I FSK 2055/18

I FSK 2055/18 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2023-10-03
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2018-10-12
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Artur Mudrecki /sprawozdawca/
Mariusz Golecki
Roman Wiatrowski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Lu 266/18 - Wyrok WSA w Lublinie z 2018-06-15
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
uchylono zaskarżony wyrok i interpretację indywidualną
Powołane przepisy
Dz.U. 2017 poz 1221
art. 15 ust. 2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Artur Mudrecki (spr.), Sędzia NSA Mariusz Golecki, , po rozpoznaniu w dniu 3 października 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Gminy M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 15 czerwca 2018 r. sygn. akt I SA/Lu 266/18 w sprawie ze skargi Gminy M. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 stycznia 2018 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.798.2017.1.MGO w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 stycznia 2018 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.798.2017.1.MGO, 3) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Gminy M. kwotę 760 (siedemset sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje.
Uzasadnienie
1. Zaskarżonym wyrokiem z 15 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 266/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę Gminy M. (dalej: Gmina, Wnioskodawca, Skarżąca) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej również: organ interpretacyjny) z 22 stycznia 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.
1.1. Z przyjętego przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego wynika, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Gmina podała, iż jako zarejestrowany i czynny podatnik VAT będzie realizowała wraz z Gminą D. projekt pn. "Odnawialne źródła energii", współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2014 - 2020, działanie 4.1. Wsparcie wykorzystania Odnawialnych źródeł energii ("OZE"). W ramach umowy o dofinansowanie Gmina D. została beneficjentem programu i będzie występować jako Lider projektu, jak również otrzyma całość dofinansowania. Natomiast, Skarżąca będzie występowała jako Partner projektu i nie otrzyma w związku z realizowanym projektem żadnego dofinansowania. W ramach projektu zawrze z mieszkańcami umowy, zgodnie z którymi w zamian za odpłatność wykona montaż i podpięcie instalacji na/w budynkach, w skład której będą wchodziły kolektory słoneczne lub kotły na biomasę, udostępni zamontowaną Instalację na rzecz mieszkańców, a także przeniesie prawa do własności na rzecz mieszkańców po upływie określonego czasu (po okresie trwałości projektu).
W związku z realizacją omawianego przedsięwzięcia Gmina D. ogłosiła na podstawie Prawo zamówień publicznych przetarg nieograniczony na realizację działań rzeczowych. Gmina D., jako Lider poniesie wszystkie koszty związane z montażem instalacji, a następnie, po ich wykonaniu, obciąży kosztami Skarżącą, proporcjonalnie do ilości wykonanych na rzecz jej mieszkańców Instalacji oraz zakupionych innych usług (np. nadzoru, doradztwa czy promocji projektu). Skarżąca nie będzie ponosiła żadnych wydatków w trakcie trwania prac ani też nie będzie zlecała prac wykonawcom, ale po ich zakończeniu odkupi gotowe Instalacje od Lidera projektu. Nie będzie miało to natomiast wpływu na umowy zawarte z mieszkańcami, gdyż mieszkańcy będą zawierali umowy ze swoimi Gminami, jak również do swoich Gmin będą uiszczali odpłatność z tytułu wykonania instalacji.
Dofinansowanie zostanie przekazane jedynie Gminie D. i to na jej rachunek bankowy zostanie przekazana dotacja. W ramach projektu wysokość dofinansowania zawsze wynosić będzie 85% kosztów kwalifikowanych bez względu na ilość nieruchomości zaangażowanych w projekt. Źródłem finansowania projektu będzie dotacja ze środków europejskich oraz wkład własny Gminy stanowiący ułamek wartości Instalacji (około 15%). Zgodnie z planowanymi umowami, po zakończeniu prac instalacyjnych, Gmina D. odsprzeda Stronie część instalacji, które zostały wykonane na nieruchomościach jej mieszkańców. Sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji, tj. kolektory słoneczne lub kotły na biomasę pozostaną własnością osobno każdej Gminy do końca okresu trwałości projektu. Po okresie utrzymania trwałości projektu wszystkie instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności oprócz tej, która została już przez mieszkańca poniesiona na podstawie zawartej umowy. Realizując przedmiotową usługę na rzecz mieszkańca, tylko Gmina D. będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami które będą na jej zlecenie wykonywać oraz montować instalacje.
