I FSK 2307/21

I FSK 2307/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-04-25
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-11-10
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Nita
Marek Olejnik
Roman Wiatrowski /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
III SA/Wa 32/21 - Wyrok WSA w Warszawie z 2021-07-08
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 106
art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 29a ust 1 i 10 pkt 1, art. 17 ust. 1 pkt. 4
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
Publikacja w u.z.o.
ONSAiWSA z 2025 r. nr. 6 poz. 88
Tezy
„Dotacja” (dopłata) otrzymywana przez spółkę prawa polskiego od podmiotu powiązanego (zagranicznej jednostki z grupy kapitałowej) w ramach korekty ceny transferowej (dochodu, rentowności) w sytuacji, gdy marża (rentowność operacyjna) spółki w Polsce była niższa niż poziom zakładany w ramach przyjętego modelu rozliczeń cen transferowych, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, ze zm).
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski (spr.), Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia WSA del. Adam Nita, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 25 kwietnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 lipca 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 32/21 w sprawie ze skargi I. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
Wyrokiem z 8 lipca 2021 r. (sygn. akt III SA/Wa 32/21) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną przez I. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 listopada 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług (wyrok ten oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Wyrok ten wydany został na gruncie następujących okoliczności.
1.1. Wniosek interpretacyjny
Pismem z 6 maja 2020 r., uzupełnionym (na wezwanie organu z 31 lipca 2020 r.) pismem z 4 sierpnia 2020 r., Spółka wniosła o wydanie na jej rzecz interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności dokonywanych pomiędzy spółką centralną a Wnioskodawcą, rozpoznania importu usług i ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu usług oraz ustalenia momentu korekty z tytułu importu usług, braku opodatkowania czynności wynikających z przyjętego modelu rozliczeń cen transferowych w przypadku otrzymania przez Spółkę "dotacji".
We wniosku przedstawiono stan faktyczny, z którego wynikało, że Skarżąca jest spółką prawa polskiego, posiadającą w Polsce siedzibę działalności gospodarczej. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, ze zm., dalej: ustawa o VAT). Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej I.1 (dalej: Grupa I.1), będącej jednym z największych producentów zintegrowanych systemów zarządzania przedsiębiorstwem, opartych o rozwiązania modułowe. Działalność Grupy I.1 skupia się na tworzeniu aplikacji dla wybranych branż.
Wnioskodawca jest podmiotem dystrybucyjno-usługowym. Działa w Polsce jako regionalny dystrybutor oprogramowania ERP dla przedsiębiorstw ([...]). Dystrybuowane przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest dostarczane przez spółkę I.2 z siedzibą w S. (dalej: I.2). I.2 jest podatnikiem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.
Obydwie spółki są podmiotami powiązanymi w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, ze zm.; dalej: uCIT), dotyczących cen transferowych (art. 11a ust. 1 pkt 4 uCIT).
Model biznesowy Grupy I.1 opiera się o działanie spółki centralnej, tj. I.2, spółek regionalnych (takich jak Wnioskodawca), zajmujących się regionalną sprzedażą systemu [...] oraz lokalnych spółek powiązanych, zajmujących się dystrybucją systemu [...] na lokalnych rynkach.
I.2 jako spółka centralna, odpowiada m.in. za funkcje globalne, w tym rozwój strategii i planów biznesowych, rozwój platformy technologicznej dla podstawowych modułów systemu [...], rozwój sieci spółek powiązanych i partnerskich I.1, rozwój, serwisowanie i optymalizację wewnętrznego systemu IT, rozwój i utrzymanie globalnego wizerunku oraz marketing marki I.1, strategiczne i finansowe zarządzanie regionalne i regionalne centra obsługi klienta. Spółki regionalne, takie jak Wnioskodawca, dostarczające system [...], zajmują się wsparciem sprzedaży w krajach regionu, gdzie nie prowadzą działalności lokalne spółki powiązane oraz innymi zakresami zleconymi przez I.2 lub inne spółki z Grupy I.1.
Lokalne spółki dystrybucyjne zajmują się wsparciem sprzedaży na obszarze kraju swojej lokalizacji oraz innymi zakresami zleconymi przez I.2 (lub inne spółki z Grupy I.1).
Terytorium działania Spółki, jako spółki regionalnej I.1 obejmuje: Ukrainę, Rumunię, Bułgarię, Serbię. Chorwację, Gruzję, Turcję, Rosję i państwa postsowieckie (z wyjątkiem Litwy, Łotwy, Estonii), Izrael, Albanię, Grecję, Cypr, Czechy, Słowację. Węgry i Słowenię.
Spółka zajmuje się pozyskiwaniem klientów na oprogramowanie [...] w krajach uzgodnionego w Grupie I.1 obszaru działania terytorialnego (gdzie, co do zasady, nie działają lokalne spółki dystrybucyjne), pozyskiwaniem partnerów wspomagających działalność dystrybucyjną oraz udzielaniem sublicencji z prawem do udzielania licencji na oprogramowanie [...], świadczeniem usług opieki nad oprogramowaniem.
W szczególności zakres usług świadczonych przez I. w ramach opieki obejmuje: stały nadzór nad programami użytkowanymi przez klientów, wprowadzanie zmian, ulepszeń i modyfikacji, programów na życzenie klientów, bieżącą aktualizację programów, usuwanie powstających usterek, bieżące konsultacje dotyczące funkcjonowania programu lub jego modyfikacji oraz inne czynności mające na celu prawidłowe funkcjonowanie programu wraz z dokonanymi modyfikacjami i aktualizacjami.
