I FSK 2382/21

I FSK 2382/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-04-16
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-11-22
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Bartosz Wojciechowski
Danuta Oleś /przewodniczący/
Maja Chodacka /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Gl 173/21 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2021-06-09
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1325
art. 70 par. 1, art. 70 par. 6  pkt 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Dz.U. 2020 poz 1325
art. 138e
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka (spr.), Protokolant Jan Żołądź, po rozpoznaniu w dniu 16 kwietnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 173/21 w sprawie ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 30 listopada 2020 r. nr 2401-IOV2_.4103.85.2018/JK UNP: 2401-19-169391 w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od maja do sierpnia 2014 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz M. P. kwotę 5.400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 9 czerwca 2021r., sygn. akt I SA/Gl 173/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu skargi M. P. w punkcie pierwszym uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 30 listopada 2020r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od maja do sierpnia 2014r., w punkcie drugim – zasądził od organu na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania kasacyjnego. Wymieniony wyrok oraz pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego http://orzeczenia.nsa.gov.pl.
1.2. W treści uzasadnienia powyższego wyroku wskazano, że wobec skarżącego, prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą F. H. A., organy podatkowe przeprowadziły kontrole obejmującą prawidłowość rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług za wskazane powyżej okresy rozliczeniowe. Postanowieniem z 2 lutego 2017r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. wszczął wobec strony postępowanie podatkowe w toku którego ustalono, że podatnik skorzystał z preferencyjne stawki podatku VAT, ujmując w ewidencji dostaw wewnątrzwspólnotowych 43 faktury wystawione dla czeskiego kontrahenta N. W ustalonym stanie faktycznym decyzją z 28 września 2017r. określono podatnikowi kwotę nadwyżki podatku naliczonego na należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące maj, czerwiec i sierpień 2014r. w podatku od towarów i usług oraz zobowiązanie podatkowe za lipiec 2014r. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie.
1.3. Pismem z 23 lipca 2020r. pełnomocnik strony wniósł o uchylenie decyzji pierwszoinstancyjnej i umorzenie postępowania z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego z dniem 31 grudnia 2019r. We wniosku wskazano, że nie zaszła żadna okoliczność, która prowadziłaby do przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia w myśl art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r., poz. 1325 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") wskutek doręczenia stronie zawiadomienia z 29 marca 2018r. o nr [...], które było wadliwe, ponieważ: 1) zostało doręczone bezpośrednio podatnikowi
w sytuacji, gdy w postępowaniu podatkowym, którego dotyczyło, został ustanowiony pełnomocnik; 2) J. śledztwa o czyn z art. 286 §1 Kodeksu karnego w związku z art. 294 § 1 k.k. oraz art. 271 § 1 i § 3 w związku z art. 12 k.k. i art. 11 § 2 k.k., natomiast przepis art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej przewiduje skutek w postaci zawieszenia biegu przedawnienia wyłącznie w razie wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.
W kolejnym piśmie również z 23 lipca 2020r. pełnomocnik strony podniósł,
że postanowienie organu z 29 listopada 2017r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności m.in. nieostatecznej decyzji podatkowej z 28 września 2017r. zostało zaadresowane na stronę, podczas gdy w postępowaniu odwoławczym ustanowiła ona pełnomocnika, któremu postanowienia tego nie doręczono. Powołując się
na orzecznictwo pełnomocnik strony stwierdził, że pełnomocnictwo złożone do akt sprawy podatkowej, co do zasady, jest skuteczne również w incydentalnym postępowaniu w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Udzielone pełnomocnictwo obejmowało ,,(...) umocowanie do składania pism w toku postępowania, w tym do składania odwołań, zażaleń oraz skargi i skargi kasacyjnej
w postępowaniu sądowoadministracyjnym'' bez żadnych wyłączeń. Należy uznać zatem, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nigdy nie weszło do obrotu prawnego, nie wywołuje skutków prawnych, a zatem nie mogło być podstawą wszczęcia egzekucji.
