I FSK 286/24

I FSK 286/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-05-10
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-02-13
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Arkadiusz Cudak /przewodniczący/
Dominik Mączyński /sprawozdawca/
Ryszard Pęk
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
658
Hasła tematyczne
Przewlekłość postępowania
Sygn. powiązane
III SAB/Wa 14/23 - Wyrok WSA w Warszawie z 2023-09-08
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1634
art. 3 par. 2 pkt 8 i 9
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 140 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia WSA (del.) Dominik Mączyński (spr.), Protokolant Jan Żołądź, po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 września 2023 r. sygn. akt III SAB/Wa 14/23 w sprawie ze skargi I. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w W. na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. w postępowaniu odwoławczym od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2018 r. i 2019 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od I. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. skarga kasacyjna.
1.1. I. sp. z o.o. sp.k. z siedzibą w W., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 31 października 2023 r., wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 września 2023 r., III SAB/Wa 14/23. Wyrokiem tym Sąd oddalił skargę I. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. na bezczynność organu w postępowaniu odwoławczym od decyzji w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2018 r. i 2019 r.
1.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu naruszenie:
I. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 w związku z art. 141 § 4, art. 133 § 1, art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.), jak również w związku z art. 3 § 2 pkt 8 i pkt 9 p.p.s.a. oraz w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 139 § 1, art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi wskutek:
- błędnego uznania, że Organ nie pozostawał w sprawie bezczynny;
- błędnego uznania, że wydawanie przez Organ w okolicznościach sprawy 8 treściowo podobnych postanowień przedłużających na podstawie art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej wyłączało w sprawie stan bezczynności, a w konsekwencji czyniło nieuzasadnioną skargę I. na bezczynność Dyrektora lAS w zakresie rozpoznania odwołania od Decyzji NUS 2018/2019;
- pominięcia w uzasadnieniu Wyroku istotnych elementów dotyczących okoliczności faktycznych sprawy, tj. m.in. że podawane przez Dyrektora lAS przyczyny niezałatwienia sprawy w kolejnych terminach miały charakter pozorny, a Dyrektor lAS dalej nie podejmował jakichkolwiek działań / czynności w toku prowadzonego postępowania odwoławczego, czy też okoliczności, że postanowienia przedłużające były doręczane I. po upływie terminu na załatwienie sprawy wskazanego w postanowieniu poprzedzającym;
II. przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 3 § 2 pkt 8 i pkt 9 p.p.s.a. w związku z art. 2 Konstytucji RP poprzez ich błędną wykładnię – naruszającą konstytucyjną zasadę demokratycznego państwa prawa - polegającą na nieprawidłowym przyjęciu, że samo wydanie przez organ podatkowy postanowienia przedłużającego na podstawie art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej wyłącza stan bezczynności w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 8 i pkt 9 p.p.s.a., a w konsekwencji samo już dopełnienie przez organ "formalnych obowiązków warunkujących wyznaczenie terminów do załatwienia spraw" czyni nieuzasadnioną skargę na bezczynność organu podatkowego, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów powinna prowadzić do wniosku, że organ podatkowy może pozostawać w stanie bezczynności pomimo wydania postanowienia przedłużającego z art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej przed upływem terminu załatwienia sprawy.
1.3. Z uwagi na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego Wyroku w całości i rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie od Dyrektora lAS na rzecz Spółki zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
2. Odpowiedź na skargę kasacyjną i dalsze pisma w sprawie.
2.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 16 grudnia 2023 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną, wniósł o oddalenie wniesionej skargi kasacyjnej jako nieznajdującej uzasadnionych podstaw oraz o zasądzenie na rzecz reprezentowanego przeze mnie organu, kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.
2.2. I. sp. z o.o. sp.k., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, w piśmie z dnia 4 marca 2024 r. przedstawiła dodatkowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
3. Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
4.1. W myśl art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i bierze z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania.
