I FSK 1822/23

I FSK 1822/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-05-19
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-10-04
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Artur Mudrecki
Marek Olejnik /przewodniczący sprawozdawca/
Włodzimierz Gurba
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Łd 392/23 - Wyrok WSA w Łodzi z 2023-07-13
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 931
art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA del. Włodzimierz Gurba, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 19 maja 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 392/23 w sprawie ze skargi G. sp. p. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 kwietnia 2023 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.97.2023.2.MSU w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz G. sp. p. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 13 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 392/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną przez G. sp. p. (dalej: "Skarżąca", "Spółka", "Strona") interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "DKIS", "organ interpretacyjny") z 25 kwietnia 2023 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.97.2023.2.MSU w zaskarżonej części, w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz orzekł o zwrocie kosztów postępowania sądowego.
2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.
2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Łodzi do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł DKIS zaskarżając ten wyrok w całości. Sformułował także wniosek o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi przez jej oddalenie, w przypadku uznania przez Sąd, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, ewentualnie uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz Organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
DKIS zaskarżonemu orzeczeniu na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") zarzucił naruszenie prawa materialnego tj.:
- art. 19a ust. 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), przez błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do zastosowania tego przepisu oraz uznanie, że usługi doradztwa podatkowego oraz usługi zastępstwa procesowego nie będą stanowiły tzw. usługi ciągłej w rozumieniu ustawy.
- art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b. tiret 5 ustawy o VAT przez błędną wykładnię prowadzącą do uznania, że w analizowanej sprawie obowiązek podatkowy powstaje z momentem wystawienia faktury podczas gdy obowiązek podatkowy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej powstaje zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT.
2.2. Skarżąca w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej w całości, zasądzenie na rzecz Spółki zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w (w tym kosztów zastępstwa procesowego) według norm przepisanych oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
3. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną na rozprawie, zważył co następuje:
3.1. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw.
Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 193 zd. drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera jedynie ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w sytuacji, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zd. pierwsze p.p.s.a. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny może sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań oceniających zarzuty postawione wobec zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji.
3.2. Jak wynika z wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji, Spółka świadczy oraz zamierza świadczyć usługi stałej obsługi w zakresie doradztwa podatkowego.
W danym przypadku zakres stałej obsługi w zakresie doradztwa podatkowego może obejmować jeden z dwóch następujących obszarów:
1) udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami;
2) reprezentowanie podatników, płatników i inkasentów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach wymienionych w pkt a.
Usługi z lit. 1 i 2 mogą być też świadczone równocześnie na rzecz tego samego podmiotu (w ramach jednej umowy).
W ocenie Spółki w odniesieniu do ww. usług obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret piąte ustawy o VAT, tzn. z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w ocenie DKIS, w przypadku usług wymienionych w pkt 1 oraz jednocześnie 1 i 2 obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, tj. usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.
3.3. Oceniając prawidłowość powyższych stanowisk należy w pierwszej kolejności odwołać się do art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret piąte ustawy o VAT, który stanowi, że w przypadku świadczenia usług stałej obsługi prawnej i biurowej, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.
W pierwszej kolejności należy zatem ustalić zakres przedmiotowy pojęcia "usługi stałej obsługi prawnej". Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko DKIS, że zarówno ustawa o VAT, jak i inne przepisy podatkowe, nie definiują pojęcia usług stałej obsługi prawnej i biurowej, a ustawodawca nie odwołał się w wyżej powołanym przepisie do symboli klasyfikacyjnych dla wymienionych w nim usług, w zrozumieniu tegoż pojęcia należy odnieść się do jego znaczenia potocznego.
Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/):
- "stały" to "trwający bez przerwy", "odbywający się regularnie",
- "obsługa" to "obsługiwanie ludzi lub jakichś urządzeń; też: grupa ludzi, którzy się tym zajmują".
Na podstawie przytoczonych definicji słownikowych można uznać, że usługi stałej obsługi prawnej polegają na regularnym wykonywaniu czynności dotyczących spraw prawnych obsługiwanego podmiotu. Stała obsługa prawna polega na udzielaniu porad prawnych, wyjaśnień interpretacyjnych, wydawaniu opinii prawnych, konsultacjach. Pomoc prawna ma na celu ochronę prawną interesów podmiotów, na których rzecz jest wykonywana. Istotny jest też element stałości i trwałości obsługi prawnej danego klienta, a nie jednorazowe, czy okresowe (krótkotrwałe) świadczenie usług pomocy prawnej.
3.4. Prawidłowo zatem Sąd pierwszej instancji uznał, że obsługa podmiotów w zakresie prawa podatkowego, stanowi obsługę prawną. Doradztwo w zakresie prawa podatkowego nie może być odmiennie traktowane od np. doradztwa w zakresie prawa handlowego, gospodarczego, czy cywilnego. DKIS w skardze kasacyjne nie podważa tego stanowiska.
Skoro zatem mamy do czynienia ze stałą obsługą prawną w zakresie prawa podatkowego i celnego to obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret piąte ustawy o VAT.
3.5. Zdaniem Sądu kasacyjnego, słusznie zauważa Wojewódzki Sąd Administracyjny, że relacja logiczna pomiędzy przepisami art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, a art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret 5 sprowadza się do przyjęcia, że każda stała obsługa prawna będzie jednocześnie usługą "ciągłą", lecz nie każda usługa ciągła będzie stałą obsługą prawną. Innymi słowy, czynnikiem wyróżniającym ze zbioru usług "ciągłych", usług opisanych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret 5 ustawy o VAT będzie jej przedmiot - obsługa prawna. W spornej sprawie, art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret 5 jako Iex specialis względem art. 19a ust. 3 tej ustawy będzie miał zastosowanie do usług świadczonych przez Spółkę, gdyż stanowią one zarówno usługi ciągłe (z czym wprost zgadza się organ interpretacyjny), jak i za przedmiot mają świadczenie usług prawnych (co organ interpretacyjny pomija).
Prawidłowa wykładnia art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret piąte ustawy o VAT powinna była prowadzić do uznania, że sporne usługi stanowią usługi "stałej obsługi prawnej" w rozumieniu tego przepisu. W konsekwencji ma do nich zastosowanie ten właśnie przepis, a nie art. 19 ust. 3 ustawy o VAT; organ dokonał zatem nieprawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla spornych usług.
4. Ponieważ zarzuty skargi kasacyjnej okazały się nieusprawiedliwione, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku.
O kosztach postępowania kasacyjnego, orzeczono w pkt 2 sentencji wyroku na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.
W. Gurba M. Olejnik A. Mudrecki