I FSK 1851/19

I FSK 1851/19 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2022-10-21
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2019-09-30
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Agnieszka Jakimowicz /sprawozdawca/
Danuta Oleś
Roman Wiatrowski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Łd 140/19 - Wyrok WSA w Łodzi z 2019-06-05
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2018 poz 800
art. 12 par. 6, art. 122, art. 188, art. 191, art. 192
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Romana Wiatrowskiego, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Agnieszka Jakimowicz (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 21 października 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Łd 140/19 w sprawie ze skargi K. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 14 grudnia 2018 r. nr [...] [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za marzec i czerwiec 2013 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 5 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 140/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę K.P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 14 grudnia 2019 r. o nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.
Z uzasadnienia powyższego orzeczenia wynika, że Sąd I instancji podzielił stanowisko organu, który stwierdzając – w oparciu o art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) – uchybienie terminowi do wniesienia odwołania uznał, iż o ile nie budzi wątpliwości okoliczność prawidłowego doręczenia w dniu 11 października 2018 r. decyzji wymiarowej Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. z dnia 20 września 2018 r. w trybie art. 150 cyt. ustawy, to sporna jest data nadania odwołania od ww. decyzji.
W ocenie Sądu I instancji organ w oparciu o szeroko zakrojone postępowanie wyjaśniające prawidłowo zakwestionował wiarygodność danych wynikających z dowodu nadania przesyłki zawierającej odwołanie strony. W szczególności z korespondencji prowadzonej z [...] wynikało, iż faktycznie przesyłka ta została nadana w Agencji Pocztowej [...] dopiero w dniu 5 listopada 2018 r. (dotarła do organu w dniu 8 listopada 2018 r.), nie zaś 25 października 2018 r., czyli w ostatnim możliwym dniu terminu otwartego do wniesienia odwołania, jak wynikało z odcisku pieczęci znajdującym się na dowodzie nadania. Sąd zwrócił także uwagę na to, że na dowodzie nadania brakuje podpisu pracownika poczty oraz że skarżący, będący profesjonalistą, złożył równolegle wniosek o wznowienie postępowania, co świadczy o tym, że zdawał sobie sprawę, iż niekorzystna dla niego decyzja zyskała walor prawomocności.
Tym samym zdaniem WSA w Łodzi organ wykazał, że domniemanie płynące z art. 17 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2017 r., poz. 1481 z późn. zm.) zostało skutecznie podważone w odniesieniu do uwidocznionej daty nadania przesyłki listowej (art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej).
W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego wyroku, pełnomocnik skarżącego zarzucił na podstawie art. 174 naruszenie art. 145 § 1 ust. 1 lit. a i b Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi polegające na oddaleniu skargi z naruszeniem:
I. prawa materialnego:
1. art. 12 § 6 ust. 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że:
- przesyłka zawierające odwołanie skarżącego od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. w przedmiocie podatku od towarów i usług złożona została w pocztowym urzędzie nadawczym po upływie terminu do wniesienia odwołania, tj. po dniu 25 października 2018 r.,
- posiadanie dowodu nadania przesyłki poleconej w placówce operatora wyznaczonego świadczącego usługi powszechne z datą potwierdzającą jej złożenie przed upływem terminu do wniesienia środka zaskarżenia, nie jest równoznaczne z zachowaniem terminu do dokonania tej czynności procesowej,
- oparcie rozstrzygnięcia o przepisy rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków wykonywania usług powszechnych przez operatora wyznaczonego, które nie mają zastosowania w sprawie,
2. art. 17 Prawo pocztowe poprzez przyjęcie, że:
- dowód nadania przesyłki poleconej przedłożony przez stronę nie stanowi dowodu złożenia przesyłki w dacie uwidocznionej na stemplu pocztowym, tj. w dniu 25 października 2018 r.,
- dowód nadania przesyłki posiada wady formalne, które uniemożliwiają nadanie mu cech dokumentu urzędowego,
- dowód nadania przesyłki opatrzonej czytelną pieczęcią operatora pocztowego wyznaczonego (dokument urzędowy) zawierający datę nadania, zastępują ustalenia kontroli wewnętrznej prowadzonej w oparciu o procedurę wewnętrzną, tzw. e-monitoring, uregulowaną przepisami wewnętrznymi operatora nie mającymi charakteru prawa powszechnie obowiązującego,
II. prawa procesowego polegające na:
- oparciu stanu faktycznego na ustaleniach organu podatkowego dokonanych z naruszeniem art. 122, art. 188, art. 191, art. 192 Ordynacji podatkowej, tj. nieustalenie stanu faktycznego mającego istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a w szczególności autentyczności pieczęci na dowodzie nadania,
- nieuwzględnieniu całości materiału dowodowego zebranego w sprawie i ograniczenie postępowania dowodowego do pisma [...]. i pominięcie dokumentów z akt postępowania egzekucyjnego, akt wierzyciela Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] zawierających informacje (stanowisko) DIAS w Łodzi oraz Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w O. stwierdzające, że odwołanie zostało wniesione w terminie, akt postępowania karnego co do potwierdzenia autentyczności dowodu nadania przesyłki,
- bezpodstawnym przyjęciu, że złożenie zawiadomienia do prokuratury o możliwości popełnienia przestępstwa świadczy i przesądza o braku "rzetelności" dowodu nadania środka odwoławczego od decyzji.
W konsekwencji tak sformułowanych zarzutów wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie stosownych kosztów postępowania kasacyjnego.
W dodatkowym piśmie z dnia 7 października 2022 r. pełnomocnik skarżącego podtrzymał stanowisko i argumentację zawarte w skardze kasacyjnej, podobnie jak Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w piśmie z dnia 17 października 2022 r., będącym odpowiedzią na ww. pismo strony.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
W pierwszym rzędzie stwierdzić należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r., poz. 2095 z późn. zm.), zgodnie z którym przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Przy czym odnotować należy, że strony zostały powiadomione o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i tym samym miały możliwość zajęcia stanowiska w sprawie.
Z kolei zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 z późn. zm.), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, która w sprawie tej jednak nie występuje. Z tego względu, przy rozpoznaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej, która oparta została na obydwu podstawach kasacyjnych, o których mowa w art. 174 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Spór w niniejszej sprawie, zakreślony podniesionymi w rozpoznawanym środku zaskarżenia zarzutami, dotyczy kwestii związanej z wiarygodnością dowodu nadania przesyłki rejestrowanej zawierającej odwołanie od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w zakresie uwidocznionej na nim daty nadania. Skarżący utrzymuje bowiem konsekwentnie, że przedmiotowe odwołanie zostało nadane w dniu 25 października 2018 r., powołując się na sporne potwierdzenie nadania przesyłki w [...], W ocenie organu natomiast odwołanie nie zostało wniesione w terminie, co potwierdziło postępowanie dowodowe, które wykazało, że w istocie przesyłka została nadana dopiero w dniu 5 listopada 2018 r.
W tym kontekście wskazać należy, że pełnomocnik skarżącego, powołując się na art. 17 Prawa pocztowego, zgodnie z którym potwierdzenie nadania przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego wydane przez placówkę pocztową operatora wyznaczonego ma moc dokumentu urzędowego, abstrahuje od treści art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej, na który powołał się Sąd I instancji. Przepis ten daje podstawę do przeprowadzenia przeciwdowodu w odniesieniu do domniemania wiarygodności i autentyczności dokumentu urzędowego. Możliwe jest więc przeprowadzenie przeciwdowodu przeciwko treści dokumentu, jeżeli w danej sprawie daje się sformułować zarzut przeciwko jego treści oraz przeciwko jego formie, gdy można sformułować wniosek, że dokument nie ma cech autentyczności.
W realiach niniejszej sprawy organ przeprowadził bardzo dogłębne postępowanie dowodowe i wyjaśniające, które wykazało bezsprzecznie, że pomimo, iż na dokumencie nadania przesyłki rejestrowanej widniał odcisk pieczęci z datą 25 października 2018 r., to przesyłka nie została nadana w tej dacie, ale dopiero w dniu 5 listopada 2018 r., a więc już po upływie terminu do złożenia odwołania.
Przy czym Sąd wyraźnie zaznaczył i z oceną tą należy się w pełni zgodzić, że przesądzające znaczenie mają w tej kwestii pisemne informacje przekazane przez operatora pocztowego, w szczególności dwa pisma – z dnia 31 listopada 2018 r. [...] z którego wynika, że wobec przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego stwierdzono nadanie przesyłki poleconej o wskazanym numerze, przyjętej 5 listopada 2018 r. w Agencji Pocztowej [...] z niewłaściwą datą 25 października 2018 r., doręczonej adresatowi 8 listopada 2018 r. Natomiast w kolejnym piśmie z 10 grudnia 2018 r. P. S.A. Zespół Pełnomocnika ds. Ochrony Informacji Niejawnych poinformowano organ, że "ustalenie daty nadania, odbyło się na podstawie wykorzystania numerów nadawczych przesyłek w danym dniu, i tak: nr ww. przesyłki znajdował się w zakresie numerycznym wykorzystanych numerów "R" (nadanych przesyłek poleconych) w dniu 5 listopada 2018 r. w Agencji Pocztowej przy ul. [...], podległej Urzędowi Pocztowemu [...]. Fakt ten potwierdza nadanie przesyłki w dniu 5 listopada 2018 r." Fakt, że przesyłka nie mogła zostać nadana w dniu 25 października 2018 r. potwierdził nadto Kierownik Oddziału P. wskazując na numer systemowy (przy kodzie kreskowym). Wbrew wątpliwościom kasatora, ustalenia te nie były efektem li tylko prześledzenia drogi przesyłki w systemie e-monitoring. Jak wynika z akt sprawy, sprawdzenie przez pracowników Urzędu Skarbowego [...]spornej przesyłki w przedmiotowym systemie i stwierdzenie na tej podstawie pewnych nieprawidłowości, dało jedynie asumpt do dalszych pogłębionych działań, które pozwoliły na zgromadzenie wystarczających dowodów i uznanie w konsekwencji, że odwołanie zostało wniesione po terminie.
Skarżący zresztą w żadnym miejscu nie odnosi się do jednoznacznej treści wyżej opisanych wyjaśnień złożonych przez operatora pocztowego, kwestionując niezasadnie wiarygodność tego dowodu jedynie na tej podstawie, że miał on zostać wytworzony w efekcie wewnętrznych procedur nieznanych skarżącemu, w których to czynnościach nie mógł brać udziału. Tymczasem, jak słusznie zauważył organ w piśmie procesowym z dnia 17 października 2022 r. postępowanie reklamacyjne, czy też wyjaśniające w zakresie ustalenia daty nadania przesyłki poleconej zawierającej odwołanie od decyzji toczyło się według obowiązujących w tym zakresie przepisów zawartych w ustawie Prawo pocztowe oraz Ordynacji podatkowej. Wszelkie dokumenty dotyczące tego postępowania tworzą akta niniejszej sprawy, które są jawne i strona miała prawo zapoznania się z nimi na każdym etapie postępowania.
Tym samym zasadne jest stanowisko Sądu I instancji zwarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że w realiach niniejszej sprawy domniemanie płynące z art. 17 ustawy Prawo pocztowe zostało skutecznie podważone w odniesieniu do daty uwidocznionej na dowodzie nadania przesyłki listowej zawierającej odwołanie od decyzji wymiarowej (art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej).
Wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, prawidłowo także WSA w Łodzi wywiódł, że słuszność stanowiska organu odwoławczego wspiera cały szereg innych okoliczności: 1. fakt, iż przedstawiony dowód nadania rejestrowanej przesyłki listowej nie zawiera podpisu pracownika agencji pocztowej, podczas gdy jest rzeczą powszechnie wiadomą, że taki podpis na dowodzie nadania przesyłki poleconej jest zawsze składany, 2. zainicjowanie przez podatnika postępowania wznowieniowego, co świadczy o tym, że strona musiała mieć świadomość jaki charakter ma decyzja, iż jest ona ostateczna, albowiem tylko taki akt może być przedmiotem nadzwyczajnego postępowania wznowieniowego, 3. nieracjonalne zachowanie strony, która po rzekomym nadaniu odwołania w dniu 25 października 2018 r., będąc w urzędzie w dniu 31 października 2018 r., kiedy to wniosła o doręczenie kserokopii decyzji organu I instancji i kserokopii dokumentów potwierdzających doręczenie zastępcze, nie podjęła czynności zmierzających do wyjaśnienia na jakim etapie jest rozpoznanie nadanego, jak twierdzi strona, w terminie odwołania. Nie zgłosiła uwag o braku w aktach sprawy odwołania, jak również braku informacji, że zostało ono złożone, nie przedłożyła również "potwierdzenia nadania" odwołania.
Zawarta w skardze kasacyjnej w istocie gołosłowna polemika z powyższymi argumentami nie może przesądzać o wadliwości zaskarżonego wyroku.
Skarżący jest zresztą niekonsekwentny prezentując swoje stanowisko w sprawie. Skoro stwierdza w skardze kasacyjnej, że informacje o wydaniu decyzji uzyskał od pracownika organów podatkowych, a nie z przesyłki zawierającej decyzję, która nie została mu doręczona, a z akt sprawy wynika, iż zapoznał się fizycznie z ową decyzją w dniu 31 października 2018 r. w siedzibie organu, wnioskując jednocześnie o wydanie jej kserokopii, to nie jest możliwe, by w dniu 25 października 2018 r., kiedy jeszcze nie miał wiedzy o wydaniu przedmiotowej decyzji i jej treści sporządził i wniósł od niej odwołanie.
Nie ma nadto odzwierciedlenia w treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku twierdzenie skargi kasacyjnej o przyjęciu przez Sąd, iż złożenie zawiadomienia do prokuratury o podejrzeniu popełnienia przestępstwa z art. 270 § 1 k.k. pozbawia dowód nadania środka odwoławczego od decyzji przymiotu rzetelności. Sąd I instancji zaznaczył wyraźnie, że nie przesądza ustaleń, które zostaną podjęte w postępowaniu karnym. Ocenił jednakże w kontekście całokształtu okoliczności sprawy, że organ przeprowadził skuteczne dowody przeciwko rzeczonemu dokumentowi wskazujące, iż środek zaskarżenia nadany został u operatora pocztowego po terminie do jego złożenia. Przy czym organ ten nie miał obowiązku wyczekiwania na końcowe efekty wszczętego postępowania przygotowawczego.
Bez wpływu na wynik sprawy pozostają natomiast powoływane przez skarżącego dowody w postaci akt postępowania egzekucyjnego, postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, czy pisma organów stwierdzające wniesienie odwołania z zachowaniem terminu, albowiem – na co zasadnie zwrócił uwagę Sąd I instancji, pochodzą one sprzed momentu definitywnego ujawnienia, że dowód nadania przesyłki zawierającej odwołanie nie jest wiarygodny w zakresie uwidocznionej na nim daty.
Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że niezasadne okazały się wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej. Sąd I instancji trafnie ocenił, iż postanowienie w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania było prawidłowe, gdyż organ skutecznie podważył względem dowodu nadania przesyłki zawierającej odwołanie domniemanie wynikające z art. 17 Prawa pocztowego, a uczynił to przeprowadzając wnikliwe postępowanie dowodowe, w zgodzie z zasadami wynikającymi m.in. z przywołanych w skardze kasacyjnej przepisów art. 122, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej.
Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę kasacyjną uznając ją za bezzasadną.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265 z późn. zm.).