1.4. Zaskarżoną decyzją z 30 listopada 2020r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że w sprawie zaistniały okoliczności zawieszające bieg terminu przedawnienia, ponieważ na podstawie decyzji wymiarowej z 1 sierpnia 2016r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. 3 października 2016r. doręczył stronie zarządzenie zabezpieczenia wraz z zajęciem zabezpieczającym. Decyzja
o zabezpieczeniu wygasła z dniem doręczenia decyzji wymiarowej z 16 października 2017r. W ocenie organu, bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych/nadwyżek podatku naliczonego nad należnym za okresy rozliczeniowe był zawieszony od 3 października 2016r. do 16 października 2017r. Zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych/nadwyżek podatku naliczonego nad należnym za okresy od maja do sierpnia 2014r. upłynie w dniu 13 stycznia 2021r., co uprawniało do procedowania w sprawie.
1.5. Na powyższą decyzję podatnik, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zarzucając naruszenie:
a) art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez określenie zobowiązania w podatku
od towarów i usług w warunkach przedawnienia zobowiązania podatkowego;
b) art. 70 § 6 pkt 4 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, że doszło do zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy decyzja
o zabezpieczeniu nie została wprowadzona do obiegu prawnego i zarządzenie
o zabezpieczeniu zostało wydane bez podstawy prawnej;
c) art. 200 § 1 w zw. z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyznaczenie stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co miało wpływ na treść rozstrzygnięcia;
d) art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów świadczących na korzyść skarżącego;
e) art. 193 § 1, § 6, § 7 i § 8 Ordynacji podatkowej, poprzez orzeczenie wbrew szczególnej mocy dowodowej ksiąg podatkowych, bez sporządzenia protokołu
z badania ksiąg, w którym zakwestionowana by była ich rzetelność i niewadliwość;
f) art. 13 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 oraz art. 42 ust. 1 oraz ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: "ustawa o podatku od towarów i usług"), poprzez odmowę zastosowania stawki 0% VAT przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.
1.6. Sąd pierwszej instancji rozpatrując skargę od wskazanej powyżej decyzji stwierdził, że zasługuje ona na uwzględnienie. Wskazał, że kontrola legalności zaskarżonej decyzji wymaga w pierwszej kolejności przesądzenia, czy z uwagi na podniesiony w skardze zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych za sporny okres organ odwoławczy mógł orzekać w sprawie. Przesądzenie tej kwestii z kolei wymaga rozstrzygnięcia co do prawidłowości doręczenia decyzji z 1 sierpnia 2016r. w sprawie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją, aby ustalić, czy weszła ona do obrotu prawnego.
Sąd uznał za zasadne zarzuty naruszenia przez organ art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez określenie zobowiązania w warunkach przedawnienia oraz art. 70 § 6 pkt 4 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, że doszło do zawieszenia biegu przedawnienia w sytuacji, gdy decyzja o zabezpieczeniu nie została wprowadzona do obiegu, a zarządzenie o zabezpieczeniu zostało wydane bez podstawy prawnej.
Sąd pierwszej instancji poparł stanowisko pełnomocnika skarżącego, który w uzasadnieniu skargi zwrócił uwagę na fakt, że organ pierwszej instancji wydał 19 listopada 2015r. decyzję o zabezpieczeniu w trybie art. 33 § 1 i § 2 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej. Decyzja ta, wskutek odwołania wniesionego przez pełnomocnika skarżącego, została uchylona przez organ odwoławczy i sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania. Ponowna decyzja pierwszoinstancyjna w tej sprawie, co pełnomocnik zaakcentował, nigdy nie została doręczona pełnomocnikowi, lecz została wysłana wyłącznie na adres strony. Doręczenie podatnikowi zarządzenia o zabezpieczeniu nie wywołuje skutku prawnego w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, jeżeli decyzja o zabezpieczeniu - stanowiąca podstawę prawną zabezpieczenia - nie weszła do obiegu prawnego, czyli nie została prawidłowo doręczona.
Po zapoznaniu się z materiałem dowodowym w sprawie Sąd wskazał, że znajdujące się w aktach pełnomocnictwo z 30 listopada 2015r. jest pełnomocnictwem szczególnym, to wbrew twierdzeniem organu, z jego treści można wywieść, że pełnomocnik umocowany był do działania także w powtórnie prowadzonym postępowaniu zabezpieczającym.
1.7. Mając na uwadze zgromadzone w toku postępowania okoliczności faktyczne sprawy, Sąd pierwszej instancji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2020r., poz. 256 ze zm., dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi") uchylił zaskarżoną decyzję i orzekł w przedmiocie kosztów postępowania.
2. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną.