W związku z tak przedstawionym opisem wnioskodawca zadał pytanie, jaka jest podstawa opodatkowania usługi, która będzie wykonywana przez Gminę?
Zdaniem Gminy, podstawą opodatkowania, będzie kwota należna od mieszkańca z tytułu umowy o wzajemnych zobowiązaniach, pomniejszona o podatek należny, stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm., dalej ustawa o VAT). Nie będzie natomiast do takiej podstawy wchodziła dotacja otrzymana ze środków unijnych z uwagi na ogólny charakter, która nie jest w sposób ścisły i bezpośredni związana z usługą przekazania instalacji kolektora słonecznego na rzecz mieszkańca.
1.2. Organ interpretacyjny uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Stwierdził, że udzielone dofinansowanie na realizację inwestycji w Gminie M. w ramach projektu, w części w jakiej dofinansowuje wykonanie instalacji w Gminie M., będzie stanowić dopłatę do ceny usług świadczonych na rzecz mieszkańców Gminy M., a zatem stanowiącą podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.
1.3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie Gmina wniosła o uchylenie interpretacji, zarzucając zaskarżonej interpretacji indywidualnej m.in. naruszenie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT poprzez przyjęcie, że dotacja celowa ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego będzie zwiększała podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, usługi opodatkowanej na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Ponadto Gmina podniosła naruszenie art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 1 i § 3 i w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, ze zm., dalej O.p.), art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p.
1.4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS podtrzymując stanowisko dotychczas prezentowane w indywidualnej interpretacji, wniósł o oddalenie skargi.
1.5. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uznał, że skarga Gminy nie zasługuje na uwzględnienie.
Zdaniem Sądu pierwszej instancji w świetle przedstawionego we wniosku opisu stanowisko organu, co do wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest zasadne i uwzględnia interpretację przepisów unijnych, będących wzorcem dla prawa krajowego, wypływającą z orzecznictwa ETS (wyroki: z 22 listopada 2001 r., C-184/00 oraz z 15 lipca 2004 r., C–381/01). Sąd podkreślił, że uzyskane przez Gminę dofinansowanie ze środków unijnych jest niewątpliwie bezpośrednio związane z finansowaniem konkretnej inwestycji (zadania) w postaci usługi montażu kolektorów słonecznych oraz kolektorów słonecznych. Dotacja ta będzie miała, zdaniem Sądu, bezpośredni wpływ na cenę usługi w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
Nie miało przy tym znaczenia - zdaniem Sądu - to że środki dotacyjne na realizację dostawy i montażu instalacji u mieszkańców na terenie Gminy będącej Wnioskodawcą przekazane zostaną na rachunek Gminy D.. Istotne jest to, że środki te finansować będą dostawę i montaż urządzeń na/w nieruchomościach mieszkańców Gminy będącej wnioskodawcą.
2. Skarga kasacyjna
2.1. Gmina zaskarżyła powyższy wyrok w całości. Zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że dotacja celowa ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego będzie zwiększała podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług usługi opodatkowanej na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, gdyż ma bezpośredni wpływ na cenę, co w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwej oceny co do zastosowania normy zawartej w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Mając na uwadze podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty, Gmina wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz rozpoznanie skargi na rozprawie, a także zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych, podnosząc, że nie została ona oparta na usprawiedliwionych podstawach.
