I FSK 1789/21

I FSK 1789/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2022-10-18
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-09-08
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Danuta Oleś /przewodniczący/
Elżbieta Olechniewicz
Marek Kołaczek /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
658
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Po 719/20 - Wyrok WSA w Poznaniu z 2021-05-18
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargi kasacyjne
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 106
art. 87 ust. 2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, , po rozpoznaniu w dniu 18 października 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skarg kasacyjnych: 1) C. sp. z o.o. w P., 2) Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Po 719/20 w sprawie ze skargi C. sp. z o.o. w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 października 2020 r. nr 3001-IOV1.4103.63.2020 w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2017 r. 1) oddala skargi kasacyjne, 2) odstępuje od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 18 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Po 719/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił skargę C. Sp. z o.o. w P. (dalej: Spółka lub Skarżąca) postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej jako: Organ drugiej instancji lub DIAS) w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług wynikającej z deklaracji VAT-7 za grudzień 2017 roku, uchylając zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji.
2. Skarga kasacyjna Organu drugiej instancji.
2.1. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiódł Organ drugiej instancji, zarzucając zaskarżonemu rozstrzygnięciu:
1. naruszenie przepisów prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy tj.:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit c oraz lit a, art. 141 § 4, art. 133 § 1, art. 135 oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2019 poz. 2325 z zm., dalej jako: p.p.s.a.) poprzez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami administracji nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w zaskarżonym wyroku - co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku i w efekcie w braku oddalenia skargi.
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz lit a, art.141 § 4 oraz art 133 § 1 p.p.s.a. poprzez błędne przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że w sprawie nie doszło do skutecznego przedłużenia terminu zwrotu podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za grudzień 2017 roku w wysokości 205.500,00 zł. do 31 sierpnia 2020 roku - do którego odnoszą się zaskarżone postanowienia - a o którym
mowa w art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685, 694, 802 z zm).
- art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz lit. c, art.141 § 4 oraz art 133 § 1 p.p.s.a. poprzez błędne przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy - odmiennie od prawidłowo ustalonego przez organy podatkowe - polegającego na przyjęciu przez Sąd, że nie do zaakceptowania jest stanowisko organu, że podstawą do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku była okoliczność, że po wydaniu decyzji kasacyjnej przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w zakresie badanego okresu, organ I instancji znajduje się w sytuacji, w której ponownie podejmuje czynności związane z wyjaśnianiem zasadności zwrotu oraz - podczas gdy organy prawidłowo przyjęły - że po uchyleniu przez organ odwoławczy decyzji wymiarowej i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia, właściwy organ może wydać postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu, ponieważ nadal toczy się postępowanie, w którym organ może badać zasadność, trwa weryfikacja zwrotu (bowiem postępowanie podatkowe o którym mowa w art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług nie zakończyło się).
- art. 141 § 4 oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez wydanie orzeczenia, które nie spełnia wymogów tych przepisów, gdyż uzasadnienie orzeczenia zawiera błędne wskazania Sądu pierwszej instancji co do dalszego sposobu prowadzenia sprawy, bowiem w sprawie wydano prawidłowe pod względem merytorycznym postanowienie, a jego wydanie było dopuszczalne.
2.. naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnie art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685, 694, 802 z zm., dalej jako: u.p.t.u.) polegającą ma stwierdzeniu, że po wydaniu decyzji kasacyjnej przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w zakresie badanego okresu, organ I instancji nie znajduje się w sytuacji, w której może ponownie podjąć czynności związane z wyjaśnianiem zasadności zwrotu i wydać postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu, podczas gdy w sprawie nadal toczy się postępowanie, w którym organ bada zasadność zwrotu i trwa jego weryfikacja, a samo postępowanie podatkowe o którym mowa w ww. przepisie nie zakończyło się przez wydanie przez organ decyzji kasacyjnej - zatem przedłużenie zwrotu jest dopuszczalne.
2.2. W konsekwencji w skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu - względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, a także zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
2.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Organu drugiej instancji Skarżąca wniosła o oddalenie tej skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania.
3. Skarga Kasacyjna Skarżącej.
3.1. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiodła również Skarżąca, zarzucając zaskarżonemu rozstrzygnięciu:
1. w związku z art. 174 pkt 1 ustawy p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy w związku z:
1) art. 12a § 2, 12a § 5 i art. 12a § 8 pkt. 1 p.p.s.a w wyniku nie udostępnienia akt sprawy w całości, wywodząc nową normę prawną nie mającą odzwierciedlenia w przepisach prawa w podziale akt sprawy na akta "sądowe" i akta "administracyjne", tym samym różnicując zakres dostępu do akt sprawy, w zależności czy akta te są dostępne w systemie PASSA, czy są to akta papierowe w czytelni Sądu;
2) art. 17 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowymi Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 112, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o KRS" oraz art. 201 ustawy z dnia 15 września 2000 - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526, z późn. zm.), zwanej dalej "k.s.h." w związku z art. 151 § 1 o.p., poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na pominięciu dopuszczalności obalenia domniemania danych zawartych w rejestrze przedsiębiorców w sytuacji uzyskania dowodów przeciwnych (tu: notatki służbowej organu, złożonych formularzy VAT-R, NIP-8, wydanie potwierdzenia VAT-EU i plików JPK) i przyjęciu, że zmiana adresu prowadzenia działalności jest skuteczna dopiero po ujawnieniu w KRS, a nie w chwili zaistnienia tej zmiany faktycznie lub ewentualnie w dniu weryfikacji stanu faktycznego przez urzędników organu skarbowego;
3) art. 143 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 o.p. poprzez prowadzenie postępowania odwoławczego przez osobę (starszy ekspert skarbowy M.T.) do tego nieupoważnioną, nieposiadającą imiennego upoważnienia od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu, brak odnotowania tego upoważnienia w rejestrach upoważnień organu i w aktach postępowania. Podpisanie postanowienia przez Kierownika działu J.M., nieposiadającego imiennego upoważnienia od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - brak odnotowania tego upoważnienia w rejestrach upoważnień organu i w aktach postępowania;
4) art. 143 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 o.p. poprzez prowadzenie postępowania w organie I instancji przez osobę do tego nieupoważnioną, nieposiadającą imiennego upoważnienia od Naczelnika Urzędu Skarbowego w Poznaniu, brak odnotowania tego upoważnienia w rejestrach upoważnień organu i w aktach postępowania. Podpisanie postanowienia przez II z-ca Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań Jeżyce, nieposiadającego imiennego upoważnienia od Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań Jeżyce w wymaganym zakresie - brak odnotowania tego upoważnienia w rejestrach upoważnień organu i w aktach postępowania;
5) art. 15, art. 17 § 1 o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędną wykładnię, a tym samym wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT przez organ do tego nieupoważniony (Naczelnika US Poznań Jeżyce), nie można więc przyjąć, że postanowienia te wywołują skutek prawny i zostały wprowadzone do obrotu prawnego przez organ do tego upoważniony;
6) art. 2a o.p. poprzez niezastosowanie zawartej w przepisie dyrektywy postępowania tj. konieczności przestrzegania przez organy podatkowe i sądy administracyjne w procesie stosowania prawa zasady rozstrzygania na korzyść podatnika niedających się usunąć wątpliwości. Zwłaszcza w zakresie wywiedzenia przez organ niedopuszczalnej normy prawnej, że mimo bezpowrotnego wyekspirowania terminu materialno-prawnego organowi przysługuje prawo do wydawania kolejnych postanowień, aż do momentu skutecznego zaskarżenia tego faktu przez Skarżącej;
7) art. 9 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z dnia 2 lipca 2004 r. (Dz. U. z 2017 r. poz. 2168 z późn. zm.) w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i w konsekwencji pominięcie faktu, że organ działał z brakiem poszanowania uzasadnionych interesów przedsiębiorcy. Organ świadomy faktu niewprowadzenia do obiegu prawnego postanowień przed wyekspirowaniem terminu materialno-prawnego wydawał kolejne postanowienia w celu pozbawienia Skarżącej prawa do dysponowania własnym majątkiem, jednocześnie doprowadzając do jego dewaluacji. Dodatkowo tym samym umożliwiając przywrócenie terminu materialno-prawnego, który już wyekspirował. Sąd I instancji nie wziął tego faktu pod uwagę, tym samym nie uwzględnił obowiązku wynikającego z treści uchwały NSA (7w) z 24.10.2016 r., I FPS 2/16, ONSA iWSA 2017;
8) art. 10. 1. i art. 11. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców z dnia 6 marca 2018 r. (Dz.U. z 2021 r., poz.162) przez skrajnie negatywną interpretację przepisów prawa mającą na celu pokrzywdzenie przedsiębiorcy, unikanie polemiki prawnej w tym zakresie. Organ świadomy faktu niewprowadzenia do obiegu prawnego postanowień przez organ do tego upoważniony i przed wyekspirowaniem terminu materialno-prawnego wydawał kolejne postanowienia w celu pozbawienia Skarżącej prawa do dysponowania własnym majątkiem, jednocześnie doprowadzając do jego dewaluacji. Dodatkowo tym samym umożliwiając przywrócenie terminu materialno-prawnego, który już wyekspirował. Sąd I instancji nie wziął tego faktu pod uwagę, tym samym nie uwzględnił obowiązku wynikającego z treści uchwały NSA (Tw) z 24.10.2016 r., I FPS 2/16, ONSA i WSA 2017;
9) art. 2 pkt 1, art. 4 oraz art. 5 ust. 1 Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej. Organ świadomy faktu niewprowadzenia do obiegu prawnego postanowień przed wyekspirowaniem terminu materialno-prawnego wydawał kolejne postanowienia w celu pozbawienia Skarżącej prawa do dysponowania własnym majątkiem, jednocześnie doprowadzając do jego dewaluacji. Dodatkowo tym samym umożliwiając przywrócenie terminu materialno-prawnego, który już wyekspirowal. Sąd I instancji nie wziął tego faktu pod uwagę, tym samym nie uwzględnił obowiązku wynikającego z treści uchwały NSA (tw) z 24.10.2016 r., I FPS 2/16, ONSA i WSA 2017.
2. w związku z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, w związku z:
1) art. 12a § 2, 12a § 5 p.p.s.a., poprzez nieudostępnienie akt sprawy uniemożliwiając tym samym Skarżącej realizację konstytucyjnej normy jawności i ochronę wartości wskazanych art. 31 ust. 3 i art. 45 Konstytucji RP. Uniemożliwiając tym samym weryfikację kompletności akt przekazanych przez organ, pozbawiając prawa do zapoznania się z istotnym materiałem dowodowym sprawy i podważanie ustaleń dokonanych przez organ administracji, w następstwie czego doszło do nie uwzględnienia wniosków Skarżącej przez WSA w Poznaniu, jak i przygotowanie stosownych kolejnych wniosków, jak również stosownie przygotowanej skargi kasacyjnej w okresie pandemii Covid-i9;
2.2 art. 106 § 3 p.p.s.a polegającym na nie uwzględnieniu wniosków Skarżącej
w zakresie przeprowadzenia dowodów potwierdzających stanowisko Skarżącej, tym bardziej, że organy I i II instancji uchylały się od realizacji tego obowiązku w wyniku błędnej wykładni przepisów kompetencyjnych w sprawie. Dowody te były kluczowe dla:
- weryfikacji właściwości miejscowej organu I instancji od dnia złożenia deklaracji VAT za okres grudnia 2017 r.
- weryfikacji poprawności upoważnień wydanych w trybie art. 143 o.p. dekoncentrujących uprawnienia piastuna organu I i II instancji.
3) art. 134 § 1, art. 141 § 4, w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a, poprzez niezamieszczenie przez Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku ważnego elementu nierozpoznania istoty sprawy, gdy tymczasem brak taki stanowi naruszenie wskazanego przepisu i uniemożliwia instancyjną kontrolę prawidłowości zapadłego w sprawie rozstrzygnięcia oraz uniemożliwia polemikę z treścią wyroku, kontrolę kasacyjną, a także doprowadziło do błędnego uznania, że:
- zmiana właściwości miejscowej organu I instancji następuje tylko i wyłącznie na podstawie ujawnienia wpisu w KRS, co miało istotne znaczenie w przypadku rozpatrywania właściwości miejscowej, a do czego Sąd I instancji nie odniósł się w sposób wyczerpujący;
- oparcie weryfikacji wydania upoważnienia administracyjnego przez piastuna organu I i II instancji może odbyć się w formie złożenia oświadczenia przez organ II instancji w piśmie procesowym.
- może dojść do konwalidacji upoważnienia wydanego w trybie art. 143 o.p.
4) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. wobec braku przeprowadzenia kontroli legalności zaskarżonego aktu administracyjnego, która prowadziłaby do przedstawienia przez Sąd I instancji stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w jej aktach i ustaleń dokonanych w skarżonym akcie administracyjnym.
5) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 i 2 p.p.s.a. poprzez:
- niekompletne, niedostateczne, wybiórcze uzasadnienie skarżonego wyroku, brak dokonania oceny zgodności zaskarżonego aktu administracyjnego ze wszystkimi przepisami mającymi zastosowanie w tej sprawie, tj. brak wnikliwego i pełnego rozpoznania wszystkich zarzutów skargi, w szczególności zarzutu naruszenia właściwości miejscowej organu I instancji i upoważnień imiennych piastunów organów; - nienależytą, pobieżną i wybiórczą analizę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz niewystarczającą ocenę stanowiska organów podatkowych w kwestii zgromadzonego materiału dowodowego, a w szczególności niepoczynienie własnych ustaleń, a w rezultacie oparcie rozstrzygnięcia w kluczowej kwestii niniejszej sprawy, tj. właściwości miejscowej organu I instancji i poprawności upoważnień wydanych w trybie art. 143 o.p. przez organ I i II instancji, na niekompletnym materiale dowodowym;
6) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 153 p.p.s.a., polegające na wyrażeniu oceny prawnej, pomimo niewskazania podstawy prawnej i pomimo niewyjaśnienia tej podstawy w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że:
- zmiana właściwości miejscowej organu I instancji następuje tylko i wyłącznie na podstawie ujawnienia wpisu w KRS, co miało istotne znaczenie w przypadku rozpatrywania właściwości miejscowej, a do czego Sąd I instancji nie odniósł się w sposób wyczerpujący;
- weryfikacja wydania upoważnienia administracyjnego przez piastuna organu I i II instancji może odbyć się w formie złożenia oświadczenia przez organ II instancji w ramach pisma procesowego;
- może dojść do konwalidacji upoważnienia wydanego w trybie art. 143 o.p.
7) art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 1 i 3 o.p. oraz art. 135 p.p.s.a. polegającym na niezastosowaniu bezwzględnej konieczności wyeliminowania postanowień organów obu instancji z obrotu prawnego przez stwierdzenie ich nieważności w wyniku rażącego naruszenia prawa poprzez wydanie postanowień z naruszeniem właściwości miejscowej organu I instancji i podpisaniem postanowień organu I i II instancji przez osoby do tego nie upoważnione.
8) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. a także w związku z art. 247 § 1 pkt 1, art. 15 § 1, art. 17 § 1, art. 18, art, 18a, art. 18b i art. 233 § 11 pkt 2 lit. b o.p. polegające na nie uchyleniu zaskarżonego postanowienia z powodu naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz z powodu naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w sytuacji gdy Sąd I instancji powinien był na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a, w związku z art. 135 p.p.s.a. stwierdzić nieważność zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji;
9) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. i art, 135 p.p.s.a, a także w związku z art. 247 § 1 pkt 1, art. 15 § 1, art. 17 § 1, art. 18, art. i8a, art. i8b i art. 233 § 11 pkt 2 lit. b o.p., które nie zostały skonstruowane w taki sposób, że organ, do którego złożono zeznanie podatkowe, zachowuje właściwość w sprawie tego podatku, niezależnie od jakichkolwiek zdarzeń mogących mieć wpływ na jej zmianę, gdyż taka wykładnia jest niedopuszczalna z uwagi na literalne brzmienie przywołanych przepisów.
10) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1 i 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 87 ust. 6 w zw. z art. 274b u.p.t.u. poprzez sporządzenie przez Sąd I instancji niekompletnego, niedostatecznego uzasadnienia skarżonego wyroku, z pominięciem obowiązkowych elementów, tj. podstawy prawnej rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienia, a w szczególności:
- niewyjaśnienie, jakie dokładnie przesłanki zaważyły na uznaniu, że sam fakt niezaskarżenia błędnie doręczonych wcześniej postanowień legitymizuje niewłaściwą formę doręczenia postanowień po terminie wyekspirowania zwrotu nadwyżki podatku VAT;
- brak w treści uzasadnienia stanowiska co do uznania, że wyekspirowanie terminu zwrotu podatku VAT następuje z chwilą wadliwego wprowadzenia lub nie, postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT czy dopiero, gdy fakt ten zostanie zaskarżony przez Skarżącej, a organ II instancji uzna ten fakt stosownym postanowieniem lub Wojewódzki Sąd Administracyjny uchyli wadliwe postanowienie, które mimo to nie funkcjonuje w obrocie prawnym. Skarżąca wnosiła o szerokie uzasadnienie stanowiska Sądu językiem zrozumiałym dla przeciętnego obywatela, przedsiębiorcy, a zwłaszcza pracownika organów skarbowych;
- brak w treści uzasadnienia stanowiska, że Naczelnik US może wydawać "samonaprawiające" się postanowienia, mimo że wcześniejszego postanowienia we właściwym terminie nie wprowadził do obrotu prawnego. Czy w takiej sytuacji Naczelnik US uprawniony był do wydania kolejnego postanowienia naprawiającego fakt wyekspirowania terminu. Skarżąca wnosiła o szerokie uzasadnienie stanowiska sądu językiem zrozumiałym dla przeciętnego obywatela, przedsiębiorcy, a zwłaszcza pracownika organów skarbowych;
11) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie argumentacji o błędnej właściwości miejscowej organu I instancji, z uwagi na fakt, że organy podatkowe I i II Instancji naruszyły przepisy postępowania podatkowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:
- art. 121 § 1 o.p. poprzez niewyjaśnienie w sposób należyty i niezbędny do prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, wszystkich okoliczności faktycznych w zakresie właściwości miejscowej organu I instancji oraz nieprowadzenie postępowania odwoławczego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w tym pomijanie okoliczności korzystnych dla Skarżącej;
- art. 122 o.p. w zw. z art. 191 o.p. poprzez nieprawidłowe, pobieżne, wyrywkowe ustalenie stanu faktycznego, niewyjaśnienie i nieuwzględnienie wielu istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, nie przeprowadzenie istotnych dla sprawy dowodów, głównie w zakresie ustalenia faktycznego w zakresie posiadania informacji z urzędu przez organ I w zakresie zmiany adresu prowadzenia działalności przez Skarżącej;
- art. 180 § 1 o.p. w zw. z art. 181 o.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny i nie w pełni rozpatrzony materiał dowodowy, w szczególności poprzez niewzięcie pod uwagę wszystkich możliwych dowodów i wyjaśnień Skarżącej, a także nie podjęcie wszystkich niezbędnych działań, w tym kluczowych dla rozstrzygnięcia sprawy, a mianowicie nieuwzględnienie danych i dokumentów związanych ze złożonymi deklaracjami VAT-R, NIP-8, plikami jpk, wydanymi potwierdzeniami rejestracji VAT EU i złożonymi wyjaśnieniami przez Skarżącej;
- art. 187 § 1 i § 2 o.p. poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, w celu ustalenia miejsca prowadzenia działalności przez Skarżącej, a co za tym idzie właściwości miejscowej organu I instancji przed i po doręczeniu postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT za grudzień 2017 r.;
12) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. art. 141 § 4 p.p.s.a. przez niedostrzeżenie niewłaściwego zastosowania przez organ podatkowy art. 247 § 1 pkt 3, z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 124 o.p. poprzez nie zamieszczenie przez Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku ważnego elementu - nierozpoznania istoty sprawy, gdy tymczasem brak taki stanowi naruszenie wskazanego przepisu i uniemożliwia instancyjną kontrolę prawidłowości zapadłego w sprawie rozstrzygnięcia oraz uniemożliwia polemikę z treścią wyroku, kontrolę kasacyjną, a także doprowadziło do błędnego uznania, iż przedstawiciel organu administracji skarbowej nie musi posiadać imiennego upoważnienia do reprezentowania piastuna organu, a weryfikacja tego faktu oparta jest jedynie na deklaracji prawdopodobnego reprezentanta organu;
13) art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. związku z art. 135 p.p.s.a. i w związku z art. 247 § 1 pkt l, art. 15 § 1, art. 17 § 1, art. i8a i art. i8b o.p. polegające na niestwierdzeniu nieważności postanowienia organu I instancji, pomimo że w sprawie zachodziły przyczyny określone w art. 247 § 1 pkt 1 o.p.;
14) art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. związku z art. 135 p.p.s.a. w związku z art. 247 § 1 pkt 1, art. 15 § 1, art. 17 § 1, art. 18a i art. 18b o.p. polegające na niestwierdzeniu nieważności postanowień organu I i II instancji, pomimo że w sprawie zachodziły przyczyny określone w art. 247 § 1 pkt 3 o.p. poprzez podpisanie postanowienia przez osobę nie posiadającą stosownego upoważnienia imiennego.
3.2. W konsekwencji podniesionych zarzutów Skarżąca wniosła o:
- uchylenie wyroku w całości,
- oddalenie skargi kasacyjnej [skarżącej – przyp. Własny], jeśli nastąpi ono na podstawie art. 184 p.p.s.a., gdyż zgodnie z zasadami ekonomii procesowej wskazany przepis nakazuje w takiej sytuacji utrzymać w mocy zaskarżone orzeczenie, co pozwala na uniknięcie czasochłonnego i kosztownego ponownego postępowania przed WSA, które zakończyłoby się wydaniem wyroku o takiej samej treści, a o zmienionym uzasadnieniu;
- jednocześnie w sytuacji dokonania oceny prawnej i wskazania co do dalszego postępowania, wyrażone w wyroku oddalającym skargę kasacyjną w zakresie właściwości miejscowej organu I instancji, staną się wiążące dla organów administracji publicznej, których działanie było przedmiotem postępowania. Dzięki temu wyrok sądu I instancji mimo swojej prawomocności jedynie w ograniczonym zakresie będzie wpływać na przebieg dalszego postępowania, w którym pierwszeństwo zyska wykładnia przepisów dokonana przez NSA.
- zasądzenie na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.
3.3. DIAS w odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżącej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania.
4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
4.1. Obie wniesione w sprawie skargi kasacyjne nie zasługują na uwzględnienie.
4.2. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takiego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 p.p.s.a.
4.3. Skarga kasacyjna Organu drugiej instancji nie zasługuje na uwzględnienie.
Podniesione przez DIAS zarzuty skargi kasacyjnej sprowadzają się do podważenia ustalenia WSA, że w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r. doszło do przerwania ciągłości postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu. Autor skargi kasacyjnej wskazuje, że w sytuacji gdy organ pierwszej instancji wydał nieprawomocną decyzję określającą stronie zobowiązanie podatkowe, to nie mógł już w dalszym ciągu wydawać postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu podatku. Idąc dalej z kolei, w obliczu uchylenia decyzji wymiarowej do ponownego rozpoznania organ ten z powrotem nabył możliwość przedłużania zwrotu podatku.
Przypomnieć należy, że w tej sprawie organ I instancji postanowieniem z 9 lipca 2019 r. przedłużył termin dokonania zwrotu podatku VAT do dnia 17 września 2019 r. Potem decyzją z 17 września 2019 r., określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2017 r. w wysokości 200.783 zł oraz dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 406.608 zł. Na skutek rozpoznania odwołania spółki, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu decyzją z 2 marca 2020 r., nr 3001-IOV2.4103.220.2019, uchylił w całości powyższą decyzję organu I instancji, a sprawę przekazał do ponownego rozpoznania. W następstwie powyższego Organ pierwszej instancji postanowieniem z 4 marca 2020 r., przedłużył spółce termin dokonania zwrotu podatku VAT do 30 maja 2020 r., a kontrolowanym w niniejszym postępowaniu postanowieniem z 13 maja 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przedłużył spółce termin dokonania zwrotu podatku VAT za grudzień 2017 r. do 31 sierpnia 2020 r.
4.4. Zgodnie z art. 87 u.p.t.u. w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (ust. 1). Zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty (ust. 2).
Jak słusznie wskazał WSA z powyższego wynika, że takie postanowienie może zostać wydane, gdy spełnione są łącznie trzy przesłanki. Po pierwsze, termin do dokonania zwrotu jeszcze nie upłynął. Po drugie, weryfikacja rozliczenia podatnika odbywa się w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, bądź w toku postępowania kontrolnego. Po trzecie, stwierdzenie przez organ, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania" opiera się na co najmniej uprawdopodobnionych przesłankach.
Sąd podkreślił, że weryfikacja zasadności zwrotu podatku wynikającego z deklaracji nie jest jedyną przesłanką do "zatrzymania" zadeklarowanej nadwyżki podatku, musi to się odbyć w ramach obowiązujących procedur przewidzianych prawem. Konieczne jest wydanie stosownego postanowienia i doręczenie go przed upływem terminu zwrotu określonego prawem lub określonego w postanowieniu. Termin, o którym tu mowa, jest terminem prawa materialnego i po jego upływie nie jest możliwe dalsze przedłużanie terminu zwrotu, bez względu na to, czy postanowienie to zostało wydane niezwłocznie po wydaniu decyzji organu odwoławczego uchylającego decyzję wymiarową do ponownego rozpatrzenia, ponieważ przedłużyć można termin zwrotu określony w poprzednim postanowieniu,
jeśli ten termin nie upłynął. Uchylenie decyzji wymiarowej przez organ odwoławczy powoduje, że to złożona deklaracja znów jest podstawą rozliczenia podatkowego podatnika. Upływ określonego terminu wiąże się z koniecznością zwrotu podatku zadeklarowanego w deklaracji VAT-7, co oczywiście nie ma żadnego wpływu na toczące się postępowanie organu w przedmiocie określenia zobowiązania
podatkowego bądź określenia innej kwoty do zwrotu. Przedmiotem oceny postanowienia o przedłużeniu zwrotu nie jest zasadność zwrotu, a wyłącznie zgodność prawem postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu.
4.5. Rację należy przyznać organowi, że w istocie skoro weryfikacja rozliczenia podatnika ma być "dokonywana" w ramach określonych postępowań, to postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku może być wydane tylko w momencie prowadzenia tych postępowań. A zatem tego rodzaju postanowienie nie może zostać wydane w trakcie postępowania odwoławczego. Innymi słowy, przedłużenie terminu zwrotu, o którym mowa w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT rozciąga się tylko na procedury uruchamiane przez organ podatkowy I instancji; to on bowiem decyduje o tym, czy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, natomiast postępowanie odwoławcze - uzależnione od inicjatywy strony - bez wątpienia do takich nie należy.
Jednak wbrew twierdzeniom organu, w razie uchylenia decyzji organu pierwszej instancji – wobec bezspornego upływu poprzednio przedłużonego terminu zwrotu – organ ten nie "nabywa ponownie" prawa do wydawania dalszych postanowień o przedłużeniu terminu zwrotu podatku. W sytuacji gdy upłynie materialno-prawny termin zwrotu podatku (lub termin określony w postanowieniu o jego przedłużeniu) to nie ma możliwości jego ponownego przedłużenia (por. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 255/17 wydany składzie siedmiu sędziów).
W konsekwencji w takiej sytuacji jak w niniejszej sprawie zachodzi bezprzedmiotowość postępowania w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku (por. np. wyrok NSA z 17 lipca 2019 r., sygn. I FSK 750/19, wyrok z 17 kwietnia 2018 r. sygn. I FSK 485/17).
4.6. Analizując z kolei zarzut naruszenia przez WSA art. 141 § 4 p.p.s.a. wskazać należy, że dyspozycja tego przepisu tworzy po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji sporządzone w danej sprawie umożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu dokonanie oceny zasadności motywów, na których oparto zaskarżone orzeczenie. Taka ocena jest niezbędna dla przeprowadzenia prawidłowej kontroli instancyjnej. Zatem naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. przez WSA może zostać uwzględnione przez Naczelny Sąd Administracyjny, jeśli zawarta w uzasadnieniu relacja jest niepełna, niejasna, niespójna lub zawierająca innego rodzaju wadę, która nie pozwala na dokonanie kontroli kasacyjnej.
W swojej skardze kasacyjnej DIAS uzasadnił ten zarzut zasadniczo uznając, że uzasadnienie jest wadliwe z uwagi na wadliwe rozstrzygnięcie. Taka argumentacja, w świetle opisanej powyżej specyfiki zarzutu naruszenia przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. nie może się ostać.
W konsekwencji powyższych rozważań nie można przyznać racji skardze kasacyjnej organu.
5.1. Skarga kasacyjna Skarżącej również nie zasługuje na uwzględnienie.
W tym zakresie, w pierwszej kolejności należy krytycznie odnieść się do sposobu sformułowania postawionych zarzutów naruszenie prawa materialnego. Po pierwsze wskazać należy, że zgodnie z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego może mieć miejsce albo przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie przepisów. Postawione zarzuty nie czynią tego rozróżnienia, nie wskazując czy Sąd błędnie wyłożył podnoszone przepisy, czy też błędnie je zastosował i już z tego względu mogłyby podlegać oddaleniu. Ponadto gros tych zarzutów nie odnosi się w ogóle do Sądu pierwszej instancji, a są to w swojej istocie zarzuty formułowane przeciwko działaniom organu, na co zasadniczo nie powinno mieć miejsca w skardze kasacyjnej od wyroku WSA, chyba, że ta krytyka organu następuje przez pryzmat wyroku Sądu pierwszej instancji, co w tej sprawie jednak nie nastąpiło. Co istotne WSA nawet nie stosował znacznej części przepisów na których oparte są zarzuty prawa materialnego.
Z powyższych względów, już prima facie nie zasługują na uwzględnienie zarzuty prawa materialnego nr 2, 3, 4, 5 i 9 jako odnoszące się wyłącznie do działań lub zaniechań organu.
Podobnie zarzuty prawa materialnego postawione w pkt 6, 7 i 8 nie zasługują na uwzględnienie, gdy zdają się one opierać na supozycji, że Sąd oddalił skargę i utrzymał w mocy postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT, co jest oczywiście sprzeczne z rozstrzygnięciem tego Sądu i stanowi oczywiste niedopatrzenie autora skargi kasacyjnej.
5.2. Idąc dalej, warto w tym miejscu zaznaczyć wątpliwości co do wewnętrznej spójności wniesionej przez Skarżącą skargi kasacyjnej. W pierwszym akapicie tego środka zaskarżenia wskazano, że wyrok zaskarżany jest w całości (pomimo zasadniczego "wygrania" sporu przed WSA), we wnioskach wniesiono w pierwszej kolejności o uchylenie wyroku w całości, ewentualnie o "oddalenie skargi kasacyjnej [skarżącej – przyp. Własny], jeśli nastąpi ono na podstawie art. 184 p.p.s.a., gdyż zgodnie z zasadami ekonomii procesowej wskazany przepis nakazuje w takiej sytuacji utrzymać w mocy zaskarżone orzeczenie, co pozwala na uniknięcie czasochłonnego i kosztownego ponownego postępowania przed WSA, które zakończyłoby się wydaniem wyroku o takiej samej treści, a o zmienionym uzasadnieniu", a także "jednocześnie w sytuacji dokonania oceny prawnej i wskazania co do dalszego postępowania, wyrażone w wyroku oddalającym skargę kasacyjną w zakresie właściwości miejscowej organu I instancji, staną się wiążące dla organów administracji publicznej, których działanie było przedmiotem postępowania. Dzięki temu wyrok sądu I instancji mimo swojej prawomocności jedynie w ograniczonym zakresie będzie wpływać na przebieg dalszego postępowania, w którym pierwszeństwo zyska wykładnia przepisów dokonana przez NSA." Z postawionych wniosków i dalszej treści skargi kasacyjnej można wyczytać, że Skarżąca w istocie podważa wyrok WSA tylko w zakresie jej zdaniem błędnego uzasadnienia – poprzez błędne wnioski Sądu co do właściwości miejscowej organu i ewentualnie w zakresie umocowań osób prowadzących postępowanie administracyjne. Dodatkowo z uwagi na niski poziom rzeczowości uzasadnienia skargi kasacyjnej, które referuje całość postępowania podatkowego prowadzonego wobec strony i miejscami zdaje się ignorować fakt "wygrania" sprawy przed WSA, powielając argumentację skargi która została już przez Sąd pierwszej instancji uwzględniona. Z powyższych żądania autora skargi kasacyjnej są dość nieczytelne i uniemożliwiają właściwe odniesienie się do nich.
5.3. Odnosząc się do zarzutów ogniskujących wokół m.in. art. 12a § 2 i § 5 p.p.s.a. "poprzez nieudostępnienie skarżącej akt sprawy w całości, w wyniku wywodzenia nowej normy prawnej nie mającej odzwierciedlenia w przepisach prawa w podziale akt sprawy na akta "sądowe" i akta "administracyjne" tym samym różnicując zakres dostępu do akt sprawy w zależności czy akta te są dostępne w systemie PASSA czy są to akta papierowe w czytelni Sądu" wskazać należy, że z treści przepisu art. 12a § 1 p.p.s.a. wynika, że dla każdej sprawy tworzy się akta, które są tworzone w postaci elektronicznej lub papierowej. W myśl art. 12a § 2 p.p.s.a. akta w postaci elektronicznej są przetwarzane z wykorzystaniem systemu elektronicznego zarządzania dokumentacją w rozumieniu przepisów o narodowym zasobie archiwalnym i archiwach. Zgodnie z art. 12a § 5 p.p.s.a. sąd, w odniesieniu do akt w postaci elektronicznej, udostępnia stronom akta sprawy w swoim systemie teleinformatycznym, po uwierzytelnieniu strony w sposób określony w art. 20a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2019 r. poz. 700, 730, 848 i 1590).
Skoro akta sprawy mogą być sporządzone zarówno w postaci papierowej jak i elektronicznej, to udostępnianie tych akt stronom postępowania zależy od sposobu w jakim zostały one utworzone. Co oczywiste, akta które prowadzone są w formie papierowej nie mogą zostać stronie udostępnione za pośrednictwem systemu PASSA, gdyż nie są prowadzone w formie elektronicznej. Wobec faktu, że DIAS przekazał akta sprawy w postaci papierowej, to WSA mógł udostępnić te akta stronie tylko w formie papierowej, bo w takiej też formie nimi dysponował. Przy czym zaznaczyć należy, że
z uwagi na de facto niepełny zakres zaskarżenia przedmiotowego wyroku, Strona nie wskazała w jaki sposób zarzucane naruszenie miałoby mieć wpływ na wynik rozstrzygnięcia w zakresie "niestwierdzenia faktu, że organ działał z rażącym naruszeniem prawa i nie zasądził grzywny w tym zakresie". Tym samym zarzuty te nie realizują dyspozycji art. 174 pkt 2 p.p.s.a. W konsekwencji postawione zarzuty dotyczące kwestii udostępniania akt sprawy są bezpodstawne.
5.4. Jedną z zasadniczych linii argumentacji Skarżącej dotyczy prowadzenia postępowania podatkowego przez osoby do tego nieupoważnione, co zdaniem autora skargi kasacyjnej doprowadziło do naruszenia art. 143 w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.
W myśl art. 143 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy może upoważnić funkcjonariusza lub pracownika kierowanej jednostki organizacyjnej do załatwiania spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń. Jak stanowi z kolei przepis art. 143 § 3 tej ustawy, upoważnienie udzielane jest w formie pisemnej.
Przede wszystkim wskazać należy, że żaden przepis prawa nie nakazuje powoływania w treści wydawanego aktu (decyzji czy postanowienia) upoważnienia do działania w imieniu organu, czy doręczenia go stronie postępowania. Powyższe potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym przyjmuje się, że udzielenie upoważnienia zgodnie z art. 143 § 1 Ordynacji podatkowej, jest czynnością wewnętrzną organu podatkowego, w związku z tym nie doręcza się go stronie w związku z wszczęciem postępowania, nie musi się również ono znajdować w aktach postępowania. Za prawidłowe, z zachowaniem wymogu pisemności, należy uznać upoważnienie wynikające z regulaminu urzędu, zarządzenia czy zakresu czynności, które są dostępne, czy to w siedzibie organu, czy też na jego stronie internetowej (m.in. wyroki NSA: z 28 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 1154/16, oraz z 31 maja 2017 r.,
sygn. akt I FSK 1835/15 – publ. CBOSA).
Końcowo, wbrew argumentacji skargi kasacyjnej zaskarżone postanowienie zostało podpisane przez osobę do tego prawidłowo umocowaną, co ma zasadnicze znaczenie dla oceny legalności tego postanowienia. Poza tym stanowisko zaprezentowane w skardze kasacyjnej nie zostało wsparte argumentacją, mającą na celu wykazanie, że wskazywane przez Skarżącą "wady" upoważnień miały istotny wpływ na wynik niniejszego postępowania, a winno to stanowić podstawowy element stawianych zarzutów prawa procesowego.
5.5. Kolejna grupa zarzutów dotyczy kwestii zachowania przez organy podatkowe właściwości miejscowej. Tutejszy Sąd nie podziela przedstawionej w skardze kasacyjnej argumentacji w tym zakresie. Za wystarczające w tym względzie zdaje się wskazanie na art. 18a § 1 o.p. zgodnie z którym jeżeli po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich lat podatkowych lub innych okresów rozliczeniowych jest organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń, z zastrzeżeniem art. 18b.
Skarżąca w istocie złożyła deklarację w Urzędzie Skarbowym Poznań-Jeżyce, który to na mocy art. 18a § 1 o.p. zachował właściwość miejscową w sprawie, zwłaszcza, że zmiana adresu siedziby spółki została ujawniona w KRS dopiero 14 lutego 2019 r., a kontrola podatkowa spółko została wszczęta 14 lutego 2018 r.
Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że Skarżąca nie wskazuje jednoznacznie kiedy nastąpiła faktyczna zmiana adresu spółki. Już nawet zgodnie z chronologią przedstawianą przez Skarżącą, skoro deklaracja dotyczy grudnia 2017 r., deklarację złożono w styczniu 2018 r., a zdaniem Skarżącej organ miałby powziąć wiedzę o zmianie faktycznej siedziby już 8 lutego 2018 r., to i tak na mocy przepisów ordynacji podatkowej właściwość miejscową w zakresie tego okresu rozliczeniowego zachował Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań-Jeżyce.
Z powyższych względów, a także wskazywanego już przy okazji wcześniejszych zarzutów nieuzasadnienia wpływu wskazanych naruszeń na treść rozstrzygnięcia, zarzuty dotyczące omawianej kwestii nie zasługują na uwzględnienie.
5.6. Ostatnia grupa zarzutów ogniskująca wokół niezupełnego uzasadnienia przez WSA swojego rozstrzygnięcia (odwołując się do rozważań w zakresie specyfiki zarzutów naruszenia art. 141 § 1 p.p.s.a. poczynionych w pkt. 4.6. niniejszego uzasadnienia) również nie zasługuje na uwzględnienie. Wbrew zapatrywaniom Skarżącej Wojewódzki Sąd Administracyjny właściwie określił zakres postępowania i dogłębnie ocenił relewantne dla rozstrzygnięcia okoliczności, jednocześnie – w sposób uzasadniony – zdawkowo odniósł się do okoliczności pozostających bez wpływu na treść rozstrzygnięcia, co było tym bardziej uzasadnione stwierdzeniem przez ten Sąd wady zaskarżonego postanowienia skutkującej jego uchyleniem, a implikującej zasadniczo podstawy ku umorzeniu postępowania w przedmiocie przedłużania terminu zwrotu podatku z uwagi na upłynięcie terminu materialno-prawnego wskazanego w art. 87 ust. 2 u.p.t.u.
5.7. W konsekwencji powyższych rozważań należy stwierdzić, że skarga kasacyjna Skarżącej nie zawiera uzasadnionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu.
6.1. W tym stanie rzeczy, z przedstawionych powyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Skarżącej oraz oddalił skargę kasacyjną Organu drugiej instancji na podstawie art. 184 p.p.s.a.
6.2. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono w oparciu o art. 207 § 2 p.p.s.a. zgodnie z którym w przypadkach szczególnie uzasadnionych sąd może odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości lub w części. W niniejszej sprawie obie strony postępowania nie zgodziły się z wyrokiem WSA wywodząc od niego skargi kasacyjne, natomiast Naczelny Sąd Administracyjny co do zasady podzielił zapatrywania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Należało więc uznać, że wyłączne obciążenie jednej ze stron kosztami postępowania kasacyjnego w niniejszej sprawie byłoby nieuzasadnione, zwłaszcza w obliczu wskazywanych zastrzeżeń co do jakości skargi kasacyjnej Skarżącej.
Elżbieta Olechniewicz Danuta Oleś Marek Kołaczek
sędzia WSA (del.) sędzia NSA sędzia NSA