I FSK 1760/24

I FSK 1760/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-04-29
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-10-01
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Izabela Najda-Ossowska /sprawozdawca/
Roman Wiatrowski /przewodniczący/
Włodzimierz Gurba
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
III SA/Wa 139/24 - Wyrok WSA w Warszawie z 2024-05-14
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 33 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Włodzimierz Gurba, po rozpoznaniu w dniu 29 kwietnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej sprawy ze skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 maja 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 139/24 w sprawie ze skargi R.R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2023 r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące 2022 r. oraz zabezpieczenie jej na majątku podatnika 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od R. R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 610 (słownie: sześćset dziesięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 14 maja 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 139/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA/Sąd pierwszej instancji) po rozpoznaniu sprawy ze skargi R. R. (dalej: Skarżący/Strona) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: Organ) z 14 listopada 2023 r. w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące 2022 roku oraz zabezpieczenia jej na majątku podatnika, uchylił zaskarżoną decyzję oraz zasądził zwrot kosztów postępowania sądowego.
2. Sąd pierwszej instancji uzasadniając swoje stanowisko przytoczył art. 33 § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. u. z 2023 r. poz., 2383 z późń. zm. dalej: O.p.), wymienił ustawowe przesłanki zabezpieczenia i wyraził ocenę, że Organ uprawdopodobnił istnienie zobowiązania podatkowego przez wskazanie na ustalenia przeprowadzonej wobec Skarżącego kontroli celno-skarbowej, w toku której zakwestionowano prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez dwóch kontrahentów wskazując, że nie dokumentują one faktycznych zdarzeń gospodarczych. Organ uznał na podstawie zebranego materiału dowodowego, że kontrahenci Strony nie prowadzili faktycznej działalności gospodarczej a jedynie stwarzali pozory jej prowadzenia.
3. WSA wyjaśnił, że - wbrew zarzutom skargi - przybliżona kwota zobowiązania podatkowego powinna być wyliczona z uwzględnieniem wszystkich znanych na moment wydawania decyzji elementów prawnopodatkowego stanu sprawy. Wskazał, że w decyzji o zabezpieczeniu organ podatkowy opiera się na posiadanych danych, które, co do zasady, będą podlegać odrębnej weryfikacji w toku postępowania podatkowego w związku z określeniem wysokości zobowiązania podatkowego, a nie w postępowaniu dotyczącym przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego. Sąd pierwszej instancji stwierdził jednak, że w decyzji nie wykazano spełnienia drugiego warunku zabezpieczenia - uprawdopodobnienia, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego.
4. WSA stwierdził, że Organ jako przesłankę uznania, że obawa taka zachodzi, wskazał, że Skarżący posługiwał się nierzetelnymi fakturami, co oznacza, że tę samą okoliczność potraktował jako podstawę do zastosowania zabezpieczenia oraz przesłankę trwałego nieuiszczania zobowiązań podatkowych. Ponadto Organ wskazał na brak regulowania zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz VAT, jak również z tytułu składek ZUS. Wskazane zaległości, zdaniem Organu, uzasadniają obawę niewykonania przez Stronę zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług określonych zaskarżoną decyzją.
5. WSA wskazał, że ustalając majątek Strony Organ powołał się, że Skarżący jest współwłaścicielem (3/4 udziału) lokalu mieszkalnego położonego w W., ul. [...], posiada kilka zarejestrowanych pojazdów ciężarowych i osobowych, które wymienił. Zdaniem Sądu pierwszej instancji Organ nie oszacował wartości posiadanego przez Skarżącego majątku, który był stosunkowo duży w zestawieniu z przewidywanym zobowiązaniem. WSA podkreśla, że Organ za podstawową przesłankę uznania, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego potraktował posługiwanie się przez Skarżącego nierzetelnymi fakturami.
