I FSK 2446/21

I FSK 2446/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-04-23
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-11-30
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Arkadiusz Cudak /przewodniczący/
Maja Chodacka /sprawozdawca/
Marek Kołaczek
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Wiążące informacje stawkowe
Sygn. powiązane
I SA/Gl 686/21 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2021-06-24
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 685
art. 42b ust. 5
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Dz.U. 2020 poz 1325
art. 165a par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Maja Chodacka (sprawozdawca), Protokolant Patryk Pogorzelski, po rozpoznaniu w dniu 23 kwietnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 686/21 w sprawie ze skargi A. w M. (działająca w ramach oddziału w Polsce: A. S.A. Oddział w Polsce) na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 marca 2021 r. nr 0110-KSI2-1.451.45.2020.4.MO UNP: 1262839 w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A. w M. (działająca w ramach oddziału w Polsce: A. S.A. Oddział w Polsce) kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 24 czerwca 2021r., sygn. akt I SA/Gl 686/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu skargi A. w M. (działająca w ramach oddziału w Polsce: A. S.A. Oddział w Polsce) na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
z 8 marca 2021r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z 18 listopada 2020r. nr [...] oraz zasądził od organu na rzecz skarżącej kwotę 597 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Powyższy wyrok oraz pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego http://orzeczenia.nsa.gov.pl.
1.2. W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał,
że toczące się postępowanie jest wynikiem złożonego przez stronę wniosku
z 1 czerwca 2020r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie czynności dotyczących kompleksowych świadczeń. Świadczenia te polegają na zapewnieniu przez wnioskodawcę za wynagrodzeniem, kompleksowego specjalistycznego technicznego wsparcia serwisowego (specjalistycznej technicznej obsługi) wyrobów medycznych (zarówno urządzeń jak i oprogramowania/systemów informatycznych) eksploatowanych przez podmioty wykonujące działalność leczniczą wraz z dojazdem serwisanta do klienta. Świadczeniem jest również pozostawanie w gotowości do świadczenia usług składowych.
Odnosząc się do zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego spółka
stanęła na stanowisku, że dla świadczenia kompleksowego objętego wnioskiem należało stosować stawkę określoną zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021r. poz. 685, ze zm., dalej: "ustawa
o podatku od towarów i usług), czyli (8%). Zaznaczyła, że świadczenie kompleksowe (usługi) objęte wnioskiem powinno być zaklasyfikowane jako usługi kwalifikujące się
do poz. 69 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług (bez względu na PKWiU - usługi napraw i konserwacji wyrobów w poz. 13) lub pod poz. 73 (bez względu
na PKW|U - usługi udzielania licencji lub inne usługi o podobnym charakterze W stosunku do wyrobów, o których mowa w poz.13).
1.3. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z 18 listopada 2020r. utrzymał w mocy swoje postanowienie z 8 marca 2021r., którym odmówił wszczęcia postępowania w sprawie wniosku skarżącej.
W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie należało odmówić wszczęcia postępowania, gdyż zgodnie z art. 42b ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej może być pojedynczy towar, pojedyncza usługa lub pojedyncze świadczenie złożone. W ocenie organu odwoławczego, w niniejszej sprawie przedmiotem wniosku było wiele czynności dotyczących różnorodnych świadczeń, ponieważ, jaka sama skarżąca wskazała, usługa specjalistycznego technicznego wsparcia serwisowego (specjalistycznej technicznej obsługi), co do zasady obejmuje wszystkie lub niektóre ,,usługi składowe" w zależności od zapotrzebowania danego klienta lub w zależności od stanu technicznego wyrobu medycznego objętego wsparciem, bądź zapewnia pozostawanie w gotowości do świadczenia usług składowych. W przypadku wszystkich opisanych czynności, mogą one obejmować także dojazd serwisanta do klienta. Ponadto, wnioskodawca wskazał, że wykonywane przez niego czynności dotyczą różnych towarów określonych jako: wyroby medyczne, urządzenia, oprogramowanie/systemy informatyczne, elementy wyrobów
medycznych, wyposażenie.
Organ podniósł, że w przypadku gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi, lub towaru i/lub usługi, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie kompleksowe) do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania wiążącej informacji stawkowej jest ustalenie, czy opisane świadczenie kompleksowe spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.
Działając jako organ I instancji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie dokonał merytorycznej analizy pod kątem, czy opisane przez spółkę świadczenia spełniają wymogi wskazane przez ustawodawcę, ponieważ zakres żądania z którym wystąpiła spółka dotyczył klasyfikacji wielu bliżej nieskonkretyzowanych odrębnych świadczeń, zróżnicowanych pod względem zakresu wykonywanych przez nią czynności, a także różnych towarów, a tym samym wykraczał poza zakres wskazany w treści art. 42b ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług i nie spełniał warunków
do uzyskania wiążącej informacji stawkowej. Zatem w myśl art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r. poz. 1325, ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa"), gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.