I. zajmuje się opieką nad oprogramowaniem [...], uprzednio wdrożonym u klienta przez własną organizację, przez inną spółkę powiązaną z Grupy I.1 lub przez tzw. Partnera I.1 (w ograniczonym zakresie usług), który jest podmiotem niepowiązanym. Podsumowując, działalność I. skupia się głównie na sprzedaży licencji oraz opiece posprzedażowej nad oprogramowaniem.
Wnioskodawca dokonuje szeregu transakcji z innymi podmiotami z Grupy I.1. Najistotniejszą transakcją z punktu widzenia działalności Wnioskodawcy jako dystrybutora i podmiotu usługowego jest zakup opieki nad oprogramowaniem O., C.R., M.S. czy J.B. oraz usług tzw. "Global support" od podmiotu powiązanego I.2, przeznaczonych do dystrybucji do klientów finalnych na wskazanych rynkach geograficznych. Ponadto, Wnioskodawca dokonuje z I.2 rozliczeń wynikających z tzw. Umowy Product Price.
Spółka I.2 jako dostawca, odpowiedzialna jest za tworzenie oprogramowania [...] oraz jego bieżące ulepszanie, poprzez naprawę zgłaszanych błędów oraz tworzenie nowych funkcjonalności programu. Wynikiem tych prac są wartości niematerialne, z których I.2 czerpie korzyści w postaci opłat licencyjnych, za użytkowanie programu przez licencjobiorców, oraz udziału w przychodach z tytułu dodatkowych usług świadczonych nabywcom oprogramowania w związku z udzieleniem licencji na korzystanie z produktu. Dodatkowo I.2 jest podmiotem będącym właścicielem praw do znaków towarowych Grupy I.1, takich jak [...], które są wykorzystywane także przez inne podmioty w Grupie, przy świadczeniu przez nie usług dodatkowych.
Zgodnie z umową o udzielenie licencji i zasadach sprzedaży z dnia 19 grudnia 2008 r. (tzw. Umowa "Product Price"), zawartą pomiędzy wnioskodawcą i I.2, metodą przyjętą w rozliczeniach pomiędzy wnioskodawcą i I.2 do weryfikacji rynkowości transakcji zakupu licencji na oprogramowanie jest metoda marży transakcyjnej netto. Wskaźnikiem finansowym przyjętym jako właściwy do ustalenia (weryfikacji) rentowności Wnioskodawcy, jako regionalnego dystrybutora licencji na oprogramowanie, jest marża operacyjna (liczona jako: zysk operacyjny/przychody ze sprzedaży).
Na bieżąco w trakcie roku, cena za licencje na oprogramowanie, obejmująca zintegrowany system [...] i pakiet implementacyjny [...] (tj. know-how, znaki towarowe i usługi korporacyjne) dostarczany przez spółkę I.2 (nazywana poniżej "ceną produktu", ang. "Product Price") obliczana jest zgodnie z poniższym wzorem:
Przychody ze sprzedaży 100
Koszty działalności operacyjnej -80
EBIT (zysk operacyjny, czyli zysk przed odliczeniem podatków i odsetek) 20
Cena produktu (Product Price) (produktem jest licencja na oprogramowanie) 16
Zakładany poziom rentowności transakcji dla dystrybutora licencji na oprogramowanie (marża operacyjna) 4% x 100 = 4
Zgodnie z Umową "Product Price", opłaty licencyjne uiszczane przez Spółkę na rzecz I.2 kalkulowane są w wysokości zapewniającej Spółce osiągnięcie na prowadzonej działalności marży na poziomie operacyjnym w przedziale pomiędzy 3% a 5 % (docelowo 4%). Gdy faktyczny poziom marży jest inny niż zakładany, spółka I.2, jako dostawca pakietu systemu [...] i usług wdrożeniowych [...], wystawia odpowiedni dokument korygujący, zapewniający zwrot ze sprzedaży po stronie Spółki (marżę operacyjną) na poziomie 4%.
Rentowność Spółki na potrzeby skalkulowania rozliczeń z I.2 określana jest comiesięcznie, w układzie narastającym (year-to-date). Obowiązujący model rozliczeń stosowany jest w ten sposób, iż w celu osiągnięcia przez Spółkę rentowności na założonym rynkowym poziomie, I.2:
- w sytuacji, gdy rentowność narastająco Spółki określana przed naliczeniem opłat licencyjnych za kolejny miesiąc jest wyższa od zakładanej - obciąża Spółkę dodatkowymi opłatami licencyjnymi (wystawiając faktury obciążeniowe), lub
- w sytuacji, gdy rentowność Spółki liczona narastająco jest niższa od zakładanej – I.2 wystawia dokumenty "credit invoice", które są traktowane jako (1) faktury korygujące in minus, zmniejszające wcześniejsze obciążenia z tytułu opłat licencyjnych, bądź jako (2) noty kredytowe, traktowane jako tzw. "dotacja" niepodlegająca opodatkowaniu VAT, gdy Spółka nie ma możliwości zmniejszenia wcześniejszych obciążeń z tytułu opłat licencyjnych (np. w sytuacji, w której rentowność Spółki już na początku roku jest niższa od zakładanej, więc nie ma obciążeń, które można skorygować).
Faktury korygujące referują do faktury pierwotnej. Korekty nie są spowodowane wystąpieniem jakiegokolwiek błędu czy oczywistej omyłki.