6. WSA wskazał, że nie podziela stanowiska Organu, że stwierdzenie potencjalnej możliwości uczestniczenia w procederze obrotu pustymi fakturami przesądza o możliwości zastosowania zabezpieczenia, bo Organ musi dodatkowo uprawdopodobnić, że zobowiązanie może nie zostać wykonane, najczęściej przez analizę stanu majątkowego podatnika w stosunku do szacowanej wysokości zobowiązania podatkowego. W tym kontekście WSA stwierdził, że organy nie przeprowadziły analizy stanu majątkowego Strony. Wymieniły jedynie składniki majątku Skarżącego, nie szacując ich wartości, a w decyzji Organ wyraził stanowisko, że "Strona dysponuje majątkiem znacznej wartości, jednakże samo posiadanie przez podatnika realnego majątku nie wyklucza zastosowania instytucji zabezpieczenia" (str. 14 uzasadnienia wyroku). Jednak badanie takie uznał za konieczne. Skarżący posiada 6 pojazdów i większościowy (3/4) udział) w lokalu mieszkalnym położonym w W.. W ocenie Skarżącego łączna wartość posiadanych przez niego pojazdów to prawie milion złotych, co jest istotne w relacji do wysokości zabezpieczanej kwoty zobowiązania, która jest ponad dziesięciokrotnie niższa i wynosi wraz z odsetkami ok. 90 tys. zł. Powoływane przez Organ w decyzji trudności i niechęć w prowadzeniu licytacji z nieruchomości, czy twierdzenie o płynności i łatwości usunięcia spod egzekucji pojazdów nie uzasadniają pominięcia składników majątkowych Strony przy ocenie jej sytuacji majątkowej, szczególnie w sytuacji gdy prawdopodobnie (organ nie szacował wartości majątku Strony) kilkunastokrotnie przewyższają one wysokość określonego i zabezpieczonego przyszłego zobowiązania za okresy od kwietnia do czerwca 2022 r. Wskutek tych zaniechań, zdaniem Organu, na obecnym etapie nie jest przesądzone, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania.
7. Sąd nie podzielił też oceny Organu, że przywołane w decyzji zaległości podatkowe wskazują na trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań podatkowych dlatego, że Organ dysponował danymi historycznymi, skarżona decyzja datowana jest na połowę listopada 2023 r., natomiast Organ powołuje się na dane z 3 lutego 2023 r. Ponadto organ powołuje się na zaległości za grudzień 2022 r., których termin płatności w PIT i VAT przypadał na 20 i 25 stycznia 2023 r., wobec czego mogło dojść do opóźnienia płatności, skoro wiedza organu pochodzi z dnia 3 lutego 2023 r. Natomiast pojedyncza zaległość za kwiecień 2022 r. w zaliczkach na PIT w kwocie 531 zł nie może też świadczyć o trwałym zaprzestaniu regulowania zobowiązań podatkowych. Zaległości Skarżącego wobec ZUS ustalone zostały na dzień 3 kwietnia 2023 r. a w piśmie z 4 kwietnia 2023 r. zawarta jest informacja, że Skarżący dokonuje wpłat opłacając składki jednym przelewem, które następnie dzielone są proporcjonalnie na wszystkie rodzaje opłacanych składek, w pierwszej kolejności na najstarsze zaległości. ZUS wskazał także, że wobec Skarżącego jako płatnika nie były i nie są prowadzone czynności egzekucyjne. Również w przypadku tych zaległości informacja o ich wysokości pochodzi sprzed ponad pół roku w stosunku do daty wydania skarżonej decyzji.
8. Reasumując WSA ocenił, że zaskarżona decyzja narusza art. 33 § 1 Op przez bezpodstawne uznanie, że przypuszczenie o posługiwaniu się przez Stronę fakturami niedokumentującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w stopniu właściwym do zastosowania zabezpieczenia jurysdykcyjnego uzasadnia obawę niewykonania przez niego zobowiązania podatkowego. Decyzja narusza także art. 122 i art. 187 § 1 Op przez niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego w zakresie majątkowej sytuacji Strony, w tym wartości posiadanego przez nią majątku ruchomego i nieruchomego i obciążających ją zaległości podatkowych, co do których organ dysponuje informacjami sprzed ponad siedmiu (ZUS) i ponad dziewięciu (zaległości podatkowe) miesięcy.