1.4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu skargi uznał, że zasługuje ona na uwzględnienie. Sąd wskazał, że w odniesieniu do art. 42b ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wbrew stanowisku organu, wcale nie jest oczywiste, że we wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej skarżąca wykroczyła poza zakres tego przepisu. Zagadnienie czy przedmiotem wniosku skarżącej jest jedno świadczenie złożone (kompleksowe), czy też wiele odrębnych świadczeń wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego oraz złożonego procesu wykładni przepisów prawa. Sporna kwestia tożsamości albo odrębności opisanego we wniosku kompleksu usług nie tylko nie jest oczywista, ale wręcz przeciwnie: budzi wątpliwości i kontrowersje. Nie można natomiast odmówić wszczęcia postępowania, jeżeli konieczne jest przeprowadzenie wnikliwego postępowania wyjaśniającego, czy dokonanie złożonego procesu wykładni przepisów prawa, lub też dana okoliczność budzi kontrowersje i rozbieżności.
Sąd I instancji uznał, że stanowisko organu nie zasługiwało na aprobatę, bowiem art. 165a § 1c Ordynacji podatkowej nie może być interpretowany rozszerzająco, gdyż oznaczałoby to ograniczenie prawa do procesu i w konsekwencji wykluczenie merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Sąd podkreślił, że niniejsza sprawa dotyczy odmowy wszczęcia postępowania i tylko w tym aspekcie (tj. zasadności zastosowania art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej) Sąd się wypowiada. Sąd nie stwierdził, czy we wniosku opisano jedno świadczenie złożone, lecz wyłącznie to, że treść wniosku nie upoważniała organu do oceny, że w sposób oczywisty, na pierwszy rzut oka, chodzi w nim o szereg odrębnych świadczeń, a tym samym istniały podstawy do odmowy wszczęcia postępowania o wydanie wiążącej informacji stawkowej.
2. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną.
2.1. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku zaskarżając
go w całości. Wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach,
w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 ustawy Prawo
o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 ustawy Prawo
o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 42g ust. 2 oraz art. 42b ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez błędne uwzględnienie skargi strony skarżącej, uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia go poprzedzającego oraz
bezpodstawne przyjęcie, że bez przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego nie jest możliwe ustalenie organu czy wniosek skarżącej o wydanie wiążącej informacji stawkowej dotyczy jednej czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 42b ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, czy też jest wieloprzedmiotowy, co w konsekwencji doprowadziło Sąd l instancji do błędnego przyjęcia, że brak było podstaw do odmowy wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej.
W ocenie organu z opisu zawartego we wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej w sposób oczywisty wyłania się okoliczność, iż jego przedmiotem jest więcej niż jedna czynność podlegająca opodatkowaniu (wniosek jest wieloprzedmiotowy), co zobligowało organ, z uwagi na treść art. 42b ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie o wydanie wiążącej informacji stawkowej na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej.
- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 ustawy Prawo
o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 42g ust. 2 w zw. z art. 42a pkt 1 w zw. z art. 42b ust. 2 pkt 3 oraz art. 42b ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez błędne uwzględnienie skargi strony skarżącej, uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia go poprzedzającego, poprzez bezzasadne przyjęcie, że organ w toku postępowania wyjaśniającego powinien wezwać skarżącą do przedłożenia wszystkich kontraktów, w odniesieniu do których wnioskowana wiążąca informacja stawkowa miałaby oddziaływać, w sytuacji gdy wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej winien zawierać opis jednego, konkretnego przedmiotu dla którego wiążąca informacja stawkowa ma być wydana i tylko w odniesieniu do niego wiążąca informacja stawkowa oddziałuje;
W ocenie organu, uchybienia jakich dopuścił się WSA w Gliwicach w
zaskarżonym wyroku w sposób oczywisty doprowadziły do naruszenia przepisów postępowania i miały istotny wpływ na wynik sprawy. Gdyby Sąd l instancji nie naruszył przepisów postępowania mogłoby zapaść rozstrzygnięcie korzystne dla organu podatkowego, czyli oddalające skargę strony skarżącej na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
W ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
- art. 42b ust. 5 pkt 2 w zw. z art.42b ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w przypadku wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej, którego przedmiotem są ,,towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą podatkowaniu", ów wniosek ma charakter szczególny. (...)Taka wiążąca informacja stawkowa wydaje się znacząco różnić od "zwykłej" wiążącej informacji stawkowej (z
art. 42b ust. 5 pkt 1), gdyż organ wydający musi i powinien uwzględniać zupełnie inne okoliczności niż przy wydawaniu ,,zwykłej' wiążącej informacji stawkowej, podczas gdy art. 42b ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje na jedną procedurę wydawania wiążących informacji stawkowych zarówno w stosunku do towarów albo usług, o których mowa w art. 42b ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jak
i towarów lub usług, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 42b ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
2.2. W związku z powyższymi naruszeniami, organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi i jej oddalenie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach. Wniesiono również o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
2.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
2.4. Pismem z dnia 17 kwietnia 2025r. skarżąca złożyła dodatkowe stanowisko w sprawie.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
W świetle sformułowanych zarzutów skargi kasacyjnej, kwestią sporną w niniejszej sprawie pozostaje to, czy w razie opisania we wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej więcej niż jednego towaru organ powinien odmówić wszczęcia postępowania z uwagi na niemożność procedowania wniosku opisującego więcej niż jeden towar i wydania wiążącej informacji stawkowej (stanowisko organu), czy też wcześniej powinien wezwać wnioskodawcę do sprecyzowania, zawężenia zakresu pierwotnego wniosku do jednego towaru.