4.2. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania, określone w § 2 powołanego przepisu, co pozwoliło na rozpoznanie sprawy w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi kasacyjnej i stosownie do art. 193
zdanie drugie p.p.s.a. – przedstawienie w odniesieniu do tych zarzutów motywów rozstrzygnięcia.
4.3. Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi. W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlega oddaleniu. Sąd nie naruszył bowiem podanych w zarzutach przepisów prawa w sposób przedstawiony w ich uzasadnieniu, który wymagałby uchylenia zaskarżonego wyroku.
5.1. Wnosząc przedmiotową skargę kasacyjną, strona skarżąca zakreśliła ramy postępowania, jednoznacznie wskazując że jego przedmiotem będzie bezczynność organu podatkowego. Wniosek taki nasuwa się bezspornie z oznaczenia rodzaju pisma, stawianych wniosków oraz jego uzasadnienia. Obserwacja ta jest o tyle istotna, że należy odróżnić stan bezczynności od przewlekłego prowadzenia postępowania.
5.2. Zgodnie z art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a., Sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania. Z bezczynnością mamy do czynienia w przypadku, gdy w prawnie ustalonym terminie organ nie podjął żadnych czynności w sprawie lub wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, ale - mimo istnienia ustawowego obowiązku - nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności (por. wyrok NSA z 25 czerwca 2021r., I FSK 2125/19). To oznacza, że zakres sądowej kontroli skargi w tym zakresie sprowadza się do ustalenia, czy organ był zobowiązany do wydania aktu lub podjęcia czynności oraz czy w zakreślonym przepisami procesowymi terminie dokonał powyższych działań. Dopiero brak podejmowania stosownych działań, pomimo istniejącego obowiązku, przy równoczesnym przekroczeniu terminu załatwienia sprawy, powoduje konieczność uwzględnienia skargi. Celem skargi na bezczynność jest bowiem ochrona strony poprzez doprowadzenie do wydania rozstrzygnięcia w sprawie, tj. wymuszenie na organie określonych w przepisach zachowań oraz doprowadzenie do załatwienia sprawy poprzez wydanie stosownego aktu bądź podjęcie odpowiedniej czynności. Specyfika badania skargi na bezczynność polega w związku z tym na tym, że Sąd ogranicza się do skontrolowania, czy organ rzeczywiście nie podjął działania, do którego był zobowiązany. Poza zakresem kontroli Sądu pozostaje prawna poprawność czynności załatwiających zgłoszone żądanie. Mówiąc inaczej, Sąd nie wnika w merytoryczną i procesową poprawność czynności, a bierze pod uwagę jedynie sam fakt, czy w danej sprawie została dokonana czynność lub czy z innych powodów organowi nie można zarzucić stanu bezczynności.
5.3. Tymczasem, przewlekłość postępowania organu zachodzi wówczas, gdy
w prawnie ustalonym terminie organ wprawdzie prowadzi postępowanie, ale – mimo istnienia ustawowego obowiązku – nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności określonej
w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a. Stan przewlekłości postępowania oznacza prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu, bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 stycznia 2015r., II FSK 3097/12; J. Drachal, J. Jagielski, R. Stankiewicz, (w:) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, 3 wyd., Warszawa 2015, s. 77). Pojęcie "przewlekłości postępowania" obejmować będzie opieszałe, niesprawne i nieskuteczne działanie organu, w sytuacji gdy sprawa mogła być załatwiona w terminie krótszym, jak również nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 stycznia 2016r., I OSK 2341/15).
6.1. Przenosząc te ogólne uwagi na stan faktyczny niniejszej sprawy, należy wskazać, że 12 lipca 2021 r. do Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wpłynęło odwołanie z 25 czerwca 2021 r. od decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z 28 maja 2021 r. w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od kwietnia 2018 r. do marca 2019 r. W toku prowadzonego postępowania organ odwoławczy, działając na podstawie art. 139 § 3, art. 140 oraz art. 216 Ordynacji podatkowej, wydał trzynaście postanowień wyznaczających nowy termin załatwienia sprawy wskazując w uzasadnieniach
na złożoność problemu i skomplikowany charakter sprawy wynikający
z wielowątkowości zgromadzonego materiału dowodowego. Strona skarżąca pismem z 30 grudnia 2022 r. wniosła ponaglenie "z uwagi na rażącą przewlekłość
z dodatkowym wyczerpaniem wszystkich przesłanek świadczących o całkowitej bezczynności w toku postępowania odwoławczego wszczętego odwołaniem Spółki".