Faktura jest wystawiana przez I.2 zazwyczaj raz w miesiącu - około 20. dnia kolejnego miesiąca, np. za styczeń 2019 r. faktura została wystawiona 21 lutego 2019 r., za luty 21 marca 2019 r, itd. W 2019 r faktura za grudzień została wystawiona dnia 31 grudnia 2019 r.
W praktyce może zdarzyć się sytuacja, że w jednym miesiącu wystawianych jest kilka faktur. Jeżeli z salda rozliczeń transakcji wynika, że wystawiona powinna być faktura korygująca, może być wówczas wystawionych kilka faktur korygujących, jeżeli odnoszą się one do różnych faktur pierwotnych. Taka sytuacja miała miejsce w Spółce np. w listopadzie i grudniu 2019 r, gdy wystawione zostały odpowiednio dwie i trzy faktury korygujące (miały odniesienie do różnych faktur wystawionych we wcześniejszych okresach).
W trakcie 2019 r. Spółka przekraczała przewidziany przedział marży (w konsekwencji, była obciążana przez I.2 opłatami licencyjnymi, na podstawie wystawianych faktur obciążeniowych) lub zachodziła konieczność korekty wcześniejszych obciążeń licencyjnych i I.2 wystawiała na rzecz I. dokumenty "credit invoice", pełniące funkcje faktur korygujących. Kalkulacja rozliczeniowa w danym miesiącu ma na celu osiągnięcie przez Wnioskodawcę odpowiedniej rentowności operacyjnej, zgodnie z umową o udzielenie licencji i zasadach sprzedaży z dnia 19 grudnia 2008 r.
Kalkulacja ta jest przeprowadzana w sposób następujący:
A = Łączny przychód netto Wnioskodawcy (z udzielania sublicencji i świadczenia usług)
B = Przychody Wnioskodawcy z tytułu wynagrodzenia za świadczone usługi serwisowe oraz inne przychody niezwiązane z działalnością dystrybucyjną
C = Wewnątrzgrupowe koszty bezpośrednie
D = Łączny przychód netto zgodnie z modelem = A – B – C
E = Odsetki i inne pozycje finansowe (netto: naliczone – należne)
Q = Zysk brutto
F = EBIT = Q+E
G = Rynkowy zysk operacyjny = D * 4%
H = Cena dla Spółki = F – G
W kalkulacji są ujmowane wartości (A, B, C, D, E, Q, F, G) w ujęciu księgowym.
Aby określić poziom rynkowego zwrotu z opisanej transakcji, jaki mają osiągnąć regionalne spółki dystrybucyjne działające w ramach Grupy I.1 w tym Spółka, grupa kapitałowa I.1 zleciła niezależnej firmie konsultingowej przeprowadzenie analizy porównawczej – aktualizowanej na bieżąco. Jako badany wskaźnik rentowności przyjęto marżę operacyjną. Zakres rynkowego zwrotu ze sprzedaży regionalnego dystrybutora oprogramowania ERP (mierzonego na poziomie marży operacyjnej) określono na podstawie ww. analizy porównawczej, która uwzględniała przedsiębiorstwa z całej Europy. Porównanie 28 niezależnych przedsiębiorstw zajmujących się dystrybucją oprogramowania zintegrowanego i świadczeniem usług doradczych wykazało, że w ujęciu przedziału międzykwartylowego średni rynkowy zwrot ze sprzedaży w okresie pięciu lat (po korekcie kapitału obrotowego) mieścił się w zakresie od -3,0% do 15,8% (mediana: 6,6%).
Na podstawie analizy stwierdzono, że ceny w rozliczeniach między stronami, związanych z dystrybucją licencji na oprogramowanie zachowają poziom rynkowy, jeżeli Spółka uzyska marżę operacyjną na poziomie od -3,0% do 15,8% (z wartością docelową 4%). Taki poziom zwrotu ze sprzedaży / marży operacyjnej odzwierciedla realizowane przez Spółkę funkcje, ponoszone przez nią ryzyko i zaangażowane aktywa.
Jeśli chodzi o regulowanie płatności z tytułu opisanych rozliczeń wynikających z zapisów Umowy Product Price mogą być one przedmiotem potrącenia lub mogą być regulowane przelewem bankowym.
Zarówno opłaty licencyjne, ich korekty oraz tzw. "dotacje" (w 2019 r. nie miały miejsca, ale potencjalnie mogą wystąpić w 2020 r.) ujmowane są przez Spółkę podatkowo w okresie, którego dotyczyły, np. faktura wystawiona przez I.2 w lutym za styczeń 2019 r., mająca charakter opłaty licencyjnej, została zaliczona do kosztów podatkowych w miesiącu styczniu, zaś np. faktura korygująca wystawiona przez I.2 w maju za kwiecień 2019 r., mająca charakter korekty naliczonej wcześniej opłaty licencyjnej, zmniejszyła koszty podatkowe w miesiącu kwietniu 2019 r. Z punktu widzenia VAT opłaty licencyjne ujmowane były przez Spółkę jako import usług w dacie powstania obowiązku podatkowego. Faktury korygujące natomiast (credit invoice niedokumentujące tzw. dotacji) ujmowane były w rejestrach VAT w rozliczeniu za okres, w którym Spółka je otrzymała. Udokumentowane credit invoice dotacje nie wystąpiły w 2019 r., ale gdyby wystąpiły, byłyby ujmowane w rejestrach VAT (Spółka traktowałaby dotacje jako niepodlegające opodatkowaniu VAT).
