I FSK 272/22

I FSK 272/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2022-05-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-02-23
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Danuta Oleś
Maja Chodacka
Marek Kołaczek /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Sygn. powiązane
III SA/Wa 460/21 - Wyrok WSA w Warszawie z 2021-10-15
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 722
art. 104 ust. 8 i 9
Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Maja Chodacka, po rozpoznaniu w dniu 31 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 października 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 460/21 w sprawie ze skargi M.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 27 listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oddala skargę kasacyjną. Maja Chodacka Marek Kołaczek Danuta Oleś
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 października 2021 r., sygn. akt I FSK III SA/Wa Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi M.M., uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 27 listopada 2020 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym.
2. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną.
2.1. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez Pełnomocnika Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w całości.
Na podstawie art. 173 i art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w związku z art. 104 ust. 8, ust. 9, ust. 11 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 722 z późn. zm., dalej: u.p.a.) w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm., dalej o.p.), przez uchylenie decyzji DIAS, na skutek niezasadnego uznania, że organy podatkowe, nie poddały wystarczającej analizie istnienia "uzasadnionej przyczyny", w szczególności w zakresie specyfiki amerykańskiego rynku pojazdów samochodowych, podczas gdy organy podatkowe podjęły w toku postępowania wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, jak również zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, w tym także w zakresie analizy rynku zakupu;
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w związku z art. 104 ust. 8 i ust 9 u.p.a., poprzez uznanie przez Sąd, że organ odwoławczy określił podstawę opodatkowania z naruszeniem art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a., podczas gdy organ prawidłowo zastosował w sprawie ww. przepisy ustawy o podatku akcyzowym.
W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie w całości skarżonego wyroku i oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie w całości skarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
3. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
3.1. Na wstępie należy podnieść, że z uwagi na zrzeczenie się rozprawy przez kasatora i brak stosownego wniosku strony przeciwnej o przeprowadzenie rozprawy, rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej nastąpiło na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym w trybie art. 182 § 2 i § 3 P.p.s.a., zgodnie z którym Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy.
3.2. Zarzuty skargi kasacyjnej okazały się pozbawione podstaw.
Rozpatrując niniejszą sprawę w granicach zarzutów sformułowanych w treści skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że jej istota sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe w świetle brzmienia art. 104 ust. 8, ust. 9 i ust. 11 u.p.a. poddały wystarczającej analizie istnienia "uzasadnionej przyczyny" w szczególności w zakresie specyfiki amerykańskiego rynku pojazdów samochodowych w kontekście przyczyn, które uzasadniają podanie przez podatnika wysokości podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu samochodowego w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.
3.3. Odnośnie tej kwestii Sąd pierwszej instancji stwierdził, że:
- skarżący ani w postępowaniu podatkowym zakończonym zaskarżoną decyzją, ani w skardze nie wskazał przyczyn związanych ze stanem technicznym pojazdu, które dostatecznie uzasadniałyby odstępstwo - innych niż te, które zostały uwzględnione w opinii biegłego,
- w opinii biegłego wartość pojazdu została poważnie obniżona w stosunku do wartości bazowej właśnie ze względu na jego uszkodzenia i konieczność przeprowadzenia napraw.
Odmienność rynku amerykańskiego polega na tym, że ceny samochodów używanych, w szczególności uszkodzonych są znacznie niższe niż w Europie. Dlatego obowiązkiem organów było wykazanie, że wskazana cena odbiega od cen amerykańskich w tamtym czasie dla takich samochodów.
W postępowaniu podatkowym nie poddano tego aspektu sprawy należytej analizie. Wprawdzie w treści zaskarżonej decyzji organu odwoławczego stwierdzono, że organ pierwszej instancji "dokonał analizy cen pojazdów podobnych do zakupionego (tej samej marki, tego samego rocznika) przez podatnika na rynku zakupu (USA)’’ (s. 8-9 decyzji), to jednak ich cytowaniu i tej tezie nie towarzyszy dostatecznie głębokie badanie stanu faktycznego w sprawie.
Z opinii biegłego wynika, że średnia wartość modelu pojazdu na rynku USA w okresie sprzedaży opisanego modelu wynosiła 9670 $ USA zaś do powyższego stwierdzenia organy podatkowe w żaden sposób się nie odnoszą. Nie konfrontują z nim także analiz przeprowadzonych we własnym zakresie w toku czynności sprawdzających. Tymczasem wartość podana przez biegłego jest zbliżona do tej, którą wykazał w swojej deklaracji Skarżący. Co więcej, sam Skarżący zamieścił w swojej skardze (a także we wcześniejszym odwołaniu) "zrzut ekranu" ze strony [...] - z materiału tego wydaje się wynikać, że średnia wartość transakcji na rynku zbycia modelu w podobnym stanie technicznym wynosi 10.412 USD.
Może to wskazywać na istnienie "uzasadnionej przyczyny" rozbieżności w wartościach: wykazanej w deklaracji Skarżącego oraz wynikającej z opinii biegłego. Kwestii tej na tym etapie nie można przesądzić, wymaga ona jednak zdecydowanie badania w toku postępowania podatkowego.
3.4. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Dyrektor IAS podniósł natomiast, że organy podatkowe dokonały przed wydaniem decyzji analizy średniej ceny sprzedaży samochodów [...] na rynku amerykańskim o podobnych parametrach co pojazd objęty niniejszym postępowaniem, na podstawie danych zamieszczanych na stronach internetowych [...], co zostało wskazane w uzasadnieniach decyzji organów obydwu instancji m.in. na str. 6 decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pruszkowie oraz na str. 9 decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie. To właśnie w wyniku analizy ofert zamieszczonych na ww. stronach ustalono, że cena zakupu pojazdu przez Stronę, mimo uszkodzeń, które ten pojazd posiadał znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej na rynku zakupu. Potwierdzenie tego faktu znalazło też wyraz w sporządzonej na zlecenie organu podatkowego pierwszej instancji wycenie sporządzonej przez rzeczoznawcę samochodowego nr 1421-SPA.4105.117.2019.ŁB z dnia 6 lipca 2020 r., w której rzeczoznawca wskazał, że według portalu [...] - generującego zapisy notowań giełdowych, opisany model pojazdu został sprzedany za kwotę 19.400,00 USD, poprzez portal aukcyjny [...]. Z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy wynika natomiast, że Strona zakupiła przedmiotowy pojazd za kwotę 10.050,00 USD, łącznie z kosztami transportu. W związku z powyższym WSA wydając zaskarżony wyrok, niezasadnie uznał, że organy podatkowe, nie uwzględniając specyfiki amerykańskiego rynku pojazdów samochodowych, nie poddały wystarczającej analizie istnienia "uzasadnionej przyczyny", o której mowa w art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a., gdyż zgromadzone w sprawie dowody zostały dogłębnie przeanalizowane przez organy podatkowe, co wynika zarówno z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego, jak również z uzasadnienia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji.
3.5. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wbrew przytoczonej wyżej argumentacji pełnomocnika DIAS w Warszawie, zaprezentowane przez Sąd pierwszej instancji stanowisko spornej kwestii jest prawidłowe.
Przede wszystkim wskazać należy, że prawidłowa jest zaprezentowana przez Sąd wykładnia przepisów art. 104 ust. 8, ust. 9 i ust. 11 u.p.a. poparta wskazanym orzecznictwem. Powyższą wykładnię w pełni akceptuje organ, albowiem rację ma Sąd, że w treści decyzji organu odwoławczego przytoczone zostały wyroki sądowe prezentujące wyrażony wyżej pogląd (dotyczący potrzeby analizy cen podobnych pojazdów na rynku USA), a DIAS stwierdza, że organ pierwszej instancji "dokonał analizy cen pojazdów podobnych do zakupionego (tej samej marki, tego samego rocznika) przez Podatnika na rynku zakupu (USA)" (s. 8-9 decyzji), to jednak ich cytowaniu i tej tezie nie towarzyszy dostatecznie głębokie badanie stanu faktycznego w sprawie. Autor skargi kasacyjnej w swej argumentacji pomija bowiem stwierdzenie Sądu, że w treści opinii biegłego zawarto uwagę, iż "dodatkowo biegły ma wskazać średnią wartość modelu pojazdu na rynku USA w okresie sprzedaży opisanego modelu" i że w związku z tym zadaniem biegły stwierdza, że "na podstawie identyfikacji oraz dostępności notowań sprzedaży w okresie do pół roku od daty zakupu opisanego modelu, średnia wartość notowań sprzedaży jest na poziomie – 9670 $ USA".
Rację ma Sąd pierwszej instancji, że do stwierdzenia tego organy obu instancji w żaden sposób się nie odnoszą. Nie konfrontują z nim także analiz przeprowadzonych we własnym zakresie w toku czynności sprawdzających. Argumentacja taka nie została również zawarta w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Uwzględnić należy okoliczność, że wartość podana przez biegłego jest zbliżona do tej, którą wykazał w swojej deklaracji Skarżący oraz do wartości wynikających ze "zrzutów ekranu" ze strony [...] zamieszczonych zarówno w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji i skardze do WSA.
3.6. W tych okolicznościach słusznie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że nie przeprowadzając badania w powyższym zakresie (koniecznego zwłaszcza w obliczu rozbieżności między wstępnymi ustaleniami organu pierwszej instancji powziętymi w toku czynności sprawdzających a treścią opinii biegłego i odwołania Skarżącego), a także utrzymując w mocy decyzję NUS dotkniętą tą wadą, organ odwoławczy naruszył przepisy o postępowaniu dowodowym: art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) samodzielnie i w związku z art. 233 § 1 pkt 1 tej ustawy. W konsekwencji organ odwoławczy określił podstawę opodatkowania z naruszeniem art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a.
3.7. Z tych względów, uznając zarzuty skargi kasacyjnej za nieuzasadnione, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.
Maja Chodacka Marek Kołaczek Danuta Oleś
Sędzia WSA del. Sędzia NSA Sędzia NSA