I FSK 1766/19

I FSK 1766/19 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2022-10-12
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2019-09-16
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Arkadiusz Cudak
Maja Chodacka /sprawozdawca/
Zbigniew Łoboda /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
I SA/Lu 55/19 - Wyrok WSA w Lublinie z 2019-04-30
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2018 poz 2174
art. 43 ust. 1 pkt 9
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Zbigniew Łoboda, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA del. Maja Chodacka (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 12 października 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 30 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 55/19 w sprawie ze skargi Gminy C. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 listopada 2018 r. nr 0112-KDIL2-3.4012.495.2018.1.AS w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
1.1. Wyrokiem z 30 kwietnia 2019r., sygn. akt I SA/Lu 55/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w sprawie ze skargi Miasta C. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 listopada 2018r. nr 0112-KDIL2-3.4012.495.2018.1.AS w przedmiocie podatku od towarów i usług - uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną oraz orzekł w przedmiocie kosztów postępowania. Wymieniony wyrok oraz pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.
1.2. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynikało, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiony został stan faktyczny wskazujący, że Miasto, będące czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, po przeprowadzeniu przetargu sprzedało nieruchomość, oznaczoną w ewidencji gruntów Miasta w obrębie I jako działka nr [...]. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Miasta wskazana działka oznaczona jest symbolem [...] - użytki zielone. Na obszarze oznaczonym symbolem [...] - użytki zielone obowiązuje zakaz zabudowy. Ponadto, z planu tego wynika, że dopuszcza się lokalizację (a dotyczy to również wskazanej działki [...]) - w sposób niekolidujący z podstawowym przeznaczeniem tych terenów - obiektów i sieci infrastruktury gazowej, wodnej, ciepłowniczej, energetycznej i telekomunikacyjnej, służących bezpośredniej obsłudze tych terenów. Na moment sprzedaży na działce [...] znajdowały się dwa słupy energetyczne: niskiego i wysokiego napięcia, wraz z liniami napowietrznymi oraz przewód telekomunikacyjny podziemny. Stanowią one własność przedsiębiorstwa przesyłowego, a Miastu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z posadowieniem na nieruchomości wskazanych obiektów.
W związku z przedstawionym stanem faktycznym Miasto sformułowało pytanie: czy sprzedaż działki podlega zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018r. poz. 2174 ze zm., dalej: " ustawa o podatku od towarów i usług")?
Według Miasta sprzedaż działki [...] podlega zwolnieniu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie ustawy podatkowej.
1.3. Uznając zaskarżoną interpretacją indywidualną stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, organ interpretacyjny wyjaśnił, że z okoliczności przedstawionych w opisie stanu faktycznego jednoznacznie wynika, iż przedmiotowa działka stanowi teren przeznaczony pod zabudowę, wobec czego brak jest podstaw do zwolnienia od opodatkowania sprzedaży działki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.
1.4. Sąd pierwszej instancji uchylając zaskarżoną interpretację indywidualną podzielił stanowisko Miasta, uznając, że działka nr [...], na której znajdują się dwa słupy energetyczne niestanowiące własności wnioskodawcy, oznaczona w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Miasta symbolem [...] - użytki zielone, na którym obowiązuje zakaz zabudowy, a jednocześnie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza lokalizację (w sposób niekolidujący z podstawowym przeznaczeniem tych terenów) - obiektów i sieci infrastruktury gazowej, wodnej, ciepłowniczej, energetycznej i telekomunikacyjnej, służących bezpośredniej obsłudze tych terenów, stanowi teren inny niż przeznaczony pod zabudowę w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, w konsekwencji zaś, jego dostawa korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 wskazanej ustawy.
Sąd pierwszej instancji uznał, że o charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego.
Oceniając zaś charakter planowanej transakcji, jej aspekt ekonomiczny, jak i cel, stwierdzono, że przedmiotem dostawy będzie, w opisanym przez Miasto przypadku, teren niezabudowany. Znajdujące się na nim budowle (słupy) przynależą bowiem w sensie ekonomicznym i prawnym do przedsiębiorstwa przesyłowego. Samo ich posadowienie na działce zbywcy nie czyni ich przedmiotem transakcji i jako takie, w kontekście dostawy opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie decyduje o zabudowanym charakterze zbywanej nieruchomości.
2. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną.
2.1 W skardze kasacyjnej pełnomocnik organu zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:
1/ na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm. dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi") naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem Sąd wbrew przepisom art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną interpretację, gdyż nie było podstaw do uwzględnia zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów postępowania i uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej, albowiem organ nie naruszył art. 14c § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018r., poz. 800 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa"), w zw. z art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej, skoro wypełnił obowiązek sporządzenia należytego uzasadnienia zajętego w interpretacji stanowiska, wyjaśniając przy tym, dlaczego jego zdaniem poglądy wyrażone w orzeczeniach sądów administracyjnych i podniesiona tam argumentacja nie mają zastosowania w niniejszej sprawie;
2/ naruszenie przepisu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię (art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), tj.: art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, przez niesłuszne uznanie, iż dostawa nieruchomości, która w planie zagospodarowania przestrzennego została określona jako użytek zielony, przeznaczona jednak pod lokalizację obiektów i sieci infrastruktury przesyłowej, na której posadowione zostały już budowle, stanowi teren niezabudowany inny niż teren budowlany, a przez to podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, gdy tymczasem, zdaniem organu, nieruchomość taka winna zostać potraktowana jako teren zabudowany, a zatem nie spełniający wszystkich kryteriów umożliwiających uznanie dostawy takiej nieruchomości za korzystającą ze zwolnienia od tego podatku.
2.2. Skarżący organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie od skarżącego na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
2.3. W niniejszej sprawie nie złożono odpowiedzi na skargę kasacyjną.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.
3.1. Skarga nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.
W myśl art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani umorzenia postępowania przed sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40). Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).
3.2. Rozpoznając sprawę granicach podniesionych zarzutów stwierdzić należy, że jej istota sprawdzała się do rozstrzygnięcia, czy zasadnie Sąd pierwszej instancji uchylił zaskarżoną interpretację aprobując stanowisko wnioskującego Miasta, że działka nr [...], na której znajdują się dwa słupy energetyczne niestanowiące własności wnioskodawcy, oznaczona w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Miasta symbolem [...] - użytki zielone, na którym obowiązuje zakaz zabudowy, a jednocześnie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza lokalizację (w sposób niekolidujący z podstawowym przeznaczeniem tych terenów) - obiektów i sieci infrastruktury gazowej, wodnej, ciepłowniczej, energetycznej i telekomunikacyjnej, służących bezpośredniej obsłudze tych terenów, stanowi teren inny niż przeznaczony pod zabudowę w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, w konsekwencji zaś, jego dostawa korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 wskazanej ustawy.
3.3. Na wstępie Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że sprawy o tożsamym przedmiocie były rozstrzygane przez Naczelny Sąd Administracyjny min. w wyrokach z 9 czerwca 2017r., sygn. akt I FSK 1650/15 oraz 26 kwietnia 2022r., sygn. akt I FSK 49/22. Przedstawione tam poglądy Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela i przyjmuje za własne.
Ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Samo pojęcie terenów budowlanych zdefiniowano natomiast w art. 2 pkt 33 tej ustawy, który stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 przywołanej ustawy w planie miejscowym obowiązkowo określa się m. min. przeznaczanie terenów, przy czym z uwagi na specyfikę danych terenów, czy preferencje lokalnej społeczności, dopuszcza się w planach mieszane przeznaczenie terenów z funkcją podstawową i uzupełniającą, jednakże wyłącznie wtedy, gdy funkcje te nie różnią się one od siebie w sposób zasadniczy, wzajemnie się nie wykluczają, a wręcz uzupełniają. Główny kierunek zagospodarowania terenu wyznacza więc przeznaczenie podstawowe. Przeznaczenie uzupełniające zaś ma niejako wzbogacać, uelastyczniać główny kierunek zagospodarowania, co jednak nie znaczy, że go w jakikolwiek sposób zmienia.
