I FSK 1820/21

I FSK 1820/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-02-28
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-09-14
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dominik Mączyński
Marek Kołaczek
Roman Wiatrowski /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Gd 487/21 - Wyrok WSA w Gdańsku z 2021-06-09
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1325
art. 148, art. 149, art. 153 oraz art. 120 i art. 121 § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, Protokolant Weronika Kaszuba, po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 487/21 w sprawie ze skargi M.S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 10 lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
Wyrokiem z 9 czerwca 2021 r. (sygn. akt I SA/Gd 487/21) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (dalej: Sąd pierwszej instancji) uchylił zaskarżone przez M.S. (dalej: Skarżący) postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 10 lutego 2021 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji (wyrok ten oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Wyrok ten wydany został w oparciu o następujące okoliczności.
Decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej: Naczelnik) z 29 lipca 2020 r. Skarżącemu określono zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec 2015 r. w kwocie 345 703 zł.
Postanowieniem z 9 listopada 2020 r. Naczelnik nadał wyżej wymienionej decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności.
Na postanowienie to Skarżący wniósł zażalenie podnosząc, iż zostało ono doręczone w sposób wadliwy i nie zawierało uprawdopodobnienia, iż przedmiotowe zobowiązanie nie zostanie wykonane.
Postanowieniem z 10 lutego 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor Izby) utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. W uzasadnieniu wyjaśnił, że Naczelnik prawidłowo dokonał oceny zaistniałego w sprawie stanu faktycznego i w konsekwencji zasadnie zastosował dyspozycję normy prawnej z art. 239b § 1 pkt 4 oraz art. 239b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: o.p.). Odnosząc się zaś do kwestii nieprawidłowego doręczenia postanowienia, organ ten wskazał, że zostało ono skierowane na adres [...], [...] K. Odwołując się natomiast do wyników postępowania wyjaśniającego, przeprowadzonego przez Pocztę Polską S.A. (Urząd Pocztowy w S.) wskazał, że na prośbę małżonki Skarżącego (zamieszkującej pod adresem: [...], [...] K.), wszelka korespondencja kierowana do niej i do jej męża, doręczana ma być na adres przy ul. [...] K., zaś odbiór przedmiotowego postanowienia w dniu 13 listopada 2020 r. pokwitował M.S.
Uchylając powyższe postanowienie Sąd pierwszej instancji, wyrokiem z 9 czerwca 2021 r. (sygn. akt I SA/Gd 487/21) wskazał, że M.S. w momencie doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie był pracownikiem Skarżącego, osobą przez niego upoważnioną do odbioru korespondencji, jego domownikiem lub sąsiadem, ani też zarządcą domu lub dozorcą domu Skarżącego, nie przebywał również pod adresem [...], [...] K., na który została wysłana przesyłka zawierająca postanowienie. W ocenie Sądu pierwszej instancji, z uzyskanych przez organy podatkowe wyjaśnień operatora pocztowego nie wynika również, aby Skarżący wniósł o doręczanie korespondencji skierowanej do niego na adres ul. [...] K. bądź, by zawiadomienie zostało przez operatora pozostawione w miejscach wskazanych w art. 150 § 2 o.p. Zdaniem Sądu pierwszej instancji postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało zatem doręczone prawidłowo.
2. Skarga kasacyjna.
Od powyższego wyroku organ wywiódł skargę kasacyjną. Wyrok zaskarżył w całości. Wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, ewentualnie o uchylenie i merytoryczne rozpoznanie skargi przez jej oddalenie. Sformułował także wniosek o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W wykonaniu zarządzenia z 23 lipca 2021 r. w przedmiocie usunięcia braków formalnych skargi kasacyjnej, Skarżący pismem z 27 lipca 2021 r., wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie.
Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej: p.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi organ zarzucił naruszenie następujących przepisów postępowania:
a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) , art. 134 § 1 oraz art. 151 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie przez Sąd postanowienia organu II instancji, podczas gdy rozstrzygnięcie organu nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Sąd, w szczególności nie naruszało wskazanych w uzasadnieniu wyroku przepisów prawa;
b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a poprzez niewłaściwą ocenę przeprowadzonego przez organ postępowania dowodowego oraz błędną ocenę prawną ustalonego przez organy stanu faktycznego i przyjęcie, że organy naruszyły art. 148 § 2 pkt 2, art. 150 § 1 pkt 1 i art. 150 § 2 o.p. oraz poprzez brak wyjaśnienia jaki wpływ naruszenia wskazane przez Sąd miały na wynik sprawy w sytuacji, gdy prawa strony zostały zachowane poprzez doręczenie postanowienia i złożenie w terminie zażalenia na to postanowienie;
c) art. 141 § 4 i art. 133 p.p.s.a. w zw. z art. 148 § 2 pkt 2 o.p. poprzez dokonanie niewłaściwej oceny materiału dowodowego oraz błędną ocenę prawną ustalonego przez organy stanu faktycznego polegającą na przyjęciu, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało prawidłowo doręczone;
d) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nieprzedstawienie w uzasadnieniu jakimi przesłankami kierował się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku formułując rozstrzygnięcie, w szczególności poprzez ograniczenie uzasadnienia wyroku do przytoczenia odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej.
Skarżący nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną mimo skutecznego doręczenia mu skargi kasacyjnej organu. Jednakże pismem z 30 sierpnia 2021 r. Skarżący osobiście, a więc bez udziału ustanowionego pełnomocnika, wniósł do akt niniejszej sprawy pismo, w którym wyjaśnił zasadność oddalenia skargi kasacyjnej organu.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną w granicach wyznaczonych jej zarzutami i wnioskami (art. 183 § 1 w związku z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 p.p.s.a.) stwierdził, iż nie zasługuje ona na uwzględnienie.
Przedmiot sporu niniejszej sprawy koncentruje się wokół skuteczności doręczenia Skarżącemu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji określającej Skarżącemu wymiar jego zobowiązania podatkowego.
Postanowienie to nie zostało jednak doręczone adresatowi, a więc osobiście Skarżącemu, na wskazany przez organ na przesyłce adres: [...], [...] K., lecz M.S. (nom. S.), nazywanego w uzasadnieniu postanowienia drugoinstancyjnego "pracownikiem", na adres: ul. [...] K.
Z poczynionych przez organ ustaleń wynika, iż adres, pod który doręczono rzeczoną przesyłkę (ul. [...] K.) nie został jednak zgłoszony przez Skarżącego, jako adres właściwy do doręczeń. Zgłoszenia miała dokonać natomiast jego małżonka. Organy nie ustaliły jednak, w jakiej formie polecenie doręczania korespondencji na adres przy ulicy [...], miało zostać przez nią złożone – czy składała je w imieniu własnym, czy też w imieniu męża, a także czy obejmowało ono również korespondencję związaną z prowadzoną przez męża działalnością gospodarczą i co w tym względzie najistotniejsze – czy była ona, a jeśli tak, to na jakiej podstawie, umocowana do składania w imieniu męża oświadczeń woli w tym zakresie.
Co więcej, odbierający tę przesyłkę M.S. posiadał owszem status pracownika, jednak nie w związku ze stosunkiem prawnym zawartym ze Skarżącym, lecz z PHU B. Sp. z o.o., której Skarżący był jedynym udziałowcem.
W świetle powyższych okoliczności ustalenia wymagało, czy M.S. był osobą upoważnioną do odbioru korespondencji skierowanej do Skarżącego w związku z prowadzoną przez Skarżącego działalnością gospodarczą.
Podkreślenia w tym miejscu wymaga okoliczność, iż przedmiotowa przesyłka nie była skierowana do spółki PHU B. Sp. z o.o., której pracownikiem był M.S., lecz do samego Skarżącego. Bez znaczenia pozostaje zatem, podnoszona przez organ okoliczność posiadania przez Skarżącego udziałów tej spółki. Przedmiotowa korespondencja skierowana została, nie wobec spółki (odrębnego od Skarżącego podmiotu prawa), lecz wobec Skarżącego w związku z prowadzoną przez niego tzw. jednoosobową działalnością gospodarczą, niezależnie w tym względzie od posiadanych przez niego udziałów w tej spółce. Organ nie wykazał istnienia umocowania M.S. do odbioru korespondencji kierowanej do Skarżącego. Wykazywał natomiast jego umocowanie do odbioru korespondencji kierowanej do PHU B. Sp. z o.o. To zaś pozostaje poza przedmiotem niniejszej sprawy.
Oznacza to więc, iż przedmiotowa przesyłka nie została doręczona Skarżącemu, jako osobie fizycznej pod adres jego zamieszkania, ani inny adres do doręczeń w kraju (art. 148 § 1 o.p.), albowiem organ nie wykazał, by Skarżący skutecznie wskazał adres przy ulicy [...] jako swój adres do doręczeń w kraju. Nie kwestionując także umocowania małżonki Skarżącego do składania w jego imieniu oświadczeń woli oraz zakresu tego umocowania, w tym również w zakresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, istotna z perspektywy zasad legalizmu i pogłębiania podatnika do organów podatkowych (art. 120 w związku z art. 121 § 1 o.p.), pozostaje jedynie konieczność ochrony praw podatnika, których emanację na gruncie sprawy niniejszej stanowi obowiązek stosowania ścisłej wykładni przepisów normujących zasady doręczania przez organ korespondencji stronom. Organ nie wykazał również, by M.S. był umocowany do odbioru korespondencji adresowanej, nie wobec jego pracodawcy (PHU B. Sp. z o.o.), lecz wobec samego Skarżącego (niezależnie od faktu posiadania przez Skarżącego udziałów w spółce zatrudniającej M.S.), który – jak wynika z ustaleń poczynionych przez organ – nie pozostawał z M.S. w stosunku pracy ani innym stosunku cywilnoprawnym, uprawniającym M.S. do odbioru korespondencji adresowanej bezpośrednio do Skarżącego.
Z ustaleń przeprowadzonych przez organ nie wynika również, by M.S. był pełnoletnim domownikiem Skarżącego, jego sąsiadem, zarządcą domu lub dozorcą bądź, by Skarżący odmówił przyjęcia przedmiotowej korespondencji (art. 149 i art. 153 o.p.). Pismo nie zostało Skarżącemu doręczone pod adresem miejsca jego zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju, ani też w siedzibie organu podatkowego, czy w jakimkolwiek innym miejscu, w którym został on zastany (art. 148 § 1 i § 2 pkt 1 oraz § 3 o.p.). Organ nie wykazał również, by dokonujący odbioru pisma M.S. był osobą upoważnioną przez Skarżącego jako swojego pracodawcę do odbioru korespondencji (art. 148 § 2 pkt 2 o.p.). Organ nie wykazał także, by w sprawie doszło do przyjęcia fikcji prawnej doręczenia zastępczego w trybie art. 150 o.p. bądź doręczenia na adres skrytki pocztowej na zasadzie art. 150a o.p. W sprawie nie znajdują zastosowania reguły doręczania pism osobom prawnym ani jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej, o których mowa w art. 151, art. 151a i art. 154 o.p., albowiem przedmiotowa korespondencja kierowana była do Skarżącego jako osoby fizycznej. Nie mają w niej również zastosowania przepisy dotyczące doręczania korespondencji na terytorium państw trzecich, w tym państwa UE (art. 154a-154c o.p.).
Zaskarżone do sądu administracyjnego postanowienie organu dotknięte było więc istotną wadą prawną i zasadnie zostało ono uchylone wyrokiem Sądu pierwszej instancji. Z tego względu zarzut skargi kasacyjnej, wskazany pod lit. a) powyżej nie zasługiwał na uwzględnienie. Sąd pierwszej instancji jasno wskazał też wpływ rzeczonego naruszenia na wynik sprawy – nieskuteczne doręczenie postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, spowodowało bowiem niemożność ziszczenia się skutku nadania tej decyzji przedmiotowego rygoru, co z kolei wskazuje na konieczność nieuwzględnienia zarzutu skargi kasacyjnej, wskazanego wyżej pod lit. b). Okoliczność wadliwego, a tym samym nieskutecznego doręczenia Skarżącemu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, została przez Sąd pierwszej instancji trafnie i poprawnie wyjaśniona, co nakazuje nie uwzględniać również zarzutu skargi kasacyjnej, wskazanego pod lit. c) powyżej. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił także, jakimi przesłankami kierował się formułując swoje rozstrzygnięcie, w szczególności dokonał poprawnej, całościowej i szczegółowej subsumpcji właściwych w tym względzie przepisów Ordynacji podatkowej z adekwatnymi względem nich, okolicznościami niniejszej sprawy, co z kolei bezzasadnym czyni zarzut wskazany pod lit. d) powyżej.
4. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną organu jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.
|Dominik Mączyński |Roman Wiatrowski |Marek Kołaczek |