I FSK 192/21

I FSK 192/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-09-13
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-01-29
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Nita
Bartosz Wojciechowski
Zbigniew Łoboda /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
VIII SA/Wa 168/20 - Wyrok WSA w Warszawie z 2020-08-21
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Łoboda (spr.), Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA (del.) Adam Nita, Protokolant Jan Żołądź, po rozpoznaniu w dniu 13 września 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2020 r. sygn. akt VIII SA/Wa 168/20 w sprawie ze skargi A. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 13 grudnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2015 r., I-IV kwartał 2016 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. D. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 4.050 (cztery tysiące pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 21 sierpnia 2020 r., sygn. akt VIII SA/Wa 168/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 13 grudnia 2019 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2015 r. oraz I, II, III i IV kwartał 2016 r., na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm., dalej - "p.p.s.a."), oddalił skargę.
Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzją z dnia 16 listopada 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. dokonał w stosunku do A. D. rozliczenia podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2015 r. oraz I, II, III i IV kwartał 2016 r. w sposób odmienny od przyjętego w złożonych deklaracjach podatkowych.
Organ wskazał, że A. D., prowadząc działalność rolniczą w zakresie chowu trzody chlewnej i dokonując w związku z tym sprzedaży tuczników, prosiaków hodowlanych i macior, nie wykazał do opodatkowania całości sprzedaży trzody chlewnej w poszczególnych kwartałach od III kwartału 2015 r. do IV kwartału 2016 r. Z tych względów organ pierwszej instancji dokonał oszacowania obrotu podatnika przy zastosowaniu metody kosztowej określając obrót ze sprzedaży trzody chlewnej na kwotę 2.315.406 zł, zamiast wykazanego przez podatnika w wysokości 914.210 zł., ustalając różnicę (zaniżenie sprzedaży) w kwocie 1.401.196 zł, podlegającą opodatkowaniu według stawki VAT w wysokości 8%. Według organu, metoda ta pozwoliła na określenie obrotu w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistego.
Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził także, że strona w rejestrze zakupów VAT za II kwartał 2016 r. rozliczyła podatek VAT z 4 faktur wystawionych przez firmę T., które nie zostały zapłacone do dnia 31.12.2016 r. Tym samym podatnik wbrew postanowieniom art. 89b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej – "u.p.t.u."), nie dokonał korekty podatku naliczonego o podatek zawarty w ww. niezapłaconych fakturach, z tego w III kwartale 2016 r. skarżący zobowiązany był do skorygowania odliczonych w II kwartale 2016 r. kwot podatku naliczonego w wysokości 582 zł oraz w IV kwartale 2016 r. - odpowiednio w wysokości 240 zł.
W złożonym odwołaniu, powołując się na załączony wydruk programu hodowlanego stwierdzono, że realnie od maciory jest 21 sztuk prosiąt, a nie jak w wyliczeniach urzędu: 28-32 sztuki. Z dokumentu kontroli Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w O. z dnia 8 września 2015 r. wynika również, że na dzień kontroli w chlewni było 156 loch. Następna kontrola i badanie świń z dnia 19 września 2016 r. - wskazuje, że loch w budynku nr 1 było 152 sztuki. Natomiast w nowym budynku wybudowanym na przełomie lat 2015/2016 było 251 loch - wg badania świń z dnia 13 września 2016 r. Zwiększenie stada loch z 150 do 600 sztuk to proces około 3 lat. Wydruk z prowadzonego przez stronę programu hodowlanego pokazuje ile było loch w budynku nr 2 od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r. W roku 2015 odsadzono 195 sztuk prosiaków, kwartał I 2016 r. - 169 sztuk, kwartał II 2016 r. - 1525 sztuk, kwartał III do dnia 14.10.2016 r. - 2786 sztuk, sprzedane w 2016 roku. Prosiaki urodzone od dnia 16 października do dnia 31 grudnia 2016 r. zostały sprzedane w 2017 roku.
Strona wyjaśniła, że prowadzone gospodarstwo jest specyficzne o profilu fermy zarodowej, gdzie produkuje się loszki towarowe do, cyt. ,,własnego remontu stada podstawowego." żeby zwiększyć stado loch ze 150 do 600 sztuk potrzeba było 3 lat, od 2014 do końca 2016 roku. W ciągu pierwszych dwóch lat nie ma sprzedaży, gdyż w tym czasie zapraszane są lochy i zwiększane jest stado. Dopiero w trzecim roku zaczyna się produkcja prosiąt. Strona podnosi, iż nie można porównywać fermy, która zaczyna produkcję prosiąt i jest na etapie początkowym z fermą, która produkuje na 100 %.
Po rozpatrzeniu wniesionego odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie decyzją z dnia 13 grudnia 2019 r., utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji.
Według organu odwoławczego o zaniżeniu obrotu ze sprzedaży trzody chlewnej świadczą następujące okoliczności: - księga rejestru świń nie zawiera danych zgodnych z rzeczywistością, - w czterech przypadkach wykazano sprzedaż w księdze rejestru świń, a nie udokumentowano jej dla potrzeb podatku VAT (i nie opodatkowano), - podatnik podaje inne informacje o prowadzonym gospodarstwie rolnym dla celów komercyjnych, a inne dla celów podatkowych, - istnienie ogromnych dysproporcji pomiędzy deklarowaną sprzedażą, a zakupami pozostałymi.
Organ podkreślił, że zastosowana do oszacowania obrotu metoda kosztowa uwzględnia strukturę sprzedaży udokumentowanej fakturami i rozliczonej w deklaracjach VAT-7K i odpowiada strukturze sprzedaży ogółem (zaewidencjonowanej w rejestrach VAT i niezaewidencjonowanej). Według wyliczeń organu koszty związane bezpośrednio ze sprzedażą udokumentowaną fakturami VAT w wysokości 914.210 zł – to wartość 737.531 zł, stanowiąca 80,67% tej sprzedaży. Podatnik zaś zadeklarował kwotę pozostałych zakupów netto 1.867.838 zł, co przy zastosowaniu powyższego wskaźnika procentowego dawało sprzedaż – 2.315.406 zł.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podkreślił, że zastosowana metoda oszacowania zapewniała wynik najbardziej zbliżony do rzeczywistego, gdyż bazowała na rzeczywiście poniesionych przez podatnika wydatkach. Ponadto obrót 2.315.406 zł oraz deklarowane wydatki pozostałe 2.391.815 zł, w tym bezpośrednio związane z chowem trzody chlewnej – 1.867.838 zł, plasują stronę w zakresie zyskowności pomiędzy mniejszym i większym gospodarstwem, co odpowiada zasadzie, że wielkość stada przekłada się na zysk. Organ podkreślił, że szacowanie obrotu według innych metod dawało obrót w wyższych wartościach.
Odnosząc się do argumentacji strony w odwołaniu organ drugiej instancji podkreślił, że w ramach oszacowania Naczelnik Urzędu Skarbowego nie porównywał fermy podatnika do innych ferm, lecz oparł szacunek na faktycznie ponoszonych przez stronę kosztach.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona zarzuciła naruszenie prawa materialnego i przepisów postępowania. Strona nie zgodziła się z twierdzeniem, że ewidencji podatkowej dla celu rozliczenia VAT nie prowadziła prawidłowo. Skarżący wniósł na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentu w postaci protokołu kontroli przeprowadzonej przez Mazowiecki Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska w okresie od 9-24 czerwca 2015 r., w którym opisano stan gospodarstwa strony i wielkość stada.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, oddalając skargę wskazanym na początku wyrokiem z dnia 21 sierpnia 2020 r., uznał, że skarga nie była zasadna.
Sąd pierwszej instancji zauważył, że punktem wyjścia przyjętego przez organy rozumowania były dane przedstawione przez podatnika, w tym także dotyczące zużycia paszy, które odpowiadało również informacjom branżowym. Uwzględniono koszty ponoszone przez podatnika. Stanowisko organów odnośnie nie ewidencjonowania całości sprzedaży nie było dowolne.
W ocenie Sądu, skarżący nie przedstawił argumentacji, która podważyłaby zasadność dokonanych ustaleń. Nie stanowią takiego argumentu protokoły z przeprowadzonych w gospodarstwie rolnym kontroli. Dołączone do odwołania sprawozdania Wojewódzkiego Inspektoratu Weterynarii z/s w S. Zakładu Higieny Weterynaryjnej zostały sporządzone w innym celu, aniżeli weryfikacja liczebności trzody chlewnej, gdyż dotyczyły badań w kierunku choroby Aujeszkyego, na podstawie prób pobranych w poszczególnych datach. Podobnie, do innych celów służył dołączony do skargi protokół kontroli [...] Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska ukierunkowany na sprawdzenie przestrzegania przepisów ochrony środowiska w zakresie emisji substancji do powietrza.
A. D. złożył skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżając wyrok ów w całości i wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania, a ponadto o zasądzenie kosztów postępowania.
Skarżący, powołując art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm., dalej: "O.p.") poprzez odmowę jego zastosowania i bezrefleksyjne zaakceptowanie dowolnych ustaleń organów, które nie uwzględniły wiarygodnych dowodów z dokumentów w postaci m.in. księgi rejestru świń, sprawozdania Wojewódzkiego Inspektoratu Weterynarii, protokołu kontroli [...] Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska, wydruków ilości hodowanych w gospodarstwie sztuk trzody chlewnej, potwierdzeń kontroli prowadzonej przez Agencje Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa i zamiast tego poczyniły ustalenia oraz wydały rozstrzygnięcie stosując instytucję oszacowania (zastępczej i nadzwyczajnej metody wymiaru zobowiązań);
2) art. 141 § 4 p.p.s.a poprzez:
- brak należytego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które nie obejmuje odniesienia się do zarzutu naruszenia art. 127 O.p. - pkt 1 ppkt b) petitum skargi do WSA;
- brak należytego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które nie obejmuje odniesienia się do zarzutu naruszenia art. 121 § 1 O.p. - pkt 1 ppkt c) petitum skargi do WSA;
- fragmentaryczne odniesienie się w uzasadnieniu wyroku do zgłaszanych w skardze konkretnych przykładów naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów;
naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem w takiej sytuacji strona nie ma możliwości zweryfikowania procesu myślowego, który doprowadził Sąd pierwszej instancji do wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia, a zatem realnie pozbawiona została możliwości obrony swoich praw;
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 23 § 1 pkt 2, § 3 i § 5 O.p. poprzez odmowę jego zastosowania, pomimo bezpodstawnego określenia przez organ podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, tj. pomimo braku zaistnienia w przedmiotowej sprawie przesłanek pozwalających na zastosowanie ww. przepisu.
Z kolei wskazując na podstawę z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 109 ust. 3 u.p.t.u. polegające na uznaniu, że podatnik prowadził ewidencję podatkową w sposób nieprawidłowy oraz że stronie nie przysługuje prawo do zwrotu różnicy podatku w kwocie przez nią określonej.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie była zasadna.
Wstępnie trzeba przypomnieć, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdzono żadnej z przesłanek nieważności wymienionych w § 2 art. 183 p.p.s.a. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a. (por. uchwała NSA z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09).
Przede wszystkim nie był zasadny zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. W tym zakresie skarżący podnosi, że organy podatkowe nie uwzględniły wiarygodnych dowodów z dokumentów w postaci m.in. księgi rejestru świń, sprawozdania Wojewódzkiego Inspektoratu Weterynarii, protokołu kontroli [...] Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska, wydruków ilości hodowlanych w gospodarstwie sztuk trzody chlewnej, potwierdzeń kontroli prowadzonej przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Strona wskazuje, że kolejne kontrole wymienionych instytucji potwierdzały prawidłowość zapisów księgi rejestru świń (księgi rejestracji świń). Podmioty kontrolujące nie miały zastrzeżeń do zapisów dokonywanych w księdze przez stronę.
Powyższe stanowisko nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd pierwszej instancji trafnie bowiem stwierdził w zaskarżonym wyroku, że protokoły kontroli (sprawozdania) sporządzone przez pracowników rzeczonych instytucji służyły innym celom. Mianowicie sprawozdania Wojewódzkiego Inspektoratu Weterynarii z/s w S. Zakładu Higieny Weterynaryjnej w W. Oddziału Terenowego w S. zostały sporządzone w kierunku badania występowania choroby Aujeszkyego, w oparciu o próby pobrane w poszczególnych datach. Z kolei protokół kontroli [...] Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska miał na celu sprawdzenie przestrzegania wymagań w zakresie postępowania z odpadami niebezpiecznymi. Sąd odniósł się również do wydruków (dołączonych do odwołania) dotyczących ilości hodowanych w gospodarstwie sztuk trzody chlewnej pochodzących od skarżącego, słusznie zauważając, że nie mogły posłużyć do weryfikacji księgi rejestru świń, która także prowadzona jest przez stronę.
Skarżący pomija przy tym to, że organ podatkowy stwierdził niewątpliwą nierzetelność księgi rejestru świń. Podatnik sprzedał 50 prosiąt według faktury VAT nr 17/2015 z dnia 4 listopada 2015 r., których urodzeń nie odnotowano w księdze rejestru świń. Nie była więc dowolna konkluzja organów, zaaprobowana w zaskarżonym wyroku, że księga rejestru świń nie odzwierciedlała stanu rzeczywistego. W tym miejscu, należy zauważyć, że służby weterynaryjne czy inne wskazywane przez skarżącego, które dokonywały kontroli gospodarstwa hodowlanego nie konfrontowały zapisów księgi rejestru świń z fakturami VAT w celu określenia zgodności danych księgi z treścią faktur VAT.
Nie można było również uznać, że doszło do naruszenia art. 122 O.p na skutek niezwrócenia się przez organ podatkowy do podmiotów i organów administracji kontrolujących gospodarstwo podatnika o udzielenie dodatkowych wyjaśnień odnośnie prowadzonych kontroli. Skarżący nie wskazuje, jakie to wyjaśnienia rzeczonych organów i podmiotów byłyby niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.
Podnoszone w ramach zarzutu naruszenia przepisów o postępowaniu dowodowym argumenty dotyczące liczebności stada i plenności dotykają w istocie wyników oszacowania i zastosowanej przez organy metody oszacowania podstawy opodatkowania. Określenie w ten sposób podstawy opodatkowania ma charakter przybliżony, co nie może być utożsamiane z określeniem rzeczywistej podstawy opodatkowania, gdyż obydwa wskazane modele określenia podstawy opodatkowania wykluczają się wzajemnie, a w sprawie zastosowano oszacowanie podstawy opodatkowania.
Nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Przypomnieć należy prezentowane w orzecznictwie stanowisko, że wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. w sytuacji, gdy sporządzone jest ono w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem także w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli (por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2012 r., sygn. akt II OSK 1485/11 oraz z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. akt II GSK 2966/17). Trzeba przeto stwierdzić, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy realizuje powyższe wymagania. Wynika z niego, jaki stan faktyczny został w tej sprawie przyjęty przez Sąd, dokonano też jego oceny, jak również zawarto rozważania dotyczące wykładni i zastosowania przepisów prawa. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko orzecznicze, że sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku, wypełniając przesłanki wynikające z treści art. 141 § 4 p.p.s.a., nie ma obowiązku odnosić się osobno do każdego z argumentów zawartych pismach procesowych sprawy i może je oceniać całościowo. Najistotniejsze jest to, aby z wywodów sądu wynikało dlaczego w sprawie doszło albo nie doszło do naruszenia prawa wskazanego w skardze (por. wyroki NSA: z dnia 18 listopada 2016 r., sygn. akt II GSK 702/15 oraz z dnia 19 czerwca 2018 r., sygn. akt II GSK 2336/16).
W świetle powyższego nie można było uznać, że brak szerszego odniesienia się Sądu do poszczególnych wypowiedzi strony stanowił o naruszeniu art. 141 § 4 p.p.s.a., skoro Sąd wyjaśnił, jaki stan faktyczny przyjmuje i odniósł się w koniecznym zakresie do problematyki faktyczno-prawnej sprawy. Skarżący nie wykazał także, że brak szerszego odniesienia się Sądu pierwszej instancji do zarzutu naruszenia art. 127 O.p. mógł istotnie oddziaływać na wynik sprawy, czego wymaga art. 174 pkt 2 p.p.s.a. W tym zakresie kasator powinien wyjaśnić, jakie istotne zastrzeżenia sformułował na kanwie zarzutu skargi naruszenia art. 127 O.p. i wykazać, że były na tyle doniosłe, że wymagały odrębnego omówienia.
Nie było usprawiedliwienia dla zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 23 § 1 pkt 2, § 3 i § 5 O.p. W tym zakresie skarżący podnosi, że instytucja oszacowania została zastosowana pomimo braku zaistnienia przesłanek pozwalających na zastosowanie tych przepisów.
Oszacowanie podstawy opodatkowania jest instytucją, służącą określeniu tego elementu konstrukcji podatku w sytuacji, w której brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do określenia podstawy opodatkowania, dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania lub podatnik naruszył warunki uprawniające do korzystana ze zryczałtowanej formy opodatkowania (art. 23 § 1 O.p.). Równocześnie, jak to wynika z § 2 art. 23 O.p., organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli pomimo braku ksiąg podatkowych dowody uzyskane w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania (pkt 1), bądź dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Jak natomiast wskazuje § 5 art. 23 O.p., określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Organ podatkowy, określając podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, uzasadnia wybór metody oszacowania.
Odnosząc się do stanowiska skargi kasacyjnej sformułowanego na poparcie wywiedzionego tam zarzutu naruszenia przywołanych wcześniej przepisów art. 23 O.p. (w związku z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.), to wbrew twierdzeniem strony organ podatkowy nie naruszył rzeczonych przepisów stosując instytucję oszacowania podstawy opodatkowania. Skarżący przyznaje, że miały miejsce 4 przypadki, w których ewidencja faktur VAT nie zawierała zapisów dotyczących sprzedaży. Wskazuje jednak, że stosowna sprzedaż odnotowana była w księdze rejestru świń. Jednakże należy odnotować, że organ podatkowy, poza rzeczonymi przypadkami nieujawnienia sprzedaży dla celów rozliczenia podatku od towarów i usług odwoływał się do innych jeszcze okoliczności podnosząc, że księga rejestru świń nie odpowiada stanowi rzeczywistemu, a także, że występuje istotna dysproporcja pomiędzy deklarowaną sprzedażą a zakupami pozostałymi, jak również prezentowanie odmiennych informacji o prowadzonym gospodarstwie dla celów podatkowych i dla celów komercyjnych. Łączna ocena wskazanych przez organ powodów, każe podzielić stanowisko Sądu pierwszej instancji odnośnie ziszczenia się przesłanek do oszacowania podstawy opodatkowania oraz braku podstaw do odstąpienia od tego rodzaju określenia obrotu. W skardze kasacyjnej nie przedstawiono rzeczowej argumentacji, która mogłaby podważyć zastosowaną metodę oszacowania, to jest metodę kosztową. Strona nie wykazała także, że inna metoda szacunkowa dawałaby wynik bardziej zbliżony do rzeczywistości, a przez to byłaby bardziej miarodajna. Sąd w zaskarżonym wyroku przeanalizował sposób zastosowania metody kosztowej i nie stwierdził nieprawidłowości w tym zakresie. Podkreślił równocześnie, z czym należy się zgodzić, że metoda ta operowała zasadniczymi danymi przedstawionymi przez podatnika.
Nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 109 ust. 3 u.p.t.u. Argumentacja zaprezentowana w skardze kasacyjnej w ramach uzasadnienia zarzutu ma w istocie charakter podsumowujący, nawiązujący do wcześniejszych wypowiedzi sformułowanych do powyżej omówionych już zarzutów kasacyjnych. Ponadto zwrócić trzeba uwagę, że przepisy art. 86 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego, podczas gdy kastor nie wyjaśnił, jaki związek z kwestionowanym generalnie oszacowaniem obrotu mają przepisy uprawniające do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług służących działalności opodatkowanej podatkiem.
Ponieważ skarga kasacyjna nie dostarczyła podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, przeto podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. Orzeczenie o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz organu miało umocowanie w art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.
Adam Nita Zbigniew Łoboda Bartosz Wojciechowski
Sędzia WSA del. Sędzia NSA Sędzia NSA