W związku z wątpliwościami w przedmiocie kwalifikacji na gruncie przepisów ustawy o CIT opłat licencyjnych związanych z korzystaniem z [...], Spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej odpowiadającej na pytanie: Czy koszty uzyskania przychodów Spółki, z tytułu ponoszonej Opłaty licencyjnej, dokonywanej na rzecz I.2, w związku z nabywaniem Licencji, podlegać będą ograniczeniu stosownie do postanowień regulacji art. 15e ust. 1 uCIT w brzmieniu obowiązującym w 2018 r., jak również w brzmieniu obowiązującym od 2019 r ? Interpretacją indywidualną z 21 lutego 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS albo organ) uznał stanowisko Spółki za prawidłowe stwierdzając, że koszty ponoszone z tytułu Opłaty licencyjnej nie podlegają ograniczeniom w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 uCIT.
W uzupełnieniu wniosku wskazano, że w zamian za "dotacje" Spółka nie jest zobowiązana świadczyć konkretnych czynności. To z Umowy Product Price wynika, jakie funkcje pełni każda ze stron. Zgodnie z Umową Product Price, polskie spółki z Grupy I.1, w tym Wnioskodawca, zajmują się dystrybucją licencji, tzn. są odpowiedzialne za proces sprzedaży i obsługi klientów oraz prowadzą ograniczone działania marketingowe na rynku lokalnym. Spółka skupia się na obszarach nieuwzględnionych w planie spółki I.2. Działania marketingowe Spółki są związane głównie ze sprzedażą bezpośrednią oraz udziałem w lokalnych wydarzeniach, takich jak targi handlowe.
W przypadku zarówno opłaty licencyjnej, jak i "dotacji", Spółka prowadzi te same działania operacyjne, mające na celu sprzedaż licencji i obsługę klientów. Występowanie "dotacji" jest szczególnym przypadkiem, kiedy to wyniki finansowe działania Spółki są niewystarczająco skuteczne, aby wygenerować przychód przewyższający koszty tych działań, a co za tym idzie osiągnięcie marży operacyjnej powyżej założonego poziomu.
Z warunków współpracy między Spółką, a I.2, a także z Umowy Product Price nie wynika, że "dotacje" mogą być przeznaczone na jeden, konkretny cel.
Płatności na rzecz Wnioskodawcy dokonywane przez I.2 (zwane w opisie sprawy "dotacjami") nie wpływają bezpośrednio na cenę usług Spółki. Cennik licencji ustalany przez polskie spółki z Grupy I.1, w tym Wnioskodawcę, zależy od użytych modułów i liczby użytkowników.
Wskutek otrzymanych "dotacji" Wnioskodawca nie może świadczyć konkretnych usług na rzecz konkretnych klientów nieodpłatnie bądź po cenach niższych niż na rzecz innych klientów. Dotacja nie ma przełożenia na decyzje Spółki o wartościach wynagrodzeń od kontrahentów.
W przykładzie (w treści wniosku) podana jest sytuacja, w której rentowność Spółki już na początku roku jest niższa od zakładanej, więc nie ma obciążeń, które można skorygować. Podobna sytuacja może mieć miejsce również w trakcie roku, gdyż w trakcie roku Spółka może nie mieć możliwości zmniejszenia wcześniejszych obciążeń z tytułu opłat licencyjnych, co skutkuje również wystawieniem przez I.2 noty kredytowej traktowanej jako "dotacja". Przykładowo, w styczniu rentowność była wyższa od zakładanej i Spółka otrzymała od I.2 fakturę (obciążenie z tytułu opłaty licencyjnej) na kwotę 100 pln, w lutym również rentowność była wyższa od zakładanej i Spółka otrzymała od I.2 fakturę (obciążenie z tytułu opłaty licencyjnej) na kwotę 50 pln. Jednakże w marcu sytuacja uległa zmianie i rentowność Spółki była mniejsza od zakładanej o 200 pln. Wówczas I.2 wystawi dwie faktury korygujące na 100 pln (do faktury za styczeń) oraz na 50 pln (do faktury za luty) oraz tzw. notę kredytową na 50 pln traktowaną jako "dotacja" (ponieważ nie ma już więcej opłat licencyjnych, które mogłaby skorygować).
Termin "dotacja" w przypadku Spółki nie może być rozumiany w sposób potoczny i prawny. Jest to rodzaj nadwyżki w kalkulacji o charakterze technicznym.
Faktury korygujące in minus odnoszą się do konkretnych faktur wystawionych w poprzednich okresach rozliczeniowych. Jeżeli spada rentowność Spółki i I.2 musi zmniejszyć wcześniejsze obciążenia z tytułu opłat licencyjnych, to I.2 koryguje wystawione w poprzednich okresach rozliczeniowych danego roku faktury (obciążenia z tytułu opłat licencyjnych), zaczynając od najstarszej (w podanym przykładzie I.2 koryguje najpierw fakturę styczniową, a później fakturę lutową).
Opłaty wnoszone na rzecz I.2 przez Spółkę na podstawie Umowy Product Price wynikają z faktu, że spółka I.2 jest właścicielem wszelkich praw własności intelektualnej dotyczących produktu [...], w tym także w zakresie powiązanego know-how. Produkt ten jest wszechstronnym systemem biznesowym udostępnianym dalszym użytkownikom na zasadzie sublicencji udzielanej przez spółki dystrybucyjne I.1 (spółka z Grupy I.1), w tym między innymi przez Spółkę. Zgodnie z Umową Product Price, Spółka udziela sublicencji na system [...] oraz świadczy swoim klientom szereg powiązanych z tym usług, w tym między innymi usługi w zakresie wdrożenia, integracji, szkoleń i serwisowania. I.2 udziela na rzecz Spółki licencji na czas nieokreślony, dopóki obowiązuje Umowa Product Price.