3. Postanowieniem z dnia 3 grudnia 2020 r. Naczelny Sąd Administracyjny zawiesił postępowanie sądowe do czasu rozpoznania sprawy zainicjowanej postanowieniem z dnia 3 grudnia 2020 r., sygn. akt I FSK 1454/18. Z kolei postanowieniem z 13 czerwca 2023 r. sygn. akt I FSK 2055/18 Naczelny Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie.
5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
5.1. Skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym przez wzgląd na zarządzenie Przewodniczącej Wydziału I Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 2023 r. Zostało ono wydane na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm.). W wykonaniu wspomnianego zarządzenia, strony zostały poinformowane o możliwości przedstawienia swojego stanowiska lub dodatkowych argumentów w formie pisemnej, do dnia rozpoznania sprawy.
5.2. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
Należy podkreślić, że sądy administracyjne w Polsce dokonując kontroli legalności decyzji administracyjnych i indywidualnych interpretacji podatkowych, powinny na co dzień stosować wykładnię zgodną z przepisami prawa unijnego, tj. przyjazną temu prawu.
W sytuacji, gdy treść ustawy krajowej budzi pewne wątpliwości (niejasności), sąd krajowy ma obowiązek interpretować ustawę tak, aby dostosować ją do wymogów dyrektywy. Potwierdza to bogate orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej w skrócie: TSUE), m.in. w sprawie von Colson i Kamann (Orzeczenie w sprawie 14/83, Zb. Orz. 1984, s. 1891), gdzie Trybunał wyraził pogląd, że sąd w procesie stosowania prawa wewnętrznego, w szczególności przepisów wydanych w celu wykonania dyrektywy, jest obowiązany interpretować przepisy w świetle brzmienia i celu dyrektywy, aby zapewnić osiągnięcie rezultatu określonego w art. 249 akapit 3 TWE. Powyższa formuła wyraża obowiązek interpretacji obowiązującego prawa krajowego w świetle tekstu i celów dyrektywy po to, aby osiągnąć wyznaczony przez dyrektywę rezultat, tzw. wykładnia prounijna. Sądy stosując prawo powinny nadawać jego normom krajowym takie znaczenie, jakie zapewni mu zgodność z prawem unijnym. Ponadto sądy są zobowiązane w razie stwierdzenia, że normy prawa krajowego są niezgodne z prawem unijnym, zastosować normy prawa unijnego, jako podstawę swoich rozstrzygnięć, odmawiając jednocześnie zastosowania norm prawa krajowego. Stanowi to konsekwencję zasady prymatu prawa unijnego w stosunku do prawa krajowego.
Ważną rolę w kształtowaniu wykładni prounijnej odgrywa dotychczasowy dorobek orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Kompetencja TSUE obejmuje wykładnię traktatów, czyli prawa pierwotnego Unii Europejskiej. Druga z kompetencji Trybunału dotycząca wykładni prawa obejmuje wykładnię aktów przyjętych przez instytucje, organy lub jednostki organizacyjne Unii. Chodzi tu o akty wszystkich instytucji unijnych. Najczęściej przedmiotem wykładni będą rozporządzenia, dyrektywy i decyzje, łącznie z niewiążącymi opiniami i zaleceniami, gdyż i one mogą mieć znaczenie dla wykładni i stosowania prawa przez organy krajowe. Wykładnia dokonywana przez TSUE ma charakter de facto wiążącej interpretacji przepisów unijnych (T. Siennicki (w:) M. Militz, D. Dominik-Ogińska, M. Bącal, T. Siennicki, Zasady prawa unijnego w VAT, Wolters Kluwer, Warszawa 2013, s. 211-213).