3.2. Kluczowy dla przedmiotowej sprawy pozostaje zarzut naruszenia art. 145 § 1pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 42g ust. 2 w zw. z art. 42a pkt 1 w zw. z art. 42b ust. 2 pkt 3 oraz art. 42b ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera w szczególności:
1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem wniosku;
2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.
Natomiast zgodnie z art. 42b ust. 2 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług wniosek powinien zawierać m. in. określenie przedmiotu wniosku, w tym:
a) szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych,
b) wskazanie klasyfikacji, według której mają być klasyfikowane towar lub usługa,
c) wskazanie przepisów ustawy lub przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w ust. 4;
W myśl art. 42b ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej mogą być towar albo usługa, albo towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.
Powyższe przepisy wskazują, że przedmiotem wniosku o wiążącą informację stawkową powinien być jeden towar lub jedna usługa, podobnie jak przedmiotem decyzji wydanej w wyniku rozpoznania takiego wniosku może być tylko jeden towar
lub jedna usługa. Ustawodawca w wyżej wymienionych przepisach wyraźnie położył nacisk na określenie towaru lub usługi posługując się liczbą pojedynczą. Oznacza to,
że jeden wniosek nie może obejmować swoim opisem więcej towarów lub usług, chyba że, w ocenie wnioskodawcy, razem składają się one na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, czyli wtedy gdy jest to jedna czynność złożona – taka sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie. W innych sytuacjach nie ma możliwości objęcia jednym wnioskiem więcej niż jednego towaru lub więcej niż jednej usługi.
Organ wydający wiążącą informację stawkową jest związany wnioskiem i nie może samodzielnie dzielić opisu usług zawartych we wniosku na kilka usług pojedynczych i prowadzić następnie kilka oddzielnych postępowań o wydanie wiążącej informacji stawkowej. To wnioskodawca ma obowiązek na tyle precyzyjnie opisać towar lub usługę, aby organ nie miał wątpliwości, że przedmiotem wniosku jest pojedynczy towar lub usługa.
Wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej powinien zawierać m.in. szczegółowy opis towaru pozwalający na ich identyfikację, a więc powinien w opisie towaru zawierać precyzyjne i jednoznaczne wskazanie jego elementów. Stwierdzenie przez organ, że pierwotny wniosek zawiera opis więcej niż jednego towaru oznacza ujawnienie wady wniosku, wyrażającej się wykroczeniem poza zakres wniosku dopuszczony przez art. 42b ust. 2 pkt 3 i ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT.
3.3. W rozpatrywanej sprawie kwestią sporną nie jest ocena, czy we wniosku opisano jedno świadczenie złożone, czy też dotyczy on kilku usług, lecz zasadność odmowy wszczęcia postępowania w oparciu o treść art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej.
Stosownie do art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, gdy żądanie dotyczące wszczęcia postępowania podatkowego zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte,
organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W literaturze przyjmuje się, że przyczyny, które powodują, że postępowanie nie może być wszczęte, mogą dotyczyć: braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego (dotyczy to sytuacji, gdy żądanie sformułowane jest na podstawie ustaw podatkowych, ale nie może być przedmiotem postępowania podatkowego); sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, lub sytuacji gdy w sprawie zapadła już decyzja (B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2008, Wrocław 2016, s. 879).
Sąd I instancji wywiódł, że organ, stwierdzając we wstępnej fazie postępowania, że wniosek dotyczy wielu świadczeń, a nie jednego złożonego, de facto merytorycznie rozstrzygnął sprawę bez przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, co nie może mieć miejsca na gruncie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu na tym etapie organ nie może formułować bowiem wniosków i ocen dotyczących meritum żądania. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach jest to niewątpliwe wada prawa kontrolowanego postanowienia.
