I FSK 1930/21

I FSK 1930/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-01-28
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-09-27
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Elżbieta Olechniewicz
Roman Wiatrowski /przewodniczący/
Zbigniew Łoboda /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Gl 185/20 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2021-01-15
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 2325
art. 134 par. 1, art. 141 par. 4, art. 174, art. 176, art. 184
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Zbigniew Łoboda (spr.), Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, Protokolant Paweł Bobrowicz, po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. sp. z o.o. w C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 stycznia 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 185/20 w sprawie ze skargi B. sp. z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 11 grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. sp. z o.o. w C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 3.600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 15 stycznia 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 185/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu sprawy ze skargi B. sp. z o. o. w C. (dalej: "skarżąca" lub "spółka") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: "DIAS") z dnia 11 grudnia 2019 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r., działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późń. zm., dalej – "p.p.s.a.") – oddalił skargę.
Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzją z dnia 28 lutego 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "NUS") dokonał względem spółki rozliczenia w podatku od towarów i usług za grudzień 2013 r.
Organ zakwestionował zastosowanie przez spółkę preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług 0% w odniesieniu do dostaw wewnątrzwspólnotowych udokumentowanych fakturami wystawionymi na rzecz podmiotów R. s.r.o. (Czechy) oraz S. s.r.l. (Włochy). NUS uznał, że spółka nie dysponowała dowodami, z których jednoznacznie wynikałoby, że wyszczególnione na spornych fakturach towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione i dostarczone do nabywców znajdujących się na terytorium Czech oraz Włoch. Brak takich dowodów wskazywał zdaniem NUS, że spółka nie dołożyła należytej staranności w dbałości o swoje interesy, w celu upewnienia się, czy udokumentowane spornymi fakturami wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów rzeczywiście miały miejsce. Organ pierwszej instancji wskazał, że wymienieni kontrahenci spółki (R. s.r.o. oraz S. s.r.l.) nie zadeklarowali i nie opodatkowali transakcji udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami. W konsekwencji dostawy mięsa należało opodatkować stawką podatku od towarów i usług 5%.
Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji, domagając się jej uchylenia w całości.
Wskazaną już wyżej decyzją z dnia 11 grudnia 2019 r., DIAS utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie.
DIAS podkreślił, że z wyjaśnień przedstawicieli spółka wynikało, iż współpracę z niektórymi kontrahentami zagranicznymi strona miała nawiązać za pośrednictwem obywatela Turcji – S. H., przy czym nie sprecyzowano, z jakimi konkretnie kontrahentami pośrednik ustanowił kontakty i na czym pośrednictwo miało polegać. Wskazano też, że współpraca z pozostałymi kontrahentami zagranicznymi została nawiązana w drodze polecenia przez wcześniejszych, nabywających już od spółki towar odbiorców, nie zostały jednak wskazane konkretne podmioty.
Organ wskazał, że do spornych transakcji nie zostały przedłożone przez spółkę inne dodatkowe dokumenty, które potwierdzałyby transakcje, jak np. w postaci: zamówień (zamówienia składano telefonicznie), dokumentów WZ, umów z kontrahentami, korespondencji handlowej pomiędzy kontrahentami, dokumentów związanych z ubezpieczeniem towarów. DIAS zwrócił nadto uwagę na nierzetelnie wypełnione dokumenty CMR tj. poprzez: - brak wskazania przewoźnika, brak daty odbioru przez odbiorcę, - brak wypełnionej pozycji nr 24 (przesyłkę otrzymano bądź jak w przypadku faktury nr 749/2013 z dnia 15 grudnia 2013 r. w pozycji 24 (przesyłkę otrzymano) widnieje data 16 grudnia 2013 r., natomiast pieczątka odbiorcy z nieczytelną parafką widnieje w pozycji nr 23 (podpis i stempel przewoźnika). Dokumenty te nie dają, zdaniem organu, jednoznacznej odpowiedzi, czy towar dotarł do odbiorcy w Unii Europejskiej. Spółka będąc w posiadaniu dokumentów CMR do kwestionowanych dostaw oraz widząc, że występują w nich wskazane braki, nie wystąpiła do przewoźników realizujących przedmiotowe usługi transportowe o ich wyjaśnienie, jak również ustalenie, czy i kiedy towar będący przedmiotem kwestionowanych dostaw opuścił terytorium Polski i dotarł do wskazanych na dokumentach CMR odbiorców, co zdaniem DIAS potwierdza niedochowanie należytej staranności w dbałości o własny interes oraz w zakresie weryfikowania kontrahentów.
W ocenie DIAS, także zgoda spółki na przyjmowanie znacznych kwot w gotówce tytułem zapłaty za sporne faktury od kierowców firm transportowych, a które to zapłaty były dokonywane w imieniu kontrahenta z Włoch i kontrahenta z Czech,
nie jest typowym działaniem i powinna wzbudzać jej wątpliwości, tym bardziej, że na spornych fakturach wskazano nr rachunku bankowego spółki. Za niemożliwe uznał organ to, że pojazd o nr. rej. [...] (wskazany do jednej ze spornych faktur nr [...] z dnia 4 grudnia 2013 r., wystawionej na rzecz R. S.R.O., za noga tryb. [...], ilość 10.920 kg) będący według ustaleń organu samochodem osobowym marki V. [...] kareta (sedan) o maksymalnej masie całkowitej do 2.200 kg, przewoził ładunek w ilości 10.920 kg wskazany na fakturze. Organ odwoławczy
zwrócił także uwagę, iż w zakresie kwestionowanych wewnątrzwspólnotowych
dostaw towarów dowody KP opiewały na znaczne kwoty.
W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że spółka nie posiadając rzetelnych dokumentów jednoznacznie potwierdzających wywóz towaru udokumentowanego spornymi fakturami z Polski w ramach WDT, jak również przeniesienie na kupującego prawa do rozporządzania sprzedanym towarem, nie była uprawniona do zastosowania preferencyjnej stawki VAT 0%. Spółka nie dochowała staranności tolerując liczne mankamenty występujące na posiadanych dokumentach.
Od powyższego rozstrzygnięcia skarżąca wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Gliwicach, domagając się jego uchylenia w całości, a także poprzedzającej je decyzji organu pierwszej instancji.
Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 13 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: "u.p.t.u.").
Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
W ocenie Sądu dokumentacja transportowa przedłożona przez skarżącą do spornych transakcji, nie pozwala przyjąć, że towar udokumentowany spornymi fakturami dotarł do odbiorców w Unii Europejskiej, jak również nie potwierdza, że doszło do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania towarem (udokumentowanym spornymi fakturami) jak właściciel. W przypadku spornych transakcji transport został zorganizowany przez skarżącą, w związku z tym wydanie towaru w kraju firmie przewozowej nie stanowiło przeniesienia na kupującego prawa do rozporządzania sprzedanym towarem. Sąd wskazał, iż aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, spełniony być musi przede wszystkim warunek faktycznego przemieszczenia towarów z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego w wyniku dokonania czynności opodatkowanej. Tymczasem przedłożone przez skarżącą dokumenty nie potwierdzają wywozu towarów, a zatem nie stanowią dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. Skarżąca nie przedłożyła także innych dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 11 u.p.t.u. – np. korespondencji handlowej z nabywcą (miała utrzymywać jedynie kontakty telefoniczne), dokumentów ubezpieczeniowych. Sąd w pełni podzielił także stanowisko organów, odnośnie niedochowania przez skarżącą należytej staranności przy dokonywaniu kwestionowanych transakcji, co potwierdzały: wątpliwy sposób zawiązywania współpracy z kontrahentami, przyjęta forma rozliczeń, niewyjaśnienie przez spółkę z kontrahentami nierzetelnie wypełnionych dokumentów CMR, brak przedłożenia innych dokumentów potwierdzających deklarowane WDT.
Odnośnie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 września 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1577/14. Do którego spółka nawiązywała w skardze, Sąd meriti stwierdził, iż dotyczy on odmiennego stanu faktycznego i prawnego.
Skarżąca wniosła skargę kasacyjną od powyższego wyrku domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych.
Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania tj.:
- art. 151 p.p.s,a. poprzez oddalenie skargi, w przypadku istnienia podstaw do jej uwzględnienia, albowiem decyzja organu drugiej instancji, utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji, wydana została z naruszeniem art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego niezastosowanie polegające na błędnym przyjęciu, pomimo spełnienia określonych w niniejszym przepisie przesłanek, niezaistnienia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz R. s.r.o. oraz S. s.r.l.,
- art. 99 ust. 12 u.p.t.u. poprzez określenie przez organ pierwszej instancji kwoty zwrotu podatku naliczonego w niewłaściwej, niższej od zadeklarowanej wysokości oraz art. 13 ust. 1 i 2 u.p.t.u. poprzez ich niezastosowanie;
- art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nieustosunkowanie się do wszystkich zarzutów przedstawionych w skardze.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną DIAS wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie była zasadna.
W pierwszej kolejności trzeba przypomnieć, że - jak to wynika z art. 183 § 1 p.p.s.a. – Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania przed Sądem pierwszej instancji. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., a ponadto nie wystąpiły przesłanki nakazujące uchylenie wydanego w sprawie orzeczenie oraz odrzucenie skargi lub umorzenie postępowania (art. 189 p.p.s.a.). Z tych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając niniejszą sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej. Związanie, o którym tu mowa oznacza, iż podstawy, na jakich zostaje oparta skarga kasacyjna, wyznaczają kierunek i zakres kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku.
W przedmiotowej sprawie sporne było to, czy zasadnie organy podatkowe stwierdziły brak podstaw do opodatkowania według stawki 0% transakcji dostawy na rzecz R. s.r.o. (Czechy) oraz S. s.r.l. (Włochy) jako wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. W tym zakresie uznały bowiem, ze spółka nie przedstawiła dokumentów pozwalających bez wątpliwości przyjąć, że doszło do wywozu towaru z kraju i przeniesienia prawa do rozporządzania towarami na wymienionych nabywców, a przy tym spółka nie dochowała należytej staranności w relacjach z tymi kontrahentami.
Przed przystąpieniem do oceny podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów należy podkreślić, że zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1); naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W świetle przepisów art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym, który obok tego że winien spełniać wymogi przewidziane dla pisma strony, to powinien także odpowiadać szczególnym wymaganiom, tzn. zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Niezbędnym warunkiem uznania, że strona prawidłowo powołuje się na jedną z podstaw kasacyjnych jest wskazanie, które przepisy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć to wpływ na wynik sprawy. To na autorze skargi kasacyjnej ciąży zatem obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Nie jest natomiast dopuszczalna wykładnia przez Naczelny Sąd Administracyjny zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie zarzutów skargi kasacyjnej bądź ich uściślanie. To do autora skargi kasacyjnej, który jest profesjonalnym pełnomocnikiem, należy przede wszystkim wskazanie podstaw kasacyjnych (art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a.), rozumiane jako podanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w jego ocenie naruszył sąd pierwszej instancji. W odniesieniu do przepisu, który nie stanowi jednej, zamkniętej całości, a składa się z paragrafów, ustępów, punktów i innych jednostek redakcyjnych, wymóg skutecznie wniesionej skargi kasacyjnej jest spełniony wówczas, gdy wskazuje ona konkretny przepis naruszony przez sąd pierwszej instancji, z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu i ewentualnie innej jednostki redakcyjnej przepisu. (por. przykładowo wyroki NSA: z dnia 20 sierpnia 2008 r., sygn. akt II FSK 557/07, z dnia 7 marca 2014 r., sygn. akt II GSK 2019/12, z dnia 28 czerwca 213 r., sygn. akt II OSK 552/12, z dnia 5 listopada 2020 r., sygn. akt II FSK 1737/18). Zarzuty kasacyjne, które nie odpowiadają wskazanym warunkom uniemożliwiają Sądowi kasacyjnemu ocenę ich zasadności. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest zobowiązany, a wręcz nie jest uprawniony do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej bądź do poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 861/10). Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez sąd i wpływ naruszenia na wynik sprawy, czyli treść zaskarżonego orzeczenia. Ze względu na przytoczone uwarunkowania, precyzyjne sformułowanie podstaw kasacyjnych oraz ich uzasadnienie przez stronę składającą ten środek zaskarżenia pozostaje zagadnieniem niezwykle istotnym, przesądzającym o zakresie kontroli instancyjnej, dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny, który nie może uzupełniać, rozszerzać czy precyzować zarzutów kasacyjnych. Jak już podniesiono, koniecznym elementem prawidłowo sporządzonej skargi kasacyjnej jest uzasadnienie podstaw kasacyjnych, które polega na wykazaniu, że stawiane zarzuty mają usprawiedliwioną podstawę. Naruszenie przepisów postępowania może odnosić się zarówno do przepisów regulujących postępowanie przed wojewódzkim sądem administracyjnym, jak i do przepisów regulujących postępowanie przed organami administracji publicznej. Podnosząc zarzuty naruszenia prawa procesowego na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. autor skargi kasacyjnej powinien nie tylko wskazać, jaki przepis postępowania został naruszony, lecz również uzasadnić, jaki wpływ na wynik sprawy miało to naruszenie. Przez "wpływ", o którym mowa na gruncie wskazanego unormowania, rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a zaskarżonym orzeczeniem sądu pierwszej instancji, który to związek przyczynowy nie musi być realny, jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lipca 2021 r., sygn. akt II GSK 1414/18). Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej, czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające wcześniej w sprawie organy podatkowe. Zaakcentować trzeba, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie.
Wyjaśnienie zasad konstruowania skargi kasacyjnej i znaczenia sposobu jej sformułowania dla zakresu badania sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny było konieczne z uwagi na dostrzeżone mankamenty wniesionego w niniejszej sprawie środka prawnego, co zostanie poniżej zaznaczone.
Należało zauważyć, iż skarżąca w ramach zarzutu naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) umiejscowionego w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej wadliwie w odniesieniu do wskazanej podstawy prawnej podniosła, iż Sąd oddalił skargę pomimo wydania decyzji z naruszeniem art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 13 ust. 1 i 2 u.p.t.u. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Powołane przepisy dotyczą w swej istocie prawa materialnego, a nie jak wskazuje skarżąca przepisów postępowania. Analiza uzasadnienia postawionych zarzutów prowadzi do wniosku, że za ich pomocą skarżąca zasadniczo próbuje zwalczać ustalenia faktyczne dokonane przez organy i zaakceptowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. Przywołując orzecznictwo sądów administracyjnych, jak również Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej skarżąca prowadzi polemikę z przyjętymi ustaleniami faktycznymi ograniczając się jedynie do ogólnych stwierdzeń, iż organy, a za nimi Sąd w sposób nieuprawniony przyjęły, iż nie doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz R. s.r.o. oraz S. s.r,l., ponieważ spółka nie dysponowała dowodami, z których jednoznacznie wynikałoby, że wyszczególnione na spornych fakturach towary deklarowane jako przedmiot WDT zostały wywiezione i dostarczone do nabywców znajdujących się na terytorium Czech oraz na terytorium Włoch.
Należało przypomnieć, jak to niejednokrotnie podkreślał Naczelny Sąd Administracyjny, że niedopuszczalne jest zastępowanie zarzutu naruszenia przepisów postępowania zarzutem naruszenia prawa materialnego i za jego pomocą kwestionowanie ustaleń faktycznych. Nie można skutecznie powoływać się na zarzut niewłaściwego zastosowania lub niezastosowania prawa materialnego w odniesieniu do stanu faktycznego kwestionowanego w ramach tych zarzutów, o ile równocześnie nie zostaną także skutecznie zakwestionowane, to jest w ramach drugiej podstawy kasacyjnej, ustalenia faktyczne, na których oparto skarżone rozstrzygnięcie (por. wyroki NSA: z dnia 26 listopada 2009 r., sygn. akt I OSK 601/09, z dnia 31 marca 2004 r., sygn. akt OSK 59/04, z dnia 13 października 2004 r., sygn. akt FSK 548/04, z dnia 14 października 2004 r., sygn. akt FSK 568/04, z dnia 21 lutego 2005 r., sygn.. akt GSK 1045/04, z dnia 3 marca 2005 r., sygn. akt GSK 974/04, z dnia 3 września 2008 r., sygn. akt II GSK 293/08).
Kwestionowane w ramach opisanego zarzutu ustalenia odnośnie dokonania WDT przez spółkę, bezsprzecznie kształtują stan faktyczny sprawy, przeto w celu dopuszczalności rozważenia ich zasadności przez Naczelny Sąd Administracyjny konieczne było ich oparcie na odpowiednich przepisach postępowania podatkowego. Zarzuty podniesione przez skarżącą nie mogły zatem prowadzić do skutecznego zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny i organy podatkowe w kwestii ustaleń faktycznych przyjętych w sprawie.
Ponieważ spółka, nie podważyła skutecznie poczynionych ustaleń faktycznych, z których wynikało, że nie dokonała wywozu towaru z kraju do wymienionych podmiotów z siedzibą na terenie Republiki Czeskiej i Republiki Włoskiej i nie przeniosła na ich rzecz prawa do rozporządzania towarami, przeto nie można było uznać, ze doszło do nieprawidłowego zastosowania prawa materialnego. Dlatego też jako niezasadne należało ocenić zarzuty naruszenia art. 151 p.p.s.a. w powiązaniu z art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 13 ust. 1 i 2 u.p.t.u.
Nie był usprawiedliwiony także zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. Skarżąca wskazując na naruszenie przedmiotowego przepisu podniosła, że Sąd pierwszej instancji nie ustosunkował się do wszystkich zarzutów przedstawionych w skardze. Z uzasadnienia zarzutu wynika zaś, że podnoszone zaniechanie Sądu strona odnosi do braku stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach co do kwestii dotyczącej zasady swobody umów, którą miały naruszyć organy podatkowe. Zdaniem skarżącej, dokonanie szczegółowej analizy tej zasady oraz charakterystyki rynku towarów oferowanych przez skarżącą oraz ugruntowanych praktyk pozwoliłaby dokonać odmiennych ustaleń w zakresie obowiązujących standardów oraz zasad należytej staranności.
Według wskazanego art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. W orzecznictwie zasadnie podnosi się, że dla skuteczności zarzutu opartego na rzeczonym unormowaniu (art. 134 § 1 p.p.s.a.) należy wykazać, że sąd pierwszej instancji rozpoznając skargę dokonał oceny pod względem zgodności z prawem innej sprawy (w zaznaczeniu przedmiotowym i podmiotowym) lub z przekroczeniem granic danej sprawy, a także w przypadku gdy powinien był wyjść poza granice zakreślone zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, a tego nie uczynił, i że owo zaniechanie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (wyrok NSA z dnia 6 lipca 2023 r., sygn. akt I OSK 1044/21).
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji nie wyszedł poza granice sprawy i uwzględnił w swoim rozstrzygnięciu wszelkie doniosłe dla sprawy okoliczności. Brak odniesienia się przez Sąd pierwszej instancji do określonych zarzutów skargi, mógł być podnoszony w razie wskazania jako naruszonego przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., który określa elementy uzasadnienia wyroku sądu administracyjnego. Jak bowiem wynika ze wskazanego unormowania (art. 141 § 4 p.p.s.a.), uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. To właśnie w ramach wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, w przypadku oddalenia skargi, sąd pierwszej instancji powinien wyjaśnić, dlaczego zarzuty skargi okazały się niezasadne i nie doprowadziły do uchylenia decyzji. Tymczasem spółka nie zarzuciła naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., a zatem kwestia zakresu odniesienia się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach do zarzutów skargi nie mogła być oceniona w postępowaniu kasacyjnym.
Ponieważ skarga kasacyjna nie zawierała usprawiedliwionych zarzutów, przeto podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. Orzeczenie o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego miało umocowanie w treści art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.
Elżbieta Olechniewicz Zbigniew Łoboda Roman Wiatrowski
Sędzia del. WSA Sędzia NSA Sędzia NSA