Poza tym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej jest kompetentny do udzielania odpowiedzi na pytania prejudycjalne sądów krajowych. Sądy, których orzeczenia nie są ostateczne mogą a sądy ostatniej instancji powinny występować z pytaniami prejudycjalnymi do TSUE jeżeli uznają, że jest to konieczne do wydania wyroku (art. 267 TWE). TSUE przyczynia się do rozstrzygnięcia sporu, ale nie orzeka w konkretnej sprawie. Chodzi tu o swoistą współpracę prawną, poprzez którą sąd krajowy i TSUE przyczynia się bezpośrednio i wzajemnie do opracowania określonego rozstrzygnięcia. Niemal w każdym orzeczeniu TSUE stwierdza, że ostateczna ocena, która prowadzi do rozstrzygnięcia należy do sądu krajowego, który najbardziej orientuje się w stanie faktycznym sprawy i realiach gospodarczych prowadzonej działalności gospodarczej prowadzonej w danym państwie.
5.3. W wyroku z dnia 30 marca 2023 r. sygn. akt C-612/21 TSUE wypowiedział się w sprawie opodatkowania gminy przy instalowaniu odnawialnych źródeł energi. W orzeczeniu tym Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.
W uzasadnieniu wyroku TSUE podkreślił, że w przedmiocie dokonania dostawy towarów i świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej należy najpierw przypomnieć, że analiza brzmienia art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112 wskazuje na szeroki zakres pojęcia "działalności gospodarczej" oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność tę ocenia się per se, niezależnie od jej celów lub rezultatów [wyrok z dnia 25 lutego 2021 r., Gmina Wrocław (przekształcenie prawa użytkowania wieczystego), C-604/19, EU:C:2021:132, pkt 69 i przytoczone tam orzecznictwo] - teza 33 wyroku.
Określona działalność jest więc co do zasady uznawana za "gospodarczą", jeżeli ma charakter stały i jest wykonywana w zamian za wynagrodzenie otrzymywane przez osobę, która ją wykonuje (wyrok z dnia 15 kwietnia 2021 r., Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA, C-846/19, EU:C:2021:277, pkt 47 i przytoczone tam orzecznictwo) – teza 34 wyroku. Z uwagi na trudności w opracowaniu dokładnej definicji działalności gospodarczej należy zbadać wszystkie okoliczności, w jakich jest ona prowadzona (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C-520/14, EU:C:2016:334, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo), dokonując indywidualnej oceny w odniesieniu do tego, co jest typowym zachowaniem przedsiębiorcy prowadzącego działalność w danej dziedzinie, czyli w niniejszym przypadku instalatora systemów OZE (teza 35 wyroku).
W tym względzie, po pierwsze, należy zauważyć, że podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C-655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, jak wynika z postanowienia odsyłającego, że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (teza 36 wyroku).
Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25 % kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej (teza 37 wyroku). Tymczasem Trybunał miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C-520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75 % kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, jak wskazano w pkt 31 niniejszego wyroku, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku (teza 38 wyroku).
Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane (teza 39 wyroku). W konsekwencji nie wydaje się, z zastrzeżeniem dokonania weryfikacji przez sąd odsyłający, by gmina O. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 (teza 40). Ponieważ gmina O., w świetle powyższych rozważań, nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy (teza 41 wyroku).
5.4. Naczelny Sąd Administracyjny, w tym składzie, w pełni aprobuje wykładnię prounijną zastosowaną w wyroku TSUE z dnia 30 marca 2023 r., sygn. akt C – 612/21. Wynika z niej, że gmina w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w przypadku instalowania odnawialnych źródeł energii. Konsekwencją takiego stanowiska jest ustalenie, że wartość dofinansowania nie będzie wchodziła w skład podstawy opodatkowania na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Czyli zarzut skargi kasacyjnej, w tym zakresie, należy uznać za uzasadniony. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powinien uwzględnić wykładnię przepisów wskazaną w pkt 5.3. i 5.4. uzasadnienia wyroku.
5.5. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił skargę kasacyjną i na podstawie art. 188 P.p.s.a. w związku z art. 146 § 1 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz indywidualną interpretację Dyrektora KIS. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia treść art. 203 pkt 1 i art. 200 P.p.s.a.
s. NSA M. Golecki s. NSA R. Wiatrowski s. NSA A. Mudrecki