Wnioskodawca nabywa prawo udzielania sublicencji na system [...] swoim klientom w okresie obowiązywania Umowy Product Price, począwszy od jej wejścia w życie, na czas nieokreślony.
Płatności odbywają się na zasadach kompensaty lub przelewem.
Płatności z tytułu nabywanych licencji są rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych i są na bieżąco korygowane. Płatności nie są dokonywane na podstawie harmonogramu, lecz następują na podstawie wystawionej faktury.
Dokonanie zapłaty opłaty licencyjnej nie warunkuje możliwości udzielania sublicencji. Nie warunkuje również daty udzielenia sublicencji klientowi końcowemu.
Na pytanie organu: "Czy z każdą kolejna płatnością umowa na korzystanie z licencji jest odnawiana (przedłużana) na kolejny okres?", Wnioskodawca wskazał, że Umowa Product Price została zawarta na czas nieokreślony.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
1) Czy faktury od I.2 dokumentujące Product Price za korzystanie z licencji, a także credit invoice traktowane jako faktury korygujące zmniejszające cenę usług licencji, które nie są uznawane przez Spółkę za dotacje, dokumentują czynności podlegające opodatkowaniu VAT (stan faktyczny)?
2) Czy dotacje, które mogą być dokumentowane credit invoice wynikające ze stosowania przyjętego w Grupie I.1 modelu cen transferowych oraz zawartej umowy o udzielenie licencji i zasadach sprzedaży z dnia 19 grudnia 2008 r. (Umowy "Product Price") w transakcji zakupu oprogramowania przez Wnioskodawcę jako regionalnego dystrybutora, przysługujące Spółce w sytuacji, gdy osiągnięta marża jest niższa od założonego poziomu, będą podlegać opodatkowaniu VAT jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Spółkę (zdarzenie przyszłe)?
W przypadku potwierdzenia stanowiska Spółki na pytanie 1) powyżej:
3) Czy opisane powyżej transakcje wynikające z zawartej umowy o udzielenie licencji i zasad sprzedaży z dnia 19 grudnia 2008 r. (Umowy "Product Price") polegające na zakupie oprogramowania przez Wnioskodawcę jako regionalnego dystrybutora stanowią import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, dla którego obowiązek podatkowy powstaje na koniec okresu rozliczeniowego, za który kalkulowana jest opłata (stan faktyczny)?
4) Czy Wnioskodawca powinien ujmować faktury dokumentujące nabycie usług licencji w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, a faktury korygujące (credit invoice) w dacie ich otrzymania (stan faktyczny)?
Zdaniem Wnioskodawcy faktury od I.2 dokumentujące Product Price za korzystanie z licencji, a także credit invoice traktowane jako faktury korygujące zmniejszające cenę usług licencji, które nie są uznawane przez Spółkę za dotacje, dokumentują czynności podlegające opodatkowaniu VAT.
Dotacje, które mogą być dokumentowane credit invoice, wynikające ze stosowania przyjętego w Grupie IFS modelu cen transferowych oraz zawartej umowy o udzielenie licencji i zasadach sprzedaży z dnia 19 grudnia 2008 r. (Umowy "Product Price") w transakcji zakupu oprogramowania przez Wnioskodawcę jako regionalnego dystrybutora, przysługujące Spółce w sytuacji, gdy osiągnięta marża jest niższa od założonego poziomu, nie będą podlegać opodatkowaniu VAT jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Spółkę.
Opisane powyżej transakcje wynikające z zawartej umowy o udzielenie licencji i zasad sprzedaży z dnia 19 grudnia 2008 r. (Umowy "Product Price") polegające na zakupie oprogramowania przez Wnioskodawcę jako regionalnego dystrybutora, stanowią import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, dla którego obowiązek podatkowy powstaje na koniec okresu rozliczeniowego, dla którego kalkulowana jest opłata.
Wnioskodawca powinien ujmować faktury dokumentujące nabycie usług licencji w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, a faktury korygujące (credit invoice) w dacie ich otrzymania.
1.2. Interpretacja indywidualna.
W interpretacji indywidualnej z 9 listopada 2020 r. Dyrektor KIS uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie:
1. opodatkowania czynności dokonywanych pomiędzy spółką centralną a Wnioskodawcą, rozpoznania importu usług i ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu usług oraz ustalenia momentu korekty z tytułu importu usług – za prawidłowe;
2. braku opodatkowania czynności wynikających z przyjętego modelu rozliczeń cen transferowych w przypadku otrzymania przez wnioskodawcę "dotacji" – za nieprawidłowe.
Dyrektor KIS uznał stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytań nr 1, nr 3 i nr 4 wniosku za prawidłowe.
Z kolei w odniesieniu do wątpliwości Spółki wynikających z pytania nr 2 wniosku, dotyczących not kredytowych (nazywanych "dotacjami"), Dyrektor KIS podkreślił, że w wyniku zawartej Umowy Product Price metodą przyjętą w rozliczeniach między wnioskodawcą a I.2 do weryfikacji rynkowości transakcji zakupu licencji na oprogramowanie jest metoda marży transakcyjnej netto. W przyjętym modelu rozliczeń strony umówiły się, iż wysokość opłat licencyjnych uiszczanych przez Wnioskodawcę na rzecz I.2 kalkulowana jest w sposób zapewniający zainteresowanemu osiągnięcie na prowadzonej działalności marży operacyjnej na ustalonym poziomie – docelowo 4%. Miesięczna kalkulacja rozliczeniowa ma na celu osiągnięcie przez Wnioskodawcę odpowiedniej rentowności operacyjnej, ustalonej przez strony Umowy. W przypadku, gdy faktyczny poziom marży jest inny niż zakładany, spółka I.2 wystawia odpowiedni dokument korygujący.