9. Skargę kasacyjną od powyższego rozstrzygnięcia wywiódł Skarżący. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm. dalej: P.p.s.a.), naruszenie:
I. Przepisów postępowania, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w zw. z art. 33 § 1 O.p. przez dokonanie wadliwej kontroli legalności zaskarżonej decyzji, skutkującej jej bezzasadnym uchyleniem, w wyniku błędnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i ustalonych okoliczności sprawy, polegającej na przyjęciu, że organy podatkowe:
a) nie wykazały obawy wykonania przez Skarżącego przyszłego zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy w toku kontroli u Strony wykryto posługiwanie się przez niego fakturami nie dokumentującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co stanowi wystarczającą obawę co do wykonania przyszłego zobowiązania;
b) nie ustaliły wartości majątku Skarżącego i nie zestawiły tej wartości z wysokością przybliżonego zobowiązania w sytuacji, gdy aktywa te nie nosiły cech trwałości (łatwo zbywalne pojazdy ciężarowe i osobowe) a składnik majątkowy w postaci udziału Skarżącego we współwłasności nieruchomości, został objęty umową przeniesienia własności jeszcze w trakcie trwającego postępowania zabezpieczającego (czego Skarżący nie ujawnił ani w toku postępowania odwoławczego ani w toku postępowania przed sądem administracyjnym), a fakt ten został ujawniony w księdze wieczystej nieruchomości dopiero po zakończeniu postępowania odwoławczego (a przed wniesieniem skargi do WSA);
c) nie wykazały przesłanki trwałego zaprzestania uiszczania zobowiązań podatkowych przez Skarżącego w sytuacji gdy zarówno kilkumiesięczny okres pozostawania Strony w zwłoce w regulowaniu należności publicznoprawnych oraz wielość zaległości podatkowych uzasadniały przyjęcie tezy o trwałym zaprzestaniu regulowania przez Skarżącego zobowiązań publicznoprawnych,
podczas gdy dokonanie prawidłowej oceny wszystkich okoliczności sprawy oraz dokonanie prawidłowej kontroli legalności decyzji organu odwoławczego, powinno doprowadzić Sąd do wniosku, że organy podatkowe w należyty sposób wykazały określone w art. 33 § 1 O.p. przesłanki zastosowania zabezpieczenia a zaskarżona decyzja nie narusza prawa.
II. Prawa materialnego, tj. art. 33 § 1 i § 2 O.p. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. przez ich błędną wykładnię, skutkujące brakiem zastosowania dyspozycji art. 33 § 1 i § 2 O.p., podczas gdy przyporządkowania ustalonego stanu faktycznego do prawidłowego wyniku wykładni powyższych norm, powinno doprowadzić Sąd do wniosku, że organy podatkowe prawidłowo wykazały obawę wykonania przyszłego zobowiązania, będącego przedmiotem decyzji zabezpieczającej a tym samym nie naruszyły przepisów prawa materialnego, zatem zaskarżona decyzja Organu jest zgodna z prawem.
10. W oparciu o tak postawione zarzuty, Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji i zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów procesu w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
11. W sprawie nie wniesiono odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
12. Skarga kasacyjna, rozpoznana w granicach zakreślonych art. 183 § 1 P.p.s.a. ma uzasadnione podstawy, jednak Naczelny Sąd Administracyjny nie całą argumentację Organu podzielił. Zarzuty kasacyjne oparte zostały na obu podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 P.p.s.a.
13. Przepisy materialnoprawne, które miały w sprawie zastosowanie, art. 33 § 1 i § 2 O.p., wyznaczały zakres ustaleń, które decydowały o ocenie, czy spełnione zostały przesłanki zawarte w tych przepisach w zakresie dokonania zabezpieczenia na majątku Skarżącego. Zgodnie z tymi przepisami:
1) zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio (art. 33 § 1 O.p.);
2) zabezpieczenia w ww. okolicznościach można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji, określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 33 § 2 pkt 2 O.p.);
3) w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu (art. 33 § 3 O.p.);
4) w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu:
- przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2 (art. 33 § 4 pkt 2 O.p.).
