I FSK 1724/21

I FSK 1724/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-02-06
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-08-30
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Arkadiusz Cudak /przewodniczący/
Dominik Mączyński /sprawozdawca/
Janusz Zubrzycki
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Podatkowe postępowanie
Sygn. powiązane
III SA/Wa 911/20 - Wyrok WSA w Warszawie z 2021-03-30
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 900
art. 215
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (sprawozdawca), Protokolant Adam Goliasz, po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 marca 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 911/20 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lutego 2020 r. nr 1401-IOC.4103.505.2019 w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 3.600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Skarga kasacyjna.
1.1. A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 31 maja 2021 r., wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 marca 2021 r., III SA/Wa 911/20. Wyrokiem tym Sąd oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lutego 2020 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.
1.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu:
I. naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 215 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 113 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że błąd dotyczący oznaczenia nr NIP Skarżącej w decyzji organu z dnia 26 lutego 2020 roku stanowił oczywistą omyłkę pisarską podlegającą sprostowaniu, podczas gdy w rzeczywistości zmiana numeru NIP, jako numeru identyfikującego adresata decyzji, prowadzi do zmiany strony postępowania i wykracza poza dopuszczalny zakres sprostowania,
II. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to:
a) art. 113 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 96 w zw. z art. 203 ust. 3 oraz 213 Wspólnotowego Kodeksu celnego polegające na zamknięciu rozprawy i wydaniu rozstrzygnięcia, mimo braku dostatecznego wyjaśnienia sprawy, które w konsekwencji skutkowało uznaniem zaskarżonej decyzji za prawidłową, pomimo że została ona oparta na błędnie ustalonym stanie faktycznym,
b) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niedopełnienie przez Sąd I instancji wymogów w zakresie wskazania w uzasadnieniu, jaki stan faktyczny i dlaczego przyjął za podstawę orzekania, w szczególności poprzez brak wyrażenia przez Sąd jakiegokolwiek stanowiska wobec zarzutów skargi dotyczących zaniechania wyjaśnienia przez organ, który wydał zaskarżoną decyzję administracyjną, czy Skarżąca podjęła czynności w przedmiocie usunięcia towaru spod dozoru celnego,
c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7, 77 oraz 107 Kodeksu postępowania administracyjnego polegające na uznaniu skargi za niezasadną i oddaleniu jej pomimo, iż zaskarżona decyzja została oparta na nieprawidłowo ustalonym stanie faktycznym, w szczególności w zakresie podmiotu zobowiązanego do zapłaty długu celnego oraz niewzięcia pod uwagę zaistnienia przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji administracyjnej.
1.3. Mając na względzie podniesione zarzuty, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia, względnie w razie nieuwzględnienia wniosku Skarżącej, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm przepisanych.
2. Odpowiedź na skargę kasacyjną.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 16 sierpnia 2021 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu zwrotów kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
3. Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
4.1. Przed odniesieniem się do poszczególnych zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej niezbędne jest wskazanie, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwaliło się stanowisko, którego źródłem jest unormowanie zawarte w art. 183 § 1 zd. 1 p.p.s.a., że granice skargi kasacyjnej wyznaczane są przez stronę skarżącą, przy czym powinny być one wskazane w sposób precyzyjny. Naczelny Sąd Administracyjny nie może bowiem domniemywać granic skargi kasacyjnej ani uzupełniać wywodów strony. Sąd ten jest bowiem władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wymienione (wyartykułowane) w skardze kasacyjnej. Nie jest dopuszczalna rozszerzająca wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie czy uściślanie zarzutów skargi kasacyjnej bądź poprawianie występujących w niej niedokładności. Wadliwe sformułowanie podstaw kasacyjnych obciąża stronę wnoszącą ułomnie skonstruowany środek zaskarżenia, uniemożliwiając prawidłową ocenę kwestionowanego orzeczenia. Rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia.
4.2. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił Sąd pierwszej instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego.
4.3. Przedstawienie zasad, w oparciu o które NSA rozpatruje skargi kasacyjne, jest o tyle istotne, że nie wszystkie sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty spełniają wymogi określone przepisami p.p.s.a.
5.1. Mając na uwadze przedstawione wyjaśnienia, nie jest zasadny opisany w skardze kasacyjnej jako zarzut naruszenia prawa materialnego, zarzut naruszenia art. 215 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 113 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że błąd dotyczący oznaczenia nr NIP Skarżącej w decyzji organu z dnia 26 lutego 2020 r. stanowił oczywistą omyłkę pisarską podlegającą sprostowaniu, podczas gdy w rzeczywistości zmiana numeru NIP, jako numeru identyfikującego adresata decyzji, prowadzi do zmiany strony postępowania i wykracza poza dopuszczalny zakres sprostowania.
5.2. Przede wszystkim należy zaznaczyć, że – wbrew stanowisku Autora skargi kasacyjnej art. 215 Ordynacji podatkowej – ma charakter proceduralny, a nie materialnoprawny. Ponadto, przepis ten składa się z trzech jednostek redakcyjnych. Brak doprecyzowania w skardze kasacyjnej, jaki konkretnie przepis został naruszony sprawia, że tak sformułowany zarzut nie poddaje się kontroli instancyjnej. NSA jest bowiem władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wymienione (wyartykułowane). Nie jest możliwe konkretyzowanie czy uściślanie przez Sąd zarzutów skargi kasacyjnej bądź poprawianie występujących w niej niedokładności. Wadliwe sformułowanie podstaw kasacyjnych obciąża stronę wnoszącą ułomnie skonstruowany środek zaskarżenia, uniemożliwiając prawidłową ocenę kwestionowanego orzeczenia. Wreszcie, w skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie art. 215 Ordynacji podatkowej w związku z art. 113 Kodeksu postępowania administracyjnego. Tymczasem związanie takie nie może wystąpić, z tego powodu, że od 1 stycznia 1998 r. przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się w postępowaniu podatkowym, które prowadzone jest w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej.