6.2. Ostatecznie 7 marca 2023 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
w Warszawie wydał decyzję, którą uchylił w całości decyzję Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z 28 maja 2021 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Decyzja została doręczona stronie w dniu 23 marca 2023 r.
6.3. Analizując powyższy stan faktyczny, bezspornym jest, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej dopełnił obowiązku zakończenia postępowania w określonym prawem czasie.
6.4. Zatem należy podzielić stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, że w niniejszej sprawie nie miała miejsca bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, bowiem postępowanie odwoławcze zakończono wydaniem decyzji. Przede wszystkim, jak trafnie wyartykułował Sąd I instancji, organ podatkowy wystosowywał do strony zawiadomienia o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy. Przedstawione działanie było zgodne z dyspozycją art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej (na temat znaczenia skierowania do strony zawiadomienia o niezałatwieniu sprawy w terminie i wyznaczenia nowej daty jej załatwienia - por. P. Pietrasz, komentarz do art. 140 Ordynacji podatkowej, teza 2 komentarza [w:] L. Etel (red.),Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2023). W tej sytuacji, nie może ono więc pociągać za sobą skutku prawnego w postaci stwierdzenia bezczynności organu.
6.5. Należy zauważyć, że zaakcentowane w skardze kasacyjnej okoliczności długotrwałego prowadzenia postępowania odwoławczego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej mogłaby stanowić podstawę skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego. Stan przewlekłości postępowania został stwierdzony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie prawomocnym wyrokiem z 8 września 2023 r., III SAB/Wa 13/23. Wyrokiem z 11 kwietnia 2024r. Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie I FSK 143/24 podzielił stanowisko Sądu pierwszej instancji i oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej od powyższego wyroku.
6.6. W świetle przedstawionych wyjaśnień, zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej nie zasługują na uwzględnienie. Nie znajduje uzasadnienia podniesione
w skardze kasacyjnej twierdzenie o naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd pierwszej instancji odpowiednio przedstawił motywy, jakimi kierował się wydając zaskarżony wyrok. W szczególności Sąd pierwszej instancji precyzyjnie wyjaśnił, na jakich podstawach faktycznych oparł stanowisko o braku bezczynności organu.
6.7. W kontekście zarzutów kasacyjnych spółki podkreślenia wymaga szczególny charakter postępowania sądowoadministracyjnego dotyczącego bezczynności. Kontrola sądu rozpatrującego skargę w tym przedmiocie ogranicza się bowiem do badania, czy organ rzeczywiście podjął stosowne działania i nie może zasadniczo obejmować ich merytorycznej i procesowej poprawności, zwłaszcza
w sytuacji, gdy możliwe jest (było) skorzystanie ze środków prawnych służących weryfikacji prawidłowości tych działań. Na specyfikę tego rodzaju spraw wielokrotnie zwracano uwagę w judykaturze na kanwie postępowań dotyczących bezczynności
w zakresie zwrotu VAT. Za dominujące należy uznać - podzielane przez skład orzekający w niniejszej sprawie - zapatrywanie, że w tego typu przypadkach nie można oceniać prawidłowości i zasadności wydania postanowień przedłużających termin rozpoznania odwołania od decyzji w przedmiocie podatku od towarów i usług. Rozstrzygnięcie to jest bowiem kontrolowane w odrębnym trybie.
7. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2023 r., poz. 259) – orzekł, jak w sentencji wyroku.
8. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. - Dz. U. z 2023 r., poz. 1935).
Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA
Dominik Mączyński Arkadiusz Cudak Ryszard Pęk