I FSK 1694/21

I FSK 1694/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-02-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-08-26
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Artur Mudrecki /przewodniczący sprawozdawca/
Maja Chodacka
Ryszard Pęk
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
III SA/Wa 677/20 - Wyrok WSA w Warszawie z 2021-04-09
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2004 nr 54 poz 535
art. 15 ust. i ust. 2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki (spr.), Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 26 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 677/20 w sprawie ze skargi A. G. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 stycznia 2020 r. nr 0114-KDIP4-2.4012.14.2019.1.AS w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz A. G. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji
Wyrokiem z 9 kwietnia 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 677/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie - po rozpoznaniu skargi A.G. (dalej: Wnioskodawca lub Skarżący) - uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z 13 stycznia 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.
Podstawę prawną rozstrzygnięcia sądowego stanowiły przepisy art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.). Z kolei uchylona przez Sąd pierwszej instancji interpretacja dotyczyła problematyki opodatkowania sprzedaży udziału we współużytkowaniu wieczystym niezabudowanej nieruchomości gruntowej.
2. Skarga kasacyjna Dyrektora KIS
2.1. W skardze kasacyjnej Dyrektor KIS, zaskarżając powyższy wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego.
2.2. Sądowi pierwszej instancji zarzucił naruszenie przepisów:
1) art. 15 ust. 1 i 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę możliwości zastosowania polegającą na uznaniu, że okoliczność oddania (wraz z innymi współużytkownikami wieczystymi) stanowiącej przedmiot prawa wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowej w dzierżawę nie oznacza, że w odniesieniu do tej transakcji dzierżawy Skarżący uzyskał status prowadzącego działalność gospodarczą, a w konsekwencji przyjęcie przez Sąd, że późniejsza sprzedaż udziału w prawie wieczystego użytkowania tego gruntu będzie sprzedażą z majątku osobistego, a nie sprzedażą ww. udziału wykorzystywanego w działalności gospodarczej, co tym samym oznacza, że Skarżący nie spełnił przesłanek do uznania go za podatnika VAT, a planowane zbycie nie będzie opodatkowane podatkiem VAT, podczas gdy uwzględnienie pełnej treści przepisów prowadzi do wniosku, że skoro zbywany udział jest wykorzystywany przez Skarżącego w sposób ciągły dla celów zarobkowych poprzez oddanie w dzierżawę (odpłatna usługa) podmiotowi trzeciemu, co jest równoznaczne z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu ww. ustawy (z chwilą bowiem zawarcia umowy dzierżawy udział przestał być częścią majątku prywatnego, a stał się majątkiem związanym z działalnością gospodarczą), a więc nieruchomość ta służyła uzyskiwaniu korzyści majątkowych i nie była już wykorzystywana na potrzeby osobiste, to odpłatne zbycie udziału w ww. prawie w okolicznościach sprawy będzie sprzedażą opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej udziału wykorzystywanego w działalności gospodarczej dokonaną przez podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług oraz opodatkowaną tym podatkiem;
2) art. 15 ust. 1 i 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że w okolicznościach sprawy planowana transakcja sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu przez Skarżącego nie będzie miała miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług, a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, podczas gdy opisane we wniosku działania Skarżącego, polegające na: próbie nabycia części nieruchomości sąsiedniej w tzw. "trybie bezprzetargowym" w związku ze zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego aby ją scalić z przedmiotową nieruchomością, odpłatnym udostępnieniu stanowiącej przedmiot ww. prawa nieruchomości (dzierżawa) przed jego ostateczną sprzedażą na rzecz podmiotu trzeciego, zatrudnieniu profesjonalnego pośrednika w handlu nieruchomościami, zaproszeniu do składania ofert nabycia przedmiotowej nieruchomości wpisują się w działania o zorganizowanym charakterze, mającym zarobkowe cechy, co oznacza, że Skarżący będzie sprzedawał udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu, który wykorzystywał w celach zarobkowych i z w związku z tym planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
3) art. 146 § 1 w zw. z art. 57a P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1-3 i art. 14c § 1-2 O.p. w powiązaniu z art. 134 § 1 P.p.s.a. poprzez niezasadne uchylenie interpretacji indywidualnej, a tym samym niedokonanie prawidłowej kontroli z uwagi na to, że Sąd uwzględnił zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które nie były objęte zarzutami skargi do WSA;
4) art. 146 § 1 w powiązaniu z art. 141 § 4 w zw. z art. 153 P.p.s.a. poprzez sporządzenie niepełnego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, a więc w sposób uchybiający regułom przekonywania, co w konsekwencji uniemożliwia organowi poznanie motywów podjętego przez ten Sąd rozstrzygnięcia, w tym przede wszystkim niewyjaśnienie i uzasadnienie kwestii na czym w ocenie Sądu polegało naruszenie przez organ art. 14c § 1 i art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p., poprzez nieuwzględnienie przy interpretacji przepisów prawa podatkowego orzecznictwa sądów administracyjnych, które wykształciło jednolitą linię orzeczniczą;
5) art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c i art. 151 P.p.s.a. poprzez przyjęcie, że interpretacja została wydana z naruszeniem prawa w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego, w sytuacji gdy do takiego naruszenia nie doszło i w konsekwencji nieuzasadnione uchylenie zaskarżonej interpretacji zamiast oddalenia skargi.
3. Odpowiedź na skargę kasacyjną
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżący wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
4.1. Skarga kasacyjna Dyrektora KIS nie zasługuje na uwzględnienie.
4.2. Spór sprawy dotyczy tego, czy przedstawiona, w opisanym we wniosku o wydanie interpretacji stanie faktycznym, transakcja polegająca na sprzedaży przez Stronę udziałów (w wysokości 2/12) w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości deweloperowi na podstawie zawartej między tymi podmiotami umowy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W zaistniałym sporze należało odnotować, że analogiczny spór miał miejsce w sprawach sądowych innych współużytkowników tej samej Nieruchomości co stanowiącej przedmiot oceny sądowej niniejszej sprawy. Wzmiankować tu należało, że wyrokami z 20 października 2022 r., sygn. akt I FSK 1387/21 oraz z 15 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1325/21 NSA oddalił skargi kasacyjne Dyrektora KIS od wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 lutego 2021 r., odpowiednio w sprawach o sygn. akt III SA/Wa 657/20 i III SA/Wa 658/20 w sprawie ze skarg na interpretacje indywidualne z 13 stycznia 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Stan faktyczny tych spraw jest bardzo zbliżony z niniejszą sprawą Skarżącego, w związku z czym Naczelny Sąd Administracyjny w składzie obecnym przyjął za własne rozważania zawarte we wskazanych orzeczeniach NSA w zakresie adekwatnym do niniejszego przypadku sprawy.
4.3. W tej sprawie, z wniosku o wydanie interpretacji wynika, że Skarżący jest jednym z kilku współużytkowników wieczystych niezabudowanej nieruchomości gruntowej posiadającym udziały w wysokości 2/12 części. Razem z pozostałymi współużytkownikami wieczystymi Nieruchomości, zamierza zbyć swoje udziały w prawie współużytkowania wieczystego na rzecz osoby trzeciej (dewelopera), na podstawie umowy sprzedaży poprzedzonej umową przedwstępną oraz umową warunkową. Przyszły nabywca wszystkich udziałów w Nieruchomości został wskazany przez podmiot zawodowo zajmujący się pośrednictwem w obrocie nieruchomościami, z którym umowę zawarł jeden ze współużytkowników wieczystych Nieruchomości.
Wnioskodawca odziedziczył roszczenia wynikające z art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy dotyczące przedmiotowej