6.1. Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut art. 113 p.p.s.a. w zw. z art. 96 w zw. z art. 203 ust. 3 oraz 213 Wspólnotowego Kodeksu celnego. W ocenie Autora skargi kasacyjnej naruszenie tych przepisów polegało na zamknięciu rozprawy i wydaniu rozstrzygnięcia, mimo braku dostatecznego wyjaśnienia sprawy, które w konsekwencji skutkowało uznaniem zaskarżonej decyzji za prawidłową, pomimo że została ona oparta na błędnie ustalonym stanie faktycznym.
6.2. Ponownie należy wskazać, że art. 113 p.p.s.a. zbudowany jest kilku (dwóch) jednostek redakcyjnych, a brak doprecyzowania w skardze kasacyjnej, jaki konkretnie przepis został naruszony sprawia, że tak sformułowany zarzut nie poddaje się kontroli instancyjnej. Niemniej należy zauważyć, że przepis art. 113 § 1 p.p.s.a. ma charakter techniczno-porządkowy, określa jedynie moment zakończenia fazy rozpoznawczej postępowania przed sądem administracyjnym. Postępowanie to nie wiąże się z czynieniem ustaleń faktycznych. W związku z tym sprawę można uznać za dostatecznie wyjaśnioną, jeżeli strony wyczerpały możliwość korzystania z przysługujących im uprawnień procesowych, a sąd nie znalazł podstaw do działania z urzędu. Ocena, czy sprawa została dostatecznie wyjaśniona, należy do sądu. Ponadto nie mógł okazać się skuteczny zarzut naruszenia art. 96 w zw. z art. 203 ust. 3 oraz 213 Wspólnotowego Kodeksu celnego, gdyż przepisy te w sprawie poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu nie były stosowane. Przedmiotem tej sprawy jest bowiem określenie zobowiązania w podatku od towarów i usług, a nie określenie należności celnej. Ta ostatnia kwestia był rozstrzygnięta w odrębnym postępowaniu i to ramach tamtego postępowania możliwe był podnoszenie zarzutów opartych na przepisach Wspólnotowego Kodeksu celnego.
6.3. Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 7, art. 77 oraz art. 107 Kodeksu postępowania administracyjnego. Jak wskazano powyżej, przepisy te nie mogły zostać naruszone przez organy i Sąd pierwszej instancji, gdyż nie stosuje się ich w postępowaniu podatkowym.
7.1. Ponadto chybiony jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Zdaniem Autora skargi kasacyjnej przepis ten naruszono poprzez niedopełnienie przez Sąd I instancji wymogów w zakresie wskazania w uzasadnieniu, jaki stan faktyczny i dlaczego przyjął za podstawę orzekania, w szczególności poprzez brak wyrażenia przez Sąd jakiegokolwiek stanowiska wobec zarzutów skargi dotyczących zaniechania wyjaśnienia przez organ, który wydał zaskarżoną decyzję administracyjną, czy Skarżąca podjęła czynności w przedmiocie usunięcia towaru spod dozoru celnego.
7.2. Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. w sytuacji, gdy sporządzone jest ono w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli. A zatem, uzasadnienie wyroku powinno być tak sporządzone, aby wynikało z niego, dlaczego sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne lub niezgodne z prawem, a zarzut uchybienia temu wymogowi jest uzasadniony w sytuacji, gdy sąd pierwszej instancji nie wyjaśni w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., dlaczego nie stwierdził w rozpatrywanej sprawie naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani przepisów procedury w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia.
7.3. Mając na uwadze przedstawione wyjaśnienia należy stwierdzić, że zaskarżony wyrok nie narusza art. 141 § 4 p.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ulega wątpliwości, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku umożliwia jego kontrolę instancyjną. Sąd pierwszej instancji wykonał ciążący na nim obowiązek i w sposób jasny oraz spójny logicznie wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia. Sąd pierwszej instancji ustosunkował się do wszystkich zgłoszonych zarzutów. Z uzasadnienia wyroku wynika w szczególności, dlaczego sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne z prawem.
7.4. Podkreślenia wymaga, że z uzasadnienia podniesionego zarzutu wynika, że skarżąca upatruje naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w tym, że Sąd pierwszej instancji nie ocenił, czy skarżąca podjęła czynności w przedmiocie usunięcia towaru spod dozoru celnego. Tymczasem, raz jeszcze należy wskazać, że kwestia ta nie była objęta zakresem sprawy poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu. Sąd pierwszej instancji nie tylko nie miał zatem obowiązku odnoszenia się do zarzutów wykraczających poza zakres sprawy, ale wręcz nie mógł tego czynić. Sąd ma bowiem obowiązek dokonać kontroli działalności administracji w zakresie sprawy, w ramach której została wniesiona skarga.
8. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2024 r., poz. 935) – orzekł, jak w sentencji wyroku.
9. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. - Dz. U. z 2023 r., poz. 1935).
Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA
Dominik Mączyński Arkadiusz Cudak Janusz Zubrzycki