2.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku zaskarżając go w całości. Wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zarzucono naruszenie prawa materialnego, to jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 70 § 1 w związku z art. 70 § 6 pkt 4 w zw. z art. 33 § 1 i § 2 pkt 2 i 3 oraz art. 212 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie, że w okolicznościach niniejszej sprawy decyzja z dnia 1 sierpnia 2016r. w przedmiocie zabezpieczenia m.in. zobowiązań podatkowych nie weszła skutecznie do obrotu prawnego, nie wywołując tym samym skutku materialnoprawnego w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia.
2.2. W ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 212 w zw. z art. 145 § 2 oraz art. 33 § 1 i 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia 1 sierpnia 2016r. nie została skutecznie doręczona pełnomocnikowi skarżącego a tym samym nie weszła do obrotu prawnego i nie wywołała dalej idących skutków prawnych;
b) art.145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 136 i art. 137 § 2 w zw. z art. 138e oraz w zw. z art.145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie, że treść pełnomocnictwa z dnia 30 listopada 2015r. złożonego do odwołania od decyzji z 19 listopada 2015r. uprawniała pełnomocnika strony do działania także w powtórnie prowadzonym przez organ pierwszoinstancyjny postępowaniu zabezpieczającym, co stanowi niewątpliwie naruszenie wskazanych przepisów w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
2.3. Powołując się na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych.
2.4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną wniesiono o oddalenie skargi
i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
W myśl art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).
Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami
w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. Sąd nie naruszył bowiem podanych w zarzutach przepisów prawa
w sposób przedstawiony w ich uzasadnieniu, który wymagałby uchylenia zaskarżonego wyroku.
3.2. Kontrolując niniejszą sprawę w graniach skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że jej istota sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy pełnomocnictwo z 30 listopada 2015r. złożone wraz z odwołaniem od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie zabezpieczenia, uprawniało do działania także w powtórnie prowadzonym przez organ pierwszoinstancyjny postępowaniu zabezpieczającym. Kwestia prawidłowego umocowania pełnomocnika jest kluczowa dla dalszego rozstrzygnięcia skuteczności doręczenia decyzji o zabezpieczeniu i tym samym do stwierdzenia, czy doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych.
3.3. Na wstępie rozważań należy wspomnieć, że od 1 czerwca 2016r. ustawodawca zmienił regulacje prawne dotyczące pełnomocnictw w sprawach podatkowych. W skutek zmian wprowadzono na gruncie Ordynacji podatkowej trzy rodzaje pełnomocnictw: pełnomocnictwo ogólne (art. 138d Ordynacji podatkowej), pełnomocnictwo szczególne (art. 138e Ordynacji podatkowej) oraz pełnomocnictwo do doręczeń (art. 138f Ordynacji podatkowej).
Pełnomocnictwo ogólne, zgodnie z art. 138d §1 Ordynacji podatkowej uprawnia pełnomocnika do działania w imieniu mocodawcy we wszystkich sprawach podatkowych oraz innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych dotyczących mocodawcy. Pełnomocnictwo to jest zarejestrowane w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych (także jego zmiany i odwołanie) prowadzonym przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej i w sprawach objętych pełnomocnictwem organ podatkowy sam uwzględnia fakt działania strony przez pełnomocnika.
Pełnomocnictwo szczególne natomiast, zgodnie z art. 138e Ordynacji podatkowej, upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego (§1). Pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu składa się do akt sprawy wg wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2 w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis.
3.4. Jak wynika z akt sprawy 19 listopada 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. wydał wobec podatnika, w trybie art. 33 §1 i § 2 pkt 2 i 3 decyzję o zabezpieczeniu (znak sprawy: [...]). Pismem z 3 grudnia 2015r. wniesiono odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji wraz z pełnomocnictwem dla radcy prawnego M. W. Z treści pełnomocnictwa wynika, że pełnomocnik został ustanowiony "w sprawie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia 19 listopada 2015r. w sprawie zabezpieczenia ([...])". Natomiast zakres upoważnienia obejmował wszystkie czynności w sprawie "włącznie z umocowaniem do wniesienia i popierania skargi i skargi kasacyjnej w postępowaniu sądowo – administracyjnym".