W przedmiotowej sprawie zatem, dla podtrzymania współpracy między spółką centralną a Wnioskodawcą, strony zobowiązały się do określonych zachowań w ramach zawartej umowy o udzielenie licencji i zasadach sprzedaży. Wnioskodawca jako strona umowy wyraził wolę pełnienia funkcji regionalnego dystrybutora. Jednym z postanowień umowy jest kalkulowanie i utrzymanie przez wnioskodawcę rentowności na założonym rynkowym poziomie – 4%. W niektórych sytuacjach utrzymanie tego poziomu rentowności przejawia się przyjętym przez strony umowy modelem rozliczeń, polegającym na przekazaniu przez spółkę centralną I.2 środków pieniężnych – zwanych "dotacjami" – na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca z kolei, realizując postanowienia umowy, pozostaje w gotowości do pełnienia funkcji regionalnego dystrybutora, świadcząc tym samym usługi na rzecz spółki centralnej. Otrzymane zaś przez Zainteresowanego kwoty, zwane w umowie "dotacjami", stanowią wynagrodzenie za świadczone w ten sposób usługi.
Wobec powyższych okoliczności Dyrektor KIS stwierdził, że otrzymana "dotacja" stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę w rozumieniu ustawy. Przy czym, skoro Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz podatnika nieposiadającego w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to usługi te – stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy – będą opodatkowane w miejscu, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, w tym przypadku w S. Dlatego też, Dyrektor KIS uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 wniosku za nieprawidłowe.
1.3. Uzasadnienie Sądu pierwszej instancji.
Uchylając zaskarżoną interpretację Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że korekta ceny transferowej (korekta dochodowości), odnosząc się do całego wyniku rentowności (dochodowości) osiągniętego w danym okresie, nie dotyczy konkretnych dostaw towaru lub świadczenia usług dokonywanych pomiędzy podmiotami powiązanymi (nie odnosi się do konkretnych faktur), dlatego nie wiąże się ona ze świadczeniem jakichkolwiek usług albo z dostawą towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i pozostaje poza jej regulacjami.
Jeżeli natomiast korekta ceny transferowej odnosi się do konkretnych dostaw towarów lub świadczenia konkretnych usług zrealizowanych między podmiotami powiązanymi w danym okresie (dotyczy konkretnych faktur), to powinna być uwzględniona w rozliczeniach podatku VAT.
W ocenie Sądu pierwszej instancji "dotacja", o której mowa w złożonym przez Spółkę wniosku związana jest wyłącznie z korektą cen transferowych, nie zaś ze świadczeniem przez Skarżącą na rzecz I.2 usługi "pozostawania w gotowości do pełnienia funkcji regionalnego dystrybutora". Dlatego wbrew twierdzeniom organu nie stanowi ona formy wynagrodzenia za usługę świadczoną przez Skarżącego, nie ma bowiem charakteru cyklicznego (np. miesięcznego, rocznego), gdyż jej wystąpienie związane jest wyłącznie z odpowiednim poziomem marży.
Z tych też względów Sąd pierwszej instancji uznał, że przedmiotowa "dotacja" nie podlega opodatkowaniu VAT.
2. Skarga kasacyjna.
2.1. Od powyższego wyroku Dyrektor KIS wywiódł skargę kasacyjną. Wyrok zaskarżył w całości. Wniósł o uwzględnienie skargi kasacyjnej poprzez uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz oddalenie skargi. Sformułował także wniosek o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie.
2.2. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi organ zarzucił naruszenie następujących przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 8 ust. 1, art. 29a ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 29a ust. 10 pkt 1 oraz pkt 4 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię polegającą na nieuprawnionym przyjęciu przez Sąd, iż opisana we wniosku Strony przeciwnej czynność "dotacja" nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podczas gdy wbrew stanowisku Sądu "dotacja" podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższa błędna wykładnia wymienionych regulacji doprowadziła Sąd do wadliwego zastosowania tych przepisów poprzez przyjęcie, iż opisana we wniosku "dotacja" związana jest wyłącznie z korektą cen transferowych, a nie ze świadczeniem przez Stronę przeciwną usługi "pozostawania w gotowości do pełnienia funkcji regionalnego dystrybutora". Sąd wadliwie przyjął, iż "dotacja" jest tylko jedną z form korekty ceny transferowej stosowanej przez podmiot powiązany obok korekty poprzez faktury in minus.
2.3. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. organ sformułował także zarzut naruszenia następujących przepisów postępowania, mające wpływ na wynik sprawy:
a) art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.; dalej: o.p.) poprzez wadliwe przyjęcie, iż organ naruszył art. 14c § 1 o.p. poprzez niedostateczne określenie usługi "dotacji". Skład błędnie uznał, iż opis usługi zaprezentowany w interpretacji indywidualnej jest tak ogólny, iż jest w istocie jedynie wyrażeniem językowym. Tymczasem wbrew stanowisku składu orzekającego interpretacja indywidualna zawiera kompleksową ocenę stanowiska Strony przeciwnej oraz klarowne uzasadnienie prawne tej oceny;
b) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nieustosunkowanie się przez Sąd w uzasadnieniu wyroku, do wszystkich zarzutów oraz okoliczności uzasadniających podniesione zarzuty wobec zaskarżonej interpretacji indywidualnej. W konsekwencji Sąd nie wyjaśnił podstawy prawnej orzeczenia. Sąd nie odniósł się szczegółowo w uzasadnieniu do zagadnienia faktur korygujących in minus, w sytuacji, gdy zagadnienie to miało istotny wpływ na sposób rozstrzygnięcia zapytania Strony przeciwnej. Powyższy brak powoduje, iż po stronie organu powstaje istotna wątpliwość, co do ostatecznego kształtu interpretacji indywidualnej.