Dlatego też, w opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego, kwalifikacja terenu - jako przeznaczonego pod zabudowę - powinna wypływać z części projektowej planu, określającej podstawowe przeznaczenie terenu (por. A. Bartosiewicz "Definicja terenów budowlanych ułatwi stosowanie zwolnienia dla dostawy gruntów". Warszawa 2013, dostępne: LEX/el).
O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego (por. wyrok NSA z dnia 15 października 2014r. o sygn. akt I FSK 1115/13).
3.4. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy zaznaczyć należy, że wnioskodawca opisując stan faktyczny wskazał, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Miasta działka będąca przedmiotem dostawy oznaczona jest symbolem [...] - użytki zielone. Zgodnie z treścią wskazanego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, na obszarze oznaczonym symbolem [...] - użytki zielone obowiązuje zakaz zabudowy. Ponadto, z planu tego wynika, że dopuszcza się lokalizację (a dotyczy to również wskazanej działki [...]) - w sposób niekolidujący z podstawowym przeznaczeniem tych terenów - obiektów i sieci infrastruktury gazowej, wodnej, ciepłowniczej, energetycznej i telekomunikacyjnej, służących bezpośredniej obsłudze tych terenów. Wskazane obiekty mogą więc częściowo znajdować się na tej działce, jako część infrastruktury zlokalizowanej na innych działkach. Na moment sprzedaży na działce [...] znajdowały się dwa słupy energetyczne: niskiego i wysokiego napięcia, wraz z liniami napowietrznymi oraz przewód telekomunikacyjny podziemny. Stanowią one własność przedsiębiorstwa przesyłowego, a wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z posadowieniem na nieruchomości wskazanych obiektów.
Rację miał więc Sąd I instancji stwierdzając, że dostawa przez Miasto działki znajdującej się w terenach oznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego symbolem [...] (użytki zielone z zakazem zabudowy) powinna korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Zasadnie też stwierdzono, że możliwość zrealizowania na danym terenie jakiejkolwiek budowli (obiektów i sieci infrastruktury gazowej, wodnej, ciepłowniczej, energetycznej i telekomunikacyjnej, które mogą zostać zbudowane na działce, ale stanowić będą części obiektów doprowadzających media do innych działek, przedmiotowa zaś działka zachowa status działki nieuzbrojonej), nie przesądza o zasadności zakwalifikowania tej jako terenu przeznaczonego pod zabudowę. Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego - urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. W opisanym stanie faktycznym stanowią one własność przedsiębiorstwa przesyłowego, a wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z posadowieniem na nieruchomości wskazanych obiektów. Samo ich posadowienie na działce zbywcy nie czyni ich przedmiotem transakcji i jako takie, w kontekście dostawy opisanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie decyduje o zabudowanym charakterze zbywanej nieruchomości.
3.5. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że bezpodstawny był zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przez Sąd pierwszej instancji prawa materialnego, tj. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem Sąd pierwszej instancji zasadnie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.
3.6. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa procesowego, tj. art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 120 w zw. art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji mimo, że - zdaniem autora skargi kasacyjnej - brak było podstaw do uwzględnia zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów postępowania i na tej podstawie uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzut jest zasadny jednakże nie mógł doprowadzić do wyeliminowania zaskarżonego orzeczenia. Organ interpretacyjny uzasadnił zajęte w interpretacji stanowisko w sposób należyty, nie mniej jednak dokonał błędnej wykładni przepisu prawa materialnego. Dlatego Sąd pierwszej instancji miał pełne podstawy do uchylenia zaskarżonej interpretacji w związku z naruszeniem przez organ interpretacyjny art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zatem na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
3.7. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania nie orzeczono z uwagi na brak ku temu podstaw faktycznych i prawnych (brak czynności, z którymi wiąże się zwrot kosztów oraz brak wniosku w tym przedmiocie złożonego na podstawie art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).
Maja Chodacka Zbigniew Łoboda Arkadiusz Cudak
del. sędzia WSA sędzia NSA sędzia NSA