I FSK 1775/21

I FSK 1775/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-02-07
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-09-07
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Nita
Bartosz Wojciechowski
Marek Kołaczek /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Inne
Sygn. powiązane
I SA/Gl 1317/20 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2021-02-25
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 106
art. 108b ust. 5 pkt 1
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
Dz.U. 2022 poz 1520
art. 62 i art. 63
Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek (spr.), Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA (del.) Adam Nita, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 1317/20 w sprawie ze skargi Syndyka Masy Upadłości E. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 21 sierpnia 2020 r. nr 2401-IOV1_.4103.62.2020.AG UNP: 2401-20-156109 w przedmiocie wyrażenia zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od Syndyka Masy Upadłości E. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 730 (siedemset trzydzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 25 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1317/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu skargi Syndyka Masy Upadłości E. Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej w D. (dalej: Syndyk, Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej jako: Organ odwoławczy lub Dyrektor IAS) z 21 sierpnia 2020 r. w przedmiocie wyrażenia zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT uchylił zaskarżoną decyzję wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji.
1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny.
Pismem z dnia 3 stycznia 2020 r. Syndyk na podstawie art. 108b ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm., dalej jako: u.p.t.u.) zwrócił się do Naczelnika US z wnioskiem o przekazanie środków w wysokości 31.899,39 zł zgromadzonych na rachunku VAT w związku z postanowieniem Sądu Rejonowego [...] Wydział X Gospodarczy z dnia 21 listopada 2019 r. sygn. akt [...] o ogłoszeniu upadłości dłużnika oraz brakiem środków finansowych na bieżące koszty postępowania upadłościowego.
Po wszczęciu postępowania i przeanalizowaniu danych, organ I instancji decyzją z dnia 26 marca 2020 r. odmówił wydania zgody na przekazanie kwoty 31.899,39 zł z rachunku VAT na rachunek bankowy.
Decyzją z dnia 21 sierpnia 2020 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji z dnia 26 marca 2020 r.
W ocenie Dyrektora IAS, bez znaczenia dla sprawy jest fakt postawienia Spółki w stan upadłości. Uzasadniono to tym, że ogłoszenie upadłości przedsiębiorcy nie wpływa na jego status podatkowy, tj. nie przestaje być on podatnikiem podatku od towarów i usług. Brak jest więc podstaw do preferencyjnego traktowania takiego podatnika. Organ odwoławczy wskazał także, że poglądu o tym, iż przepisy Prawa upadłościowego, mają charakter lex specialis w stosunku do przepisów podatkowych nie można odnosić do tych norm prawa podatkowego, które regulują kwestie pozostające poza zakresem ustawy Prawo upadłościowe. Argumentując ten pogląd podniósł, że przepisy tejże ustawy nie normują kwestii wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT, ani nie zawierają wyłączenia stosowania w tym zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług po ogłoszeniu upadłości. W związku z tym Dyrektor IAS stanął na stanowisku, że fakt ogłoszenia upadłości nie stanowi wystarczającej przesłanki do niestosowania art. 108b ust. 5 u.p.t.u.
W dalszej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji wyjaśniono istotę mechanizmu podzielonej płatności (art. 108a ust. 2 u.p.t.u.) oraz zacytowano treść art. 62b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2357 z późn. zm. – dalej u.p.b.). Organ odwoławczy zauważył, że we wspomnianym art. 62b u.p.b. nie wskazano, aby środki zgromadzone na rachunku VAT mogły zostać wykorzystane na zaspokojenie wierzycieli w postępowaniu upadłościowym. Ponadto zauważył, iż jakkolwiek środki zgromadzone na rachunku VAT są środkami należącymi do podatnika i stanowią jego własność, to zaistnienie którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 108b ust. 5 u.p.t.u. skutkuje odmową wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT. Jedną z takich przesłanek – która wystąpiła w niniejszej sprawie - jest posiadanie przez podatnika zaległości z tytułu podatków i należności, o których mowa w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.b. w wysokości odpowiadającej tej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, według stanu na dzień wydania decyzji.
Końcowo Dyrektor IAS zauważył, że środki odpowiadające wysokości posiadanych zaległości (wraz z odsetkami za zwłokę) pozostają nadal na rachunku VAT, którymi podatnik dysponuje na zasadach określonych w ustawie. Przepisy nie przewidują tu automatycznego "przejmowania" środków zgromadzonych na rachunku VAT przez urzędy skarbowe.
1.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazanym na wstępie wyrokiem uchylił zaskarżoną decyzję wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji.
W ocenie WSA uregulowania dotyczące mechanizmu podzielonej płatności (art. 108a i n. u.p.t.u.) - jak zaznaczono wcześniej - mają na celu przeciwdziałanie nadużyciom i oszustwom podatkowym. Realizowane to jest m.in. przez ograniczenia w dysponowaniu środkami zgromadzonymi na rachunku VAT. Mianowicie podatnik co do zasady może dokonywać z niego płatności na poczet zobowiązań publicznoprawnych. Uregulowania te nie mogą jednak prowadzić do uprzywilejowania Skarbu Państwa względem innych wierzycieli przedsiębiorcy postawionego w stan upadłości. Zresztą nie wynika z nich, aby w przypadku upadku podatnika Skarb Państwa mógł w pierwszej kolejności uzyskać zaspokojenie przysługujących mu należności z tytułu podatków określonych w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.b. Zatem po ogłoszeniu upadłości żaden wierzyciel nie może samodzielnie realizować swoich uprawnień. Dotyczy to również Skarbu Państwa. Postępując wbrew prawu upadłościowemu, fiskus świadomie działałby ze szkodą dla pozostałych wierzycieli. Długi spółki, która ogłosiła upadłość, muszą być spłacane według kolejności wskazanej w Prawie upadłościowym (zob. wyrok NSA z dnia 11 marca 2005 r. sygn. akt FSK 203/04, Lex nr 156410).
W niniejszym przypadku, gdzie wobec Spółki prowadzone jest postępowanie upadłościowe, przekazanie środków z rachunku VAT na wskazany we wniosku rachunek bankowy służyć ma zaspokojeniu wierzycieli Spółki według zasad Prawa upadłościowego. Odmienne stanowisko stanowiłoby o tym, że Skarb Państwa byłby w korzystniejszej sytuacji niż pozostali wierzyciela, co też pozostawałoby w sprzeczności z konstytucyjnymi zasadami sprawiedliwości i równości (art. 2 i art. 64 ust. 2 Konstytucji RP). Ponadto podkreślić należy, że domeną Prawa upadłościowego są regulacje, które stanowią o tym w jakiej kolejności dochodzi do zaspokojenia zobowiązań z masy upadłościowej. Konkludując stwierdzić należy, że rozpatrywanym stanie faktycznym okoliczności z art. 108b ust. 5 u.p.t.u. nie mogą stanowić uzasadnienia dla odmowy przekazania środków z rachunku VAT.
2. Skarga kasacyjna.
2.1. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wywiódł Organ odwoławczy, zarzucając zaskarżonemu rozstrzygnięciu na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej jako: p.p.s.a.) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 108b ust. 5 pkt 1 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że posiadanie przez podatnika zaległości podatkowej w podatku w przypadku postawienia podatnika w stan upadłości likwidacyjnej, umożliwia wyrażenie zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT prowadzonym w ramach mechanizmu podzielonej płatności,
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 62 i art. 63 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1520 ze zm.) oraz art. 108b ust. 5 pkt 1 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że regulacje prawa upadłościowego jako przepisy szczególne wyłączają możliwość odmowy, w drodze decyzji, wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT w przypadku ogłoszenia upadłości wobec podatnika,
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 62 i art. 63 ustawy Prawo upadłościowe w związku z art. 108b ust. 5 pkt 1 u.p.t.u. poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że regulacje prawa upadłościowego znajdują zastosowanie w niniejszej sprawie w sytuacji, w której kwestie prowadzenia oraz uznania i obciążenia rachunku VAT prowadzonego w ramach mechanizmu podzielonej płatności zostały wyczerpująco uregulowane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo bankowe,
4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 108b ust. 5 pkt 1 u.p.t.u. oraz att.62b ust. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U . z 2019 r., poz. 2357 z późn. zm.) poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że poza enumeratywnie wyliczonymi w przepisach prawa bankowego przypadkami możliwości obciążenia rachunku VAT, istnieje również możliwość przekazania zgromadzonych tam środków syndykowi na wskazany przez niego rachunek.
2.2. W konsekwencji w skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, a także zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
2.3. Syndyk nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna jest podlegała uwzględnieniu.
3.1. Sformułowanymi w skardze kasacyjnej zarzutami pełnomocnik organu odwoławczego zwalcza zajęte przez Sąd pierwszej instancji stanowisko, że pomimo spełnienia przesłanek z art. 108 b ust. 5 pkt 1 u.p.t.u. (tj. wystąpienia negatywnych przesłanek do wyrażenia zgody na przekazanie środków) organ podatkowy powinien wyrazić zgodę na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT, określonym w art. 62 Prawa bankowego na żądanie syndyka do masy upadłości na wskazany we wniosku rachunek bankowy. Sąd pierwszej instancji prezentuje bowiem stanowisko, że przepisy Prawa upadłościowego mają charakter lex specialis w stosunku do ustawy o podatku od towarów i usług.
3.2. Według Sądu pierwszej instancji pieniądze przechowywane na rachunku VAT wchodzą do masy upadłości, ponieważ nie zostały wymienione w art. 63 ust. 1 u.p.u. Przepis ten ustanawia wyjątek od zasady wyrażonej w art. 62 u.p.u., że cały majątek upadłego, który należał do niego w dniu ogłoszenia upadłości albo został przez niego nabyty w toku postępowania upadłościowego, wchodzi do masy upadłości. Z tej racji art. 63 u.p.u., jako przepis ustanawiający wyjątek od zasady, nie może być interpretowany rozszerzająco. Uregulowania dotyczące mechanizmu podzielonej płatności (art. 108a i n. u.p.t.u.) mają na celu przeciwdziałanie nadużyciom i oszustwom podatkowym. Realizowane to jest m.in. przez ograniczenia w dysponowaniu środkami zgromadzonymi na rachunku VAT. Mianowicie podatnik co do zasady może dokonywać z niego płatności na poczet zobowiązań publicznoprawnych. W rezultacie WSA w Gliwicach stwierdził, że uregulowania te nie mogą jednak prowadzić do uprzywilejowania Skarbu Państwa względem innych wierzycieli przedsiębiorcy postawionego w stan upadłości. Zresztą nie wynika z nich, aby w przypadku upadku podatnika Skarb Państwa mógł w pierwszej kolejności uzyskać zaspokojenie przysługujących mu należności z tytułu podatków określonych w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.b. Zatem po ogłoszeniu upadłości żaden wierzyciel nie może samodzielnie realizować swoich uprawnień. Dotyczy to również Skarbu Państwa. Postępując wbrew prawu upadłościowemu, fiskus świadomie działałby ze szkodą dla pozostałych wierzycieli. Długi spółki, która ogłosiła upadłość, muszą być spłacane według kolejności wskazanej w Prawie upadłościowym.
3.3. Organ podatkowy prezentuje natomiast stanowisko, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące mechanizmu podzielonej płatności normują powyższe zagadnienie całościowo. W rozpatrywanej sprawie zaistniała wymieniona w przepisie prawa materialnego tj. art. 108b ust. 5 ust. 1 u.p.t.u. przesłanka, uzasadniająca odmowę wyrażenia zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT podatnika (z uwagi na wydanie przez organ podatkowy wskazanej wyżej decyzji zabezpieczającej doszło również do ziszczenia się przesłanki z art. 108b ust. 5 pkt 2 ustawy). Brzmienie przywołanego przepisu jest jednoznaczne, kategoryczne i nie pozostawia żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Środki zgromadzone na rachunku VAT są środkami należącymi do podatnika i stanowią jego własność, jednak zaistnienie którejkolwiek z wyczerpująco wymienionych przesłanek powoduje odmowę wydania zgody na przekazanie środków zgromadzonych na rachunku VAT. Jedną z takich przesłanek jest posiadanie przez podatnika zaległości z tytułu podatków i należności, o których mowa w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a) Prawa bankowego. W konsekwencji fakt ogłoszenia upadłości nie stanowi wystarczającej przesłanki do niestosowania regulacji art. 108b ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Wykładnia tego przepisu w powiązaniu z powołanymi wyżej przepisami prawa bankowego nie powinna zatem uwzględniać powołanych przez Sąd I instancji przepisów prawa upadłościowego.
3.4. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela powyższe stanowisko prezentowane w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.
3.5. W myśl art. 108b ust. 1 u.p.t.u., na wniosek podatnika naczelnik urzędu skarbowego wydaje, w drodze postanowienia, zgodę na przekazanie środków zgromadzonych na wskazanym przez podatnika rachunku VAT na wskazany przez niego rachunek bankowy albo rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, dla których jest prowadzony ten rachunek VAT. Wspomniany podmiot jest jednak władny nie zaakceptować takiego wniosku, w sytuacjach wskazanych w art. 108b ust. 5 pkt 1 i 2 u.p.t.u. Tak właśnie stało się w przedmiotowej sprawie. Organ I instancji wyartykułował, że na Spółce ciążą zaległości w podatku od towarów i usług, a także w podatku dochodowym od osób fizycznych. To zaś, w świetle art. 108b ust. 5 pkt 1 w zw. z art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a) Prawa bankowego stanowi negatywną przesłankę przekazania środków podatnika zgromadzonych na rachunku VAT na inne konto bankowe tego podmiotu.
3.6. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że trafnym było rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, w którym utrzymano w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego. Nie można bowiem przyjąć, że w zakresie dysponowania środkami finansowym należącymi do podatnika, zgromadzonymi na rachunku VAT, Prawo upadłościowe zawiera regulację szczególną w stosunku do unormowań zawartych we wskazanych wcześniej przepisach ustawy o podatku od towarów i usług oraz Prawa bankowego. W przekonaniu Sądu jest wręcz odwrotnie – to regulacja prawna zawarta w art. 108b ust. 5 pkt 1 w zw. z art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a) Prawa bankowego stanowi podatkowy lex specialis w stosunku do ogólnej regulacji prawnej, zawartej w Prawie upadłościowym.
3.7. W powyższej kwestii należy w pełni zaakceptować słuszny pogląd wyrażony w prawomocnym wyroku WSA w Gliwicach z dnia 18 marca 2021 r., sygn. I SA/Gl 82/21 (opubl. CBOSA), że: "Takie rozwiązanie prawne nie jest niczym wyjątkowym w polskim systemie prawnym – niejednokrotnie ta sama materia jest w nim normowana odmiennie w przepisach ogólnych, formułowanych na potrzeby całego prawa i w odrębnej, podatkowoprawnej regulacji prawnej. Przykładem w tym zakresie może być chociażby "autonomiczne" uregulowanie w art. 29 o.p. odpowiedzialności podatkowej małżonka podatnika pozostającego z nim we wspólności majątkowej, za zaległości podatkowe podmiotu obowiązanego z tytułu podatku. Regulacja ta całkowicie abstrahuje od swojego "ogólnoprawnego" odpowiednika, zawartego w art. 41 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Przez wzgląd na potrzeby ochrony interesu fiskalnego podmiotu czynnego stosunków podatkowoprawnych, odpowiedzialność małżonka ponoszona majątkiem wspólnym za zaległości podatkowe jego współmałżonka jest zaś wolna od ograniczeń właściwych "generalnej" regulacji prawnej (w tym zakresie, por. art. 41 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).
Innym przykładem takiego autonomicznego ujęcia określonego zagadnienia na potrzeby prawa podatkowego, odrywającego się od ogólnej regulacji prawnej może być własne ukształtowanie zasad odpowiedzialności podatkowej członka zarządu spółki kapitałowej za zaległości podatkowe tego podmiotu. Normatywne ujęcie tej kwestii, zawarte w art. 116 o.p. stanowi lex specialis w stosunku do unormowania ogólnych zasad odpowiedzialności członka zarządu spółki za jej zobowiązania cywilnoprawne, ukształtowanego w art. 299 Kodeksu spółek handlowych (jeżeli chodzi o spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) oraz w art. 479 – 490 tej samej ustawy (w odniesieniu do odpowiedzialności cywilnoprawnej wobec spółki akcyjnej).
W podobny sposób należy klasyfikować regulację prawną, zawartą w powoływanych już przepisach ustawy o podatku od towarów i usług oraz Prawa bankowego. Mechanizm podzielonej płatności, ukształtowany w art. 108a u.p.t.u. niewątpliwie zabezpiecza interesy państwa jako podmiotu uprawnionego z tytułu podatku od towarów i usług. Dzięki niemu zyskuje ono bowiem gwarancję, że kwota tej daniny, należna od dostawcy towaru, ale ekonomicznie obciążająca jego nabywcę rzeczywiście zostanie uiszczona. Należy przy tym pamiętać, że powinność odprowadzenia podatku od towarów i usług, związanego z daną dostawą ciąży na podatniku już od chwili przeniesienia na nabywcę ekonomicznego władztwa nad rzeczą (por. art. 19a ust. 1 u.p.t.u.). Termin spełnienia tego świadczenia przypada zaś na 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy (por. art. 103 ust. 1 u.p.t.u.). Tym samym, podatek od towarów i usług, chociaż w sensie gospodarczym uiszczony przez nabywcę towaru (podatnika w znaczeniu ekonomicznym), jako powinność podatkowa ciąży na dostawcy (podatniku w znaczeniu prawnym) już od dnia przekazania nabywcy prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Ogłoszenie upadłości podatnika (dostawcy) niczego zaś nie zmienia w tym względzie.
Jednocześnie, zabezpieczając interesy fiskalne państwa, w art. 108b ust. 5 pkt 1 w zw. z art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a) Prawa bankowego ustawodawca przewidział, że "uwolnienie" środków zgromadzonych na rachunku VAT nie jest możliwe, jeżeli na podatniku ciążą wskazane tam zaległości publicznoprawne (podatkowe, celne, z tytułu składek ZUS). W takiej sytuacji środki znajdujące się na wspomnianym koncie bankowym służą spełnieniu wskazanych powinności publicznoprawnych na rzecz podmiotu uprawnionego z tytułu podatku.
Zdaniem Sądu, nie sposób przyjąć że w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy, odmowa zgody na przekazanie środków z rachunku VAT na inne konto bankowe narusza przepisy Prawa upadłościowego wskazane przez Syndyka (art. 63, art. 343 w zw. z art. 342 ust. 1 pkt 2 oraz art. 145 i art. 146 tej ustawy). Jak już bowiem wcześniej wskazano, charakter przepisów szczególnych wobec Prawa upadłościowego mają art. 108b ust. 5 pkt 1 w zw. z art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a) Prawa bankowego będące konsekwencją istnienia regulacji prawnej zawartej w art. 108a u.p.t.u. Tym samym, odmawiając przekazania Syndykowi zasobów finansowych zgromadzonych na rachunku VAT, administracja podatkowa nie ogranicza masy upadłości, nie uzyskuje nieuzasadnionego, szybszego zaspokojenia należności podatkowych państwa, niezgodnego z kolejnością wskazaną w niemieszczącego się w Prawie upadłościowym i nie można przyjąć, że prowadzi niedozwoloną egzekucję wobec majątku tworzącego masę upadłości".
3.8. Powyższy pogląd można uznać za utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych, albowiem prezentowany był w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 marca 2021 r., sygn. I FSK 1792/20, z dnia 17 maja 2022 r., sygn. I FSK 236/22 jak i prawomocnych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 2 lipca 2020 r., sygn. I SA/Ke 57/20, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 24 września 2021 r., sygn. I SA/Op 268/21 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 marca 2021 r., sygn. I SA/Gl 82/21.
3.9. W rezultacie słuszne okazały się wszystkie sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego dotyczące błędnej wykładni i błędnego zastosowania art. 108b ust. 5 pkt 1 u.p.t.u. w zw. z art. 62 i art. 63 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U z 2020 r., poz. 1228 z późn. zm.), albowiem wprowadzone z dniem 1 lipca 2018r. przepisy dotyczące mechanizmu podzielnej płatności w żaden sposób nie odniosły się do Prawa upadłościowego. Ustawodawca wprowadzając w art. 108 lit. b ust. 5 pkt 1 u.p.t.u. bezwzględny zakaz przekazywania środków zgromadzonych na rachunku VAT w przypadku posiadania przez podatnika zaległości z tytułu podatków i należności, o których mowa w art. 62b ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.b., nie przewidział żadnych wyjątków dotyczących masy upadłościowej. Wprawdzie analogicznie żadnych zmian nie przewidziano w Prawie upadłościowym. Tym niemniej, zakładając racjonalność ustawodawcy i uwzględniając zasadę lex posterior derogat legi priori nowe regulacje prawne w zakresie mechanizmu podzielnej płatności nie przewidują żadnych wyłączeń z uwagi na istotę, cele i zasady Prawa upadłościowego (wyrok NSA z dnia 17 maja 2022 r., sygn. akt I FSK 236/22).
3.10. Uwzględniając powyższe oraz mając na uwadze, że ustalenia faktyczne sprawy pozostają bezsporne zaś istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i rozpoznając skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę syndyka oddalił.
3.11. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast na postawie art. 209, art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 p.p.s.a. oraz w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265 z późn. zm.).
Adam Nita Marek Kołaczek Bartosz Wojciechowski
sędzia WSA (del.) sędzia NSA sędzia NSA