14. Zasadniczym celem wydania decyzji o zabezpieczeniu na podstawie art. 33 § 1 O.p. jest stworzenie gwarancji skuteczności przyszłej egzekucji obowiązku podatkowego, w sytuacji gdy zostanie wykazana uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, co wymaga uprawdopodobnienia, że podatnik nie uiści należnego podatku.
15. WSA przesądził, że w zaskarżonej decyzji Organ uprawdopodobnił istnienie zobowiązania podatkowego podlegającego zabezpieczeniu i to ustalenie nie było przez strony kwestionowane. Jednocześnie jednak podważył stanowisko Organu o uprawdopodobnieniu istnienia w sprawie uzasadnionej obawy niewykonania przez Skarżącego przedmiotowego zobowiązania podatkowego, czego ocena jest kwestionowana przez Organ w skardze kasacyjnej.
16. Sąd pierwszej instancji stwierdził jednocześnie, że Organ nie wykazał w sprawie przesłanki istnienia uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Za taką bowiem przesłankę potraktował posługiwanie się nierzetelnymi fakturami oraz trwałe nieuiszczanie zobowiązań podatkowych. Jednocześnie stanął na stanowisku, że ustalenie posługiwania się nierzetelnymi fakturami samodzielnie jest wystarczające do wykazania, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego.
17. Sąd pierwszej instancji nie zgodził się z powyższym stanowiskiem. Stwierdził, że "w przypadku podmiotów takich jak Skarżący, odwołanie się do ustaleń, które mają pokazać proceder przyjmowania nierzetelnych faktur, jako potwierdzenia stanu obawy niewykonania przyszłych zobowiązań, jest dalece niewystarczające. Nie można zatem opierać się wyłącznie na potencjalnym udziale takich podmiotów w oszustwie" (str. 16 uzasadnienia wyroku).
18. WSA nie podzielił także oceny Organu, że w sprawie wykazano przesłankę trwałego nieuiszczania przez Skarżącego wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych. Zarzucił, że Organ nieprawidłowo oszacował majątek Skarżącego, który był znaczny w zestawieniu z wysokością przewidywanego zobowiązania podatkowego.
19. Organ w skardze kasacyjnej kwestionował stanowisko Sądu pierwszej instancji, że "odwołanie się do ustaleń, które mają pokazać proceder przyjmowania nierzetelnych faktur, jako potwierdzenia stanu obawy niewykonania przyszłych zobowiązań, jest dalece niewystarczające. W szczególności wadliwa jest konstatacja Sądu, iż organ nie może opierać się wyłącznie na potencjalnym udziale Strony w oszustwie a kluczowe znaczenie ma stan majątku Strony" (str.7 uzasadnienia skargi kasacyjnej). Organ odwołał się w tym zakresie do orzecznictwa sądów administracyjnych.
20. Odnosząc się do powyższego zarzutu, Naczelny Sąd Administracyjny uznał go za nieuzasadniony. Tym samym nie podziela stanowiska, że o zaistnieniu przesłanki trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych jako podstawy do wydania decyzji zabezpieczającej, o której mowa w art. 33 § 1 O.p. stanowi sama okoliczność posiadanie przez podatnika pustych faktur. W art. 33 § 1 O.p. mowa jest bowiem o nieuiszczaniu przez podatnika "wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym". Charakteru takiego nie mają zobowiązania podatkowe uprawdopodobnione w związku z podjętym zabezpieczeniem.
21. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia miała stwierdzenie przez Organ istnienia wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych, których Skarżący nie uiszczał, jak również stan majątkowy Skarżącego. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił oceny tych przesłanek dokonanej w zaskarżonym wyroku.
22. Organ ustalił, że Skarżący nie uregulował zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za kwiecień 2022 r. w kwocie 531 zł i za grudzień 2022 r. w kwocie 411 zł oraz w podatku VAT za grudzień 2022 r. w kwocie 42.696 zł oraz za okres od października 2022 r. do lutego 2023 r. z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne w wysokości 24.111,46 zł, ubezpieczenie zdrowotne - 6.467,97 zł oraz FP, FS i FGŚP - 1.180,61 zł. Sąd pierwszej instancji ocenił natomiast, że dane te nie są miarodajne bo pochodziły z lutego 2023 r. a decyzja wydana została w listopadzie 2023 r. W odniesieniu do zaległości w ZUS, powołał się na wyjaśnienie w piśmie z 4 kwietnia 2023 r., z którego wynikało, że Skarżący dokonuje płatności jednorazowo, co jest zaliczane na poczet składowych zobowiązań i nie zachodzi potrzeba prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Natomiast np. zaległość w zaliczce na PIT w kwocie 531 zł nie może mieć istotnego znaczenia z uwagi na wysokość.
23. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższe stanowisko WSA nie jest prawidłowe. Organ wykazał istnienie zaległości w regulowaniu należności publicznoprawnych a WSA je usprawiedliwił. Niezależnie od ich wysokości (nie wynika, by Skarżący podważył "historyczne" wyliczenie Organu) istnienie zaległości wykazuje stosunek Skarżącego do regulowania zobowiązań, co może być również oceniane jako inna przesłanka uzasadnionej obawy, że przyszłe zobowiązanie nie zostanie wykonane. Trudno podzielić ocenę Sądu pierwszej instancji, że nieregulowanie należności, przy niewysokiej kwocie nie uzasadnia obawy nieregulowania przyszłych zobowiązań.
24. Za trafną uznać należało również uznać ocenę Organu w przedmiocie sytuacji majątkowej Skarżącego, w szczególności co do składnika w postaci udziału we wskazanym mieszkaniu położonym w W.. Zasadnie Organ wskazał, że status współwłasności przedmiotowego mieszkania czynił egzekucję z nieruchomości mało opłacalną – długotrwałe i kosztowne postępowanie raczej nie przyniosłoby oczekiwanego zaspokojenia należności podatkowych. Dodatkowo na etapie skargi kasacyjnej Organ powołał się na okoliczność, że 29 maja 2023 roku, po wydaniu decyzji o zabezpieczeniu, Skarżący zbył udział w nieruchomości na rzecz spółki, co zataił w postępowaniu.
25. Za nietrafną Naczelny Sąd Administracyjny uznał również ocenę przez WSA stanowiska Organu w przedmiocie charakteru posiadanego przez Skarżącego majątku w postaci samochodów, który w praktyce może zostać szybko i niezauważalnie zbyty, bez stosownego zabezpieczenia. Również opisywana przez WSA działalność Skarżącego, na potrzeby której najmuje i dzierżawi on lokal oraz zabudowany grunt od spółdzielni mieszkaniowej nie wskazuje na stabilne składniki majątkowe. W efekcie dokonanie zabezpieczenia gwarantuje uzyskanie w przyszłości wykonania ewentualnie określonych zobowiązań.
26. Podkreślenia wymaga, że jakkolwiek w orzecznictwie sądów administracyjnych zwracano uwagę, że ustalenie przyjęcia do rozliczenia faktur niepotwierdzających rzeczywistych transakcji, może rodzić obawę niewykonania zobowiązania podatkowego i w konsekwencji uzasadniać zabezpieczenie tego zobowiązania, to zwykle ustalenie takie koresponduje z dodatkowymi okolicznościami, dotyczącymi sytuacji majątkowej podatnika w zestawieniu z przewidywaną wysokością zaległości podatkowych. Nie jest tak, jak twierdzi Organ, że w każdym stanie faktycznym posługiwanie się pustymi fakturami może być uznane za wystarczającą okoliczność dla wykazania przesłanki obawy niewykonania zobowiązania. Rację ma Sąd pierwszej instancji akcentując konieczność dokonywania ocen na gruncie indywidualnych okoliczności sprawy.
27. Mając na uwadze przedstawione wyżej uzasadnienie, Naczelny Sąd Administracyjny, mimo nie podzielenia całej argumentacji skargi kasacyjnej, uwzględnił jej zarzuty dotyczące naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. w zw. art. 33 § 1 i § 2 O.p. jak również art. 187 § 1 O.p. i 122 O.p. oraz uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz oddalił skargę na podstawie art. 188 P.p.s.a. w związku z art. 151 P.p.s.a.
28. O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 209, art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 14 ust 1 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. 2018 poz.265).