W ocenie organu odwoławczego powyższe pełnomocnictwo szczególe uprawniało jedynie do wniesienia odwołania oraz reprezentowania M. P. przed organem odwoławczym oraz do wniesienia skargi i skargi kasacyjnej, natomiast nie dało się z niego wywieść umocowania do reprezentowania podatnika przed organem pierwszej instancji w postępowaniu w przedmiocie zabezpieczenia. Zatem wysłanie decyzji na adres podatnika wprowadziło ową decyzję do obrotu prawnego, a doręczenie skarżącemu zarządzenia zabezpieczenia wywołało skutek w postaci zawieszenia biegu przedawnienia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał stanowisko organu za niewłaściwe. Uzasadniając swoje stanowisko Sąd wskazał, że aby doszło do skutecznego zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, decyzja zabezpieczająca musi wejść do obrotu prawnego. Podzielił argumentację pełnomocnika, że powtórnie wydana decyzja o zabezpieczeniu winna zostać doręczona pełnomocnikowi, a nie samej stronie, gdyż przepisy prawa nie znają formuły ,,ustania umocowania'' w ponowionym postępowaniu. Koncepcja organu odwoławczego powoduje natomiast, że pełnomocnik strony, umocowany do działania w postępowaniu zabezpieczającym, w którym złożył odwołanie od decyzji pierwszoinstancyjnej i któremu doręczono decyzję organu odwoławczego ,,przestaje'' nagle być pełnomocnikiem przy powtórnym rozpatrzeniu sprawy przez organ pierwszej instancji. Sąd wskazał, że jeśli strona przedkłada w toku postępowania podatkowego przed organem pierwszej instancji pełnomocnictwo, z którego wynika szerokie umocowanie (nie ograniczające się jedynie do tego etapu postępowania) to ustanowiony w sprawie pełnomocnik może skutecznie reprezentować stronę również w toku postępowania odwoławczego.
3.5. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela i przyjmuje za własne stanowisko Sądu pierwszej instancji zaprezentowane w zaskarżonym wyroku.
Pełnomocnictwo w sprawie zostało udzielone przed wejściem w życie zasygnalizowanych zmian w Ordynacji podatkowej w zakresie pełnomocnictw.
Przepisy Ordynacji podatkowej obowiązujące przed 1 lipca 2016r., tj. przed nowelizacją Ordynacji podatkowej w zakresie pełnomocnictw, nie rozróżniały pełnomocnictwa szczególnego i ogólnego. Dominował pogląd, że dokument pełnomocnictwa powinien być dołączony do akt konkretnego, zindywidualizowanego postępowania. (por. wyroki NSA: z dnia 11.04.2008r., sygn. akt II FSK 128/08; z dnia 30.04.2009r., sygn. akt I FSK 131/09; z dnia 12.05.2009r., sygn. akt II FSK 519/08; z dnia 8.07.2009r., sygn. akt II FSK 690/08; z dnia 18.11.2009r., sygn. akt I FSK 1843/07; z dnia 17.12.2015r., sygn. akt II FSK 2739/13). Pełnomocnik strony obowiązany jest dołączyć do akt konkretnej sprawy oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa, przy czym przez akta, o których mowa w tym przepisie, należy rozumieć akta konkretnego postępowania.
Pełnomocnictwo znajdujące się w aktach niniejszej sprawy jest bezspornie pełnomocnictwem szczególnym i wskazuje dokładnie zakres umocowania do wszystkich czynności w sprawie zabezpieczenia, co jednoznacznie wynika z jego treści. Oznacza to, że osoba umocowana może reprezentować swojego mocodawcę na każdym etapie sprawy. Ponowne postępowanie przed organem pierwszej instancji będące wynikiem uchylenia zaskarżonej decyzji nadal jest postępowaniem toczącym się w tej samej sprawie. Skoro pełnomocnik był uprawniony do występowania w sprawie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. z dnia 19 listopada 2015r. to w przypadku uwzględnienia odwołania i skierowania sprawy do ponownego rozpoznania nadal poruszamy się w zakresie tego samego przedmiotu postępowania.
3.6. Mając na względzie powyższe należy uznać, że trafne jest stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, iż decyzja z 1 sierpnia 2016r. stanowiąca podstawę wydania zarządzenia zabezpieczenia doręczona stronie, a nie ustanowionemu pełnomocnikowi nie weszła skutecznie do obrotu prawnego.
3.7. Uznając zatem, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw,
na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga kasacyjne podlega oddaleniu. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - zasądzając kwotę 5.400 zł, jako 50 % stawki minimalnej w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji.
Maja Chodacka Danuta Oleś Bartosz Wojciechowski
Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA