I FSK 185/22

I FSK 185/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-04-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-02-08
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Hieronim Sęk /przewodniczący sprawozdawca/
Izabela Najda-Ossowska
Sylwester Golec
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Ol 449/21 - Wyrok WSA w Olsztynie z 2021-08-25
Skarżony organ
Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 183 par. 2 pkt 5
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Sędzia NSA Sylwester Golec, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, Protokolant Weronika Kaszuba, po rozpoznaniu w dniu 17 kwietnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 25 sierpnia 2021 r. sygn. akt I SA/Ol 449/21 w sprawie ze skargi Z. G. na decyzję Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie z dnia 2 kwietnia 2021 r. nr 378000-COP.4103.33.2020.AD.SZD w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwartały I - IV 2015 roku oraz styczeń i grudzień 2015 roku 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie, 2) odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości.
Uzasadnienie
1. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną.
1.1. Z. G. (dalej: Skarżący) pismem z dnia 15 grudnia 2021 r. wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 25 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Ol 449/21.
1.2. Powołanym wyrokiem Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.), oddalił skargę Skarżącego na decyzję Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie (dalej: Naczelnik UC-S) z dnia 2 kwietnia 2021 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za kwartały I-IV 2015 r. oraz styczeń i grudzień 2015 r.
Powodem wydania decyzji było w szczególności zakwestionowanie Skarżącemu prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez [...] (nabycie opon i części samochodowych) oraz [...] (nabycie śruty sojowej) jako niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pod względem przedmiotowym lub podmiotowym oraz uznanie, że niektóre faktury wystawione przez Skarżącego generowały podatek VAT z tytułu ich wystawienia, a nie transakcji nimi wykazanych, gdyż tych realnie nie było.
Sąd uznał ustalenia faktyczne i oceny prawne przyjęte przez organ podatkowy za zgodne z prawem procesowym i materialnym.
1.3. W skardze kasacyjnej Skarżący domagał się uchylenia wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych oraz rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie.
1.4. Skarżący zarzucił Sądowi naruszenie:
- w zakresie przepisów postępowania
1) art. 141 § 4 w związku z art. 3 § 1, art. 134 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. przez błędne przyjęcie, że stan faktyczny został przez organy podatkowe prawidłowo ustalony i oparcie się na tak ustalonym stanie faktycznym, a także przez brak uzasadnienia do przyjęcia części z ustaleń faktycznych oraz dla zastosowanych kwalifikacji prawnych i przez brak odniesienia się do niektórych zarzutów skargi;
2) art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) przez oddalenie skargi mimo istniejących sprzeczności ustaleń z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, a zwłaszcza posłużenie się w sposób wybiórczy materiałem dowodowym zgromadzonym w innych postępowaniach i w konsekwencji przyjęcie, że Skarżący nie nabywał faktycznie towarów wyszczególnionych na spornych fakturach;
- w zakresie przepisów prawa materialnego
3) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej: u.p.t.u.) przez niewłaściwe zastosowanie, które polegało na bezpodstawnym przyjęciu, że przepis ten ma zastosowanie do otrzymanych przez Skarżącego faktur VAT wystawionych przez wymienione wyżej podmioty;
4) art. 86 ust. 1 u.p.t.u. przez niewłaściwe zastosowanie, które polegało na bezpodstawnym przyjęciu, że przepis ten nie ma zastosowania do kwot podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych przez Skarżącego faktur VAT, wystawionych przez wymienione wyżej podmioty;
5) art. 108 ust. 1 u.p.t.u. przez bezpodstawne zastosowanie w odniesieniu do faktury wystawionej przez Skarżącego dla M. Z.
1.5. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Naczelnik UC-S wniósł o oddalenie tej skargi i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
2. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
2.1. W myśl art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 tego artykułu, które brane są pod rozwagę z urzędu.
Na podstawie dokumentów zawartych w aktach sądowych niniejszej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny działając z urzędu stwierdził wystąpienie przesłanki nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 pkt 5 P.p.s.a.
Stan taki musiał skutkować uchyleniem wyroku Sądu pierwszej instancji i to niezależnie - co trzeba podkreślić - od zarzutów postawionych w skardze kasacyjnej oraz bez badania zaistniałej przesłanki nieważnościowej pod kątem wpływu naruszenia na wynik sprawy (tj. na rozstrzygnięcie tego Sądu).
2.2. W myśl art. 183 § 2 pkt 5 P.p.s.a. nieważność postępowania [sądowego] zachodzi, jeżeli strona została pozbawiona możliwości obrony swych praw.
W takiej właśnie niekorzystnej sytuacji procesowej znalazł się Skarżący jako "strona" w sprawie rozpoznanej przez Sąd pierwszej instancji, a to z uwagi na dwie istotne nieprawidłowości proceduralne, które wystąpiły w postępowaniu sądowym skutkując [obiektywnie] pozbawieniem go możliwości obrony swych praw.
2.3. Po pierwsze, zaskarżony wyrok z dnia 25 sierpnia 2021 r. - oddalający skargę - został wydany w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, w sytuacji, gdy w skardze z dnia 17 maja 2021 r. na decyzję Naczelnika UC-S z dnia 2 kwietnia 2021 r. Skarżący wnosił o "rozpoznanie [tej] skargi na rozprawie".
2.3.1. Z akt sądowych wynikało, że skarga na wymienioną decyzję podatkową zawierała wyraźne i jednoznaczne żądanie przeprowadzenia rozprawy. Skarżący wnioskował bowiem o rozpoznanie skargi na rozprawie już w momencie inicjowania postępowania sądowoadministracyjnego (str. 3 skargi, k. 9 akt sądowych).
Mimo takiego stanu rzeczy zarządzeniem Przewodniczącej Wydziału I z dnia 5 sierpnia 2021 r. sprawa ze skargi Skarżącego została - na podstawie art. 119 pkt 2 P.p.s.a. - skierowana do rozpoznania w trybie uproszonym na posiedzeniu niejawnym, które wyznaczono na dzień 25 sierpnia 2021 r., godz. 14.45 (k. 41 akt sądowych). W tym nakreślonym zarządzeniem trybie i wyznaczonym dniu zapadł zaskarżony wyrok Sądu pierwszej instancji, bez udziału w posiedzeniu Skarżącego.
Skierowanie sprawy do trybu uproszczonego mogło wynikać z okoliczności, że w wykonaniu wcześniejszego zarządzenia tej samej Przewodniczącej z dnia 7 lipca 2021 r. przy piśmie sądowym z dnia 13 lipca 2021 r. przesłano pełnomocnikowi Skarżącego odpis odpowiedzi organu na skargę. Odpowiedź ta wyrażona została pismem Naczelnika UC-S z dnia 8 czerwca 2021 r., w którym organ zawarł również wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 2 P.p.s.a. Pełnomocnik Skarżącego odebrał tę korespondencję sądową, wraz z zarządzeniem wzywającym do uiszczenia wpisu od skargi, w dniu 15 lipca 2021 r., po czym doszło do terminowego uiszczenia wpisu.
Skarżący wprawdzie nie złożył pisma, w którym wyraziłby swoje stanowisko odnośnie do treści otrzymanej odpowiedzi na skargę, w tym w zakresie wniosku organu o tryb uproszczony. Jednakże skoro na samym początku, bo już w skardze, żądał przeprowadzenia rozprawy, to tym samym wniosek organu później sformułowany nie mógł sam przez się pozbawić atrybutu skuteczności wcześniejszego żądania wyrażonego już przez Skarżącego. Nie można zatem było - bez wyraźnego zapytania Skarżącego, czy w sytuacji pojawienia się wniosku Naczelnika UC-S o tryb uproszczony rezygnuje on z żądania rozpoznania swojej skargi na rozprawie - skierować sprawy do procedowania w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w ramach art. 119 pkt 2 P.p.s.a. Nie ziścił się bowiem konieczny do tego warunek przewidziany w tym przepisie, czyli brak żądania rozpoznania sprawy na rozprawie przez pozostałe strony, gdyż takie żądanie Skarżący jako druga ze stron postępowania sądowego złożył i pozostawało ono aktualne, bo go nie odwołał.
2.3.2. Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku również stosowną argumentacją nie wykazał dopuszczalności orzekania w trybie uproszczonym, a więc na posiedzeniu niejawnym. Kwestii tej w sposób pogłębiony merytorycznie nie rozważał, gdyż ograniczył się do prostego stwierdzenia, że sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym stosowanie do art. 119 pkt 2 P.p.s.a., po czym tylko przytoczył treść tego przepisu.
Natomiast w relacji ze stanu sprawy zupełnie pominął ważką okoliczność, że skarga Skarżącego zawierała istotne w tej mierze żądanie jej rozpoznania na rozprawie. Odnotował zaś tylko fakt złożenia przez organ w odpowiedzi na skargę wniosku o tryb uproszczony.
2.3.3. Wobec takiego stanu faktycznego należało stwierdzić, że sprawa ze skargi Skarżącego na decyzję Naczelnika UC-S w przedmiocie podatku VAT, stosownie do obowiązujących przepisów procedury sądowoadministracyjnej, powinna była zostać rozpoznana na posiedzeniu jawnym z wyznaczeniem rozprawy.
Ustawodawca w art. 10 P.p.s.a. jako zasadę przyjął, że rozpoznanie spraw odbywa się jawnie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.
Na podstawie wyjątku od zasady jawnego rozpoznania sprawy określonej w powyższym przepisie, możliwe jest rozpoznanie sprawy ze skargi w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 P.p.s.a.). Dotyczy to jednak enumeratywnie wymienionych w ustawie kategorii spraw objętych skargą do sądu administracyjnego, bądź określonych sytuacji procesowych.
Natomiast z akt nie wynika, aby sprawa ze skargi Skarżącego rozpoznana przez Sąd pierwszej instancji mogła zostać zakwalifikowana do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym. Nie była to bowiem sprawa z zakresu tych spraw, które wyspecyfikowano w przepisach art. 119 pkt 1-5, czy w art. 121 P.p.s.a.
2.3.4. W powiązaniu z powyższym odnotować wypadało i to, że z regulacją przewidzianą w art. 10 P.p.s.a., która - co należało podkreślić - ma charakter zasady o znaczeniu gwarancyjnym, korespondują dalsze przepisy tej ustawy.
W szczególności na uwagę zasługiwały regulacje przewidujące, że: - jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, posiedzenia sądowe są jawne, a sąd orzekający rozpoznaje sprawy na rozprawie (art. 90 § 1 P.p.s.a.); - o posiedzeniach jawnych zawiadamia się strony na piśmie lub przez ogłoszenie podczas posiedzenia (art. 90 § 2 zdanie pierwsze P.p.s.a.); - na rozprawie strony mają zapewnione prawo zgłoszenia ustnie swoich żądań i wniosków, złożenia wyjaśnień, wskazania podstaw prawnych i faktycznych swoich żądań i wniosków, domagania się przeprowadzenia dowodów uzupełniających z dokumentów (art. 106 § 2 i § 3 P.p.s.a.)
2.3.5. Między innymi z uwagi na wspomniane przepisy prawa procesowego i ich gwarancyjny charakter w orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmuje się, że nieważność postępowania z przyczyny, o jakiej mowa w art. 183 § 2 pkt 5 P.p.s.a., zachodzi zwłaszcza wtedy, gdy strona, wskutek naruszenia przepisów przez sąd pierwszej instancji, nie uczestniczy w postępowaniu (niekoniecznie całym), nie otrzymuje zawiadomień lub pism procesowych, czy realnie zostaje pozbawiona możliwości przedstawienia swojego stanowiska (tak przykładowo wyroki NSA z dnia: 9 listopada 2021 r., sygn. akt III FSK 2822/21; 13 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 2442/21; 24 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 356/22; 3 listopada 2022 r., sygn. akt II OSK 1672/21; 22 listopada 2022 r., sygn. akt II OSK 3938/19; 22 października 2024 r., sygn. akt II FSK 143/22, 19 listopada 2024 r., sygn. akt III OSK 3793/21 i 11 lutego 2025 r., sygn. akt II OSK 1515/22).
Stwierdzenie uchybienia świadczącego o wystąpieniu przesłanki nieważności postępowania sądowego nie wymaga przy tym wykazania związku między tym uchybieniem a wynikiem sprawy, czyli sposobem wyrokowania przez sąd (zob. wyroki już powołane oraz wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 4134/21).
2.4. Druga istotna nieprawidłowość proceduralna, która wystąpiła w postępowaniu sądowym przed Sądem pierwszej instancji skutkując [obiektywnie] pozbawieniem Skarżącego możliwości obrony jego praw w sprawie ze skargi rozpoznanej zaskarżonym wyrokiem, wiązała się z pismem procesowym Naczelnika UC-S z dnia 20 sierpnia 2021 r.
2.4.1. Rzeczone pismo procesowe, przesłane przy piśmie przewodnim organu z tej samej daty, zawierało merytoryczne stanowisko organu dotyczące kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych będących przedmiotem sprawy ze skargi Skarżącego na decyzję Naczelnika UC-S z dnia 2 kwietnia 2021 r.
Pismo procesowe zostało wniesione przez organ podatkowy do Sądu pierwszej instancji drogą elektroniczną w dniu 20 sierpnia 2021 r., zaś jego zweryfikowanie w zakresie podpisu elektronicznego i dołączenie w formie wydruku papierowego do akt sądowych nastąpiło w dniu 23 sierpnia 2021 r. (k. 42-47 akt sądowych).
2.4.2. Na skutek tych czynności sędzia sprawozdawca wydał w dniu 25 sierpnia 2021 r. - czyli w dniu zaplanowanego na godz. 14.45 terminu posiedzenia niejawnego Sądu mającego rozpoznać sprawę ze skargi Skarżącego na decyzję z dnia 2 kwietnia 2021 r. - zarządzenie zobowiązujące do doręczenia do godz. 9.00 pełnomocnikowi Skarżącego "odpisu pisma (wraz z załącznikami)" Naczelnika UC-S z dnia 20 sierpnia 2021 r.; w zarządzeniu sędzia wskazał, że przedłożone ono mu zostało w dniu 24 sierpnia 2025 r. (k. 48 akt sądowych).
Zarządzenie sędziego sprawozdawcy zostało wykonane pismem sądowym z dnia 25 sierpnia 2025 r. poprzez skierowanie w jego załączeniu drogą elektroniczną do pełnomocnika Skarżącego pisma przewodniego i pisma procesowego organu z dnia 20 sierpnia 2021 r., co nastąpiło o godz. 7.57, przy czym odbiór tej korespondencji przez adresata nastąpił dopiero w dniu 8 września 2021 r. (k. 49 i 56 akt sądowych).
2.4.3. W międzyczasie jednak, bo w dniu 25 sierpnia 2021 r., czyli przed doręczeniem Skarżącemu pisma procesowego organu podatkowego, Sąd pierwszej instancji wydał wyrok oddalający skargę Skarżącego na decyzję tego organu.
Dodatkowo ze sporządzonego później uzasadnienia wyroku wynikało, że Sąd w części relacyjnej nawiązał do pisma procesowego Naczelnika UC-S z dnia 20 sierpnia 2021 r. Natomiast w wywodach własnych rozważał także problematykę przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją (str. 15 i 38/38 uzasadnienia wyroku, k. 76 oraz 87 odwrót i 88 akt sądowych).
2.4.4. Opisany sposób procedowania doprowadził do tego, że Skarżący przed wydaniem wyroku na posiedzeniu niejawnym bez jego udziału nie został w ogóle zapoznany z pismem procesowym organu podatkowego, które wpłynęło do sprawy.
Stało się tak, mimo, że sędzia sprawozdawca - biorąc pod uwagę treść jego zarządzenia - uważał, że zachodziła potrzeba i konieczność bardzo pilnego doręczenia pisma procesowego Naczelnika UC-S z dnia 20 sierpnia 2021 r. przed wyznaczoną godziną posiedzenia niejawnego.
2.5. Dotąd rozważone pozwalało zrekapitulować, że Skarżący - którego sprawę z naruszeniem przepisów ustawowych rozpoznano na posiedzeniu niejawnym zamiast na rozprawie (posiedzeniu jawnym) i bez zapoznania ze złożonym do akt pismem procesowym organu podatkowego - został pozbawiony możliwości obrony swych praw. Przyjęty tryb postępowania uniemożliwił mu należyte skorzystanie z gwarantowanego ustawowo i konstytucyjnie prawa do sądu (art. 45 ust. 1 Konstytucji RP).
Tymczasem prawo to musi być realizowane z zachowaniem wymogów rzetelnego procesu sądowego, a takim nie jest proces, który "zaskakuje" stronę co do jego przebiegu, niwecząc możliwość pełnego skorzystania ze swych praw.
2.6. Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 § 1 w związku z art. 186 i art. 183 § 2 pkt 5 P.p.s.a., w punkcie pierwszym sentencji niniejszego orzeczenia uchylił wyrok Sądu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi.
Skutkiem zidentyfikowanej nieważności postępowania [sądowego] była niemożność wyrażenia merytorycznej oceny w zakresie zasadności/niezasadności zarzutów postawionych w skardze kasacyjnej, którymi dążono do wykazania naruszenia prawa przez Sąd pierwszej instancji na skutek oddalenia skargi na decyzję Naczelnika UC-S.
2.7. Zważywszy na powody wyrokowania Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od zasądzenia od organu na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości, o czym orzeczono w punkcie drugim sentencji wyroku na podstawie art. 207 § 1 w związku z art. 206 i art. 203 pkt 1 P.p.s.a.
Zdaniem Sądu wprawdzie doszło do uwzględnienia skargi kasacyjnej jako takiej, ale powodem tego była wyłącznie wada stwierdzona z urzędu. Nie miało zatem miejsca jakiekolwiek uwzględnienie zarzutów kasacyjnych, które można byłoby powiązać z wartością przedmiotu sporu i nim samym.
s. NSA S. Golec s. NSA H. Sęk s. NSA I. Najda-Ossowska