W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że w sytuacji stwierdzenia przez organ podatkowy, iż w sprawie zachodzą przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania i rozpatrzenie treści żądania, nie może on przystąpić do merytorycznego badania wniosku, a wręcz przeciwnie, obowiązany jest zaniechać dalszych czynności i odmówić wszczęcia postępowania, zgodnie z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Użyte w tym przepisie wyrażenie "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne jego przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia treści żądania w sposób merytoryczny. W zaskarżonym postanowieniu organ stwierdził, że z opisu wykonywanych przez wnioskodawcę czynności wynika, że dotyczą one różnorodnych świadczeń ponieważ usługa wsparcia technicznego obejmuje wszystkie lub niektóre usługi składowe, wnioskodawca pozostaje też tylko w gotowości do świadczenia usług składowych, w przypadku wszystkich usług mogą one obejmować także dojazd, a ponadto dotyczą one różnych towarów, określonych jako wyroby medyczne, urządzenia, oprogramowanie/systemy informatyczne, elementy wyrobów
medycznych, wyposażenie. Zdaniem organu na odrębność wykonywanych przez skarżącą świadczeń wskazuje także zastosowany przez nią podział na: czynności związane z rozpoczęciem eksploatacji wyrobu medycznego, jego bieżącą eksploatacją oraz z zakończeniem eksploatacji. Organ wskazał również, że skarżąca nie przedstawiła, co było konieczne, konkretnego towaru (wyrobu medycznego), do
którego odnosiły się opisane we wniosku usługi. Takie stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu nie przekonuje, że w analizowanym przypadku w sposób oczywisty "na pierwszy rzut oka", bez potrzeby dalszego postępowania
wyjaśniającego, wnioskodawca wystąpił o wydanie wiążącej informacji stawkowej dla wielu odrębnych świadczeń, a nie jednego kompleksowego świadczenia. W skardze kasacyjnej organ niejako zaprzeczył swojemu stanowisku, bowiem na str. 6 w skardze kasacyjnej, oznajmił, że "Organ nie wykluczył istnienia świadczeń kompleksowych w niniejszej sprawie. Fakt, że z opisu wniosku, na pierwszy rzut oka, wyłaniało się więcej niż jedno potencjalne świadczenie kompleksowe zobligował organ, w świetle
przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie o wydanie WlS.". "Organ w niniejszej sprawie w ogóle nie dokonał oceny kompleksowości świadczenia, a w szczególności nie uznał, iż przedmiotem wniosku
jest wiele niezależnych, odrębnych świadczeń, a nie jedno świadczenie
kompleksowe". Nie sposób nie dopatrzeć się tu braku spójności w argumentacji organu podatkowego.
Niewątpliwie przedstawiony opis czynności wykonywanych przez wnioskodawcę był złożony i mógł poddać w wątpliwość ich wzajemną zależność, nie mniej jednak jeżeli pojawiają się wątpliwości, a ocena zasadności wniosku wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, czy też złożonego procesu wykładni przepisów prawa, a dopuszczalność trybu postępowania i legitymacja procesowa wnioskodawcy nie budzą wątpliwości (tak też jest w rozpoznawanej sprawie), nie można wydać postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Zastosowanie trybu z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej musi być w momencie złożenia wniosku
oczywiste, lecz jeśli pojawiają się wątpliwości i rozbieżności, na co sam organ wskazał w skardze kasacyjnej, konieczne jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego.
3.4. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zaprezentowany opis usług wskazuje jasno, że obejmuje on różne czynności związane z usługą serwisową świadczoną na rzecz klienta, natomiast nie wynika, aby każda z czynności oferowana był odrębnie, czy odrębnie przez wnioskodawcę wyceniana. To może wskazywać, że w rzeczywistości mamy do czynienie z jednolitą usługą. Ale takie wątpliwości mogą zostać rozstrzygnięte po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego do czego uprawniają organ przepisy prawa. Na uwagę zasługuje przytoczone przez Sąd I instancji stwierdzenie organu, że konieczne jest przedstawienie przez wnioskodawcę konkretnego towaru (wyrobu medycznego), do którego odnoszą się opisane we wniosku usługi, a to właśnie powinno to nastąpić w toku postępowania wyjaśniającego i w wyniku złożonego procesu wykładni przepisów prawa. Sąd kasacyjny ma tu na myśli nie tylko przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i załącznika nr 3 do tejże ustawy, ale również ustawy o wyrobach medycznych.
3.5. Uznając zatem, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga kasacyjna podlega oddaleniu. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - zasądzając kwotę 360 zł, jako 75 % stawki minimalnej w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji.
Maja Chodacka Arkadiusz Cudak Marek Kołaczek
(sędzia WSA del.) (sędzia NSA) (sędzia NSA)