2.4. Spółka nie wniosła odpowiedzi na skargę kasacyjną mimo skutecznego doręczenia jej skargi kasacyjnej organu.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami (art. 183 § 1 w związku z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.) stwierdził, iż nie zasługuje ona na uwzględnienie.
Przedmiot sporu niniejszej sprawy stanowi prawna kwalifikacja dla celów podatku od towarów i usług tzw. "dotacji" (dopłaty) otrzymywanej przez Spółkę od podmiotu powiązanego (zagranicznej jednostki z Grupy) w ramach korekty ceny transferowej (dochodu, rentowności) w sytuacji, gdy marża (rentowność operacyjna) Spółki w Polsce była niższa niż zakładany poziom (4%). W tym ujęciu spór ten sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy korekta ceny transferowej w formie tak rozumianej "dotacji" (dopłaty), która nie jest powiązana z konkretnymi usługami ani dostawami, lecz służy jedynie dostosowaniu marży Spółki do poziomu rynkowego, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W ocenie Dyrektora KIS wypłata "dotacji" od zagranicznego podmiotu (I.2), stanowi wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Spółkę w Polsce, polegającą na "pozostawaniu w gotowości do pełnienia funkcji regionalnego dystrybutora", w konsekwencji czego tak rozumiana "dotacja" podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako świadczenie usług na rzecz zagranicznego kontrahenta na zasadzie odwrotnego obciążenia.
Tymczasem zdaniem Spółki, wypłata "dotacji" nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usług, albowiem stanowi ona jedynie korektę ceny transferowej służącej dostosowaniu marży, bez związku z konkretną dostawą lub usługą. Spółka wyjaśnia tym samym, że korekta ta jest dokonywana retrospektywnie i nieregularnie oraz tylko w razie nieosiągnięcia oczekiwanej marżowości, nie jest natomiast bezpośrednio z związana z żadnym konkretnie ujętym świadczeniem wzajemnym i z tych względów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W takim stanie rzeczy Sąd pierwszej instancji uznał, że przedmiotowa "dotacja" nie stanowi wynagrodzenia za usługę, lecz korektę dochodowości, wynikającą z zasad rozliczania cen transferowych między podmiotami powiązanymi.
Transakcje pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką, dotyczące nabycia prawa do korzystania z oprogramowania (licencji) i związanych z tym usług (np. serwis, wsparcie techniczne), stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, których nabycie od podmiotu zagranicznego, nieposiadającego siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, stanowi import usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o VAT. Opłata za licencję (Product Price) jest bowiem wynagrodzeniem za udzielenie prawa do korzystania z wartości niematerialnych (w tym przypadku oprogramowania, know-how i znaków towarowych), stanowiących element świadczenia z tytułu licencji.
Kierując się również art. 19a ust. 1 i 3 ustawy o VAT, wskazać należy, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi, zaś w przypadku usług świadczonych w sposób ciągły, z upływem każdego okresu rozliczeniowego. Z treści złożonego przez Spółkę wniosku wynika, że usługa udostępnienia licencji ma charakter ciągły i jest rozliczana miesięcznie, zaś wysokość opłaty ustalana jest co miesiąc według ustalonego wzoru, na podstawie czego w wystawiana jest faktura w okolicach 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu rozliczeniowym. Mając zatem na względzie, iż zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b) ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług, obowiązek podatkowy po stronie Wnioskodawcy (jako nabywcy usługi) powstaje na koniec okresu rozliczeniowego, a więc ostatniego dnia miesiąca, za który kalkulowana jest opłata, nie zaś w dacie wystawienia faktury. Mając z kolei na uwadze art. 86 ust. 19a ustawy o VAT, zasadnym stało się również stwierdzenie, zgodnie z którym w przypadku importu usług, korekta podstawy opodatkowania może zostać uwzględniona w deklaracji za okres, w którym nabywca otrzymał dokument korygujący, jeśli miał prawo do odliczenia pierwotnego podatku naliczonego. Skoro z przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych wynika, że Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku od importu usług, to fakturę pierwotną obowiązany jest on ujmować w okresie powstania obowiązku podatkowego (koniec miesiąca), zaś credit invoice Wnioskodawca rozliczać winien w okresie otrzymania faktury korygującej.
Przypomnienia w tym względzie wymaga jednak, że by określone świadczenie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług, na gruncie danego przypadku muszą zostać spełnione następujące trzy, ściśle związane z sobą warunki. Po pierwsze, dojść musi do świadczenia usługi przez podatnika na rzecz innego podmiotu. Po drugie, niezbędne jest wystąpienie bezpośredniego związku otrzymanym wynagrodzeniem a wykonanym świadczeniem. Po trzecie w końcu, związane z tym świadczeniem wynagrodzenie musi mieć charakter należy.
Tymczasem "dotacja" – rozumiana na gruncie niniejszej sprawy jako faktura korygująca in minus, zmniejszająca wcześniejsze obciążenia z tytułu opłat licencyjnych, bądź jako nota kredytowa, traktowana jako dotacja niepodlegająca opodatkowaniu VAT, gdy Spółka nie ma możliwości zmniejszenia wcześniejszych obciążeń z tytułu opłat licencyjnych – wypłacana jest Wnioskodawcy w ramach korekty ceny transferowej (dochodu, rentowności) w sytuacji, gdy marża (rentowność operacyjna) Spółki w Polsce była niższa niż zakładany poziom (4%). W tym ujęciu stanowi ona element wyrównania rentowności w formie technicznej korekty ekonomicznej, wynikającej z przyjętego w grupie modelu cen transferowych. W tak rozumianym układzie nie dochodzi wówczas do żadnego nowego świadczenia po stronie Wnioskodawcy. Świadczenia Wnioskodawcy (obsługa klientów, sprzedaż sublicencji) są bowiem takie same, niezależnie od wystąpienia "dotacji", która nie wpływa w bezpośredni sposób na działania operacyjne Spółki (zwłaszcza na ceny czy zakres świadczonych przez nią usług). Nie ma też ona charakteru uzależnionego od określonego zachowania Wnioskodawcy.
W tym ujęciu przedmiotowa "dotacja" stanowi techniczne rozliczenie finansowe mające na celu zapewnienie oczekiwanej rentowności zgodnej z przyjętym modelem cen transferowych, nie stanowi natomiast wynagrodzenia za usługę. Tak rozumiana w niniejszej sprawie "dotacja" nie stanowi tym samym wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako że nie spełnia przesłanek z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku niniejszym nie występuje bowiem ściśle związane z otrzymaną "dotacją", świadczenie wzajemne po stronie Wnioskodawcy. Nie ma ona tym samym charakteru ceny ani wynagrodzenia za usługę, a celem jej wypłacenia jest wyłącznie zapewnienie Wnioskodawcy osiągnięcia ustalonego poziomu marży operacyjnej jako kompensacyjna korekta rentowności.
Z tego też względu nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie występuje w związku z jej powstaniem element świadczenia usługi w zamian za wynagrodzenie (brak ekwiwalentności). "Dotacja" (dopłata) otrzymywana przez spółkę prawa polskiego od podmiotu powiązanego (zagranicznej jednostki z grupy kapitałowej) w ramach korekty ceny transferowej (dochodu, rentowności) w sytuacji, gdy marża (rentowność operacyjna) spółki w Polsce była niższa niż poziom zakładany w ramach przyjętego modelu rozliczeń cen transferowych, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, ze zm).
Całokształt powyższych okoliczności przemawia za koniecznością oddalenia skargi kasacyjnej Dyrektora KIS.
Wbrew sformułowanemu w skardze kasacyjnej zarzutowi naruszenia prawa materialnego (tj. zarzut wskazany w pkt 2.2. powyżej), opisana we wniosku Spółki "dotacja" nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, albowiem związana jest ona z korektą cen transferowych, nie zaś ze świadczeniem przez Spółkę usługi "pozostawania w gotowości do pełnienia funkcji regionalnego dystrybutora". Na uwzględnienie nie zasługiwały również zarzuty naruszenia przepisów postępowania, ponieważ wydana przez Dyrektora KIS interpretacja indywidulana nie wyjaśnia, na czym w istocie polegać miałaby "gotowość do pełnienia przez Spółkę funkcji regionalnego dystrybutora", stanowiąca zdaniem organu, przedmiot "dotacji", której prawnopodatkowa klasyfikacja na gruncie podatku od towarów i usług, stanowi oś sporu niniejszej sprawy. Wyrażona w tym względzie przez organ interpretacyjny ocena prawna, jakoby tak rozumiana "dotacja" nie stanowiła korekty ceny transferowej, lecz wynagrodzenie za świadczenie usług, nie została przez Dyrektora KIS wyjaśniona. Nie wykazał on bowiem związku zachodzącego między należną "dotacją" a usługą, której wynagrodzenia "dotacja" ta stanowi. Z tego względu wskazany w pkt 2.3. lit. a) powyżej zarzut skargi kasacyjnej, nie zasługiwał na uwzględnienie. Ostatecznie na uwzględnienie nie zasługiwał również ostatni, wskazany w pkt 2.3. lit. b) zarzut skargi kasacyjnej, polegający na zarzucanym zaskarżonemu wyrokowi nieustosunkowaniu się do wszystkich zarzutów skargi, prowadząc do niewyjaśnienia przez Sąd pierwszej instancji podstawy prawnej orzeczenia. Wbrew temu zarzutowi Sąd przeprowadził bowiem prawidłową wykładnię relewantnych w sprawie przepisów prawa, dokonując ich poprawnej subsumpcji z okolicznościami faktycznymi determinowanymi treścią złożonego przez Spółkę wniosku interpretacyjnego. Sąd pierwszej instancji uzasadnił tym samym, iż prezentowane przez organ stanowisko, jakoby opisana przez Spółkę "dotacja" podlegać miała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest błędne, co z kolei doprowadziło do naruszenia przez organ w szczególności art. 8 ust. 1, art. 29a ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 29a ust. 10 pkt 1 oraz pkt 4 ustawy o VAT. Sąd pierwszej instancji odniósł się – w stopniu niezbędnym, lecz wystarczającym dla wydania orzeczenia – zarówno do zagadnienia faktur korygujących in minus, jak i not kredytowych stosowanych wówczas, gdy Spółka nie ma możliwości zmniejszenia wcześniejszych obciążeń z tytułu opłat licencyjnych.
4. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.
|Adam Nita |Roman Wiatrowski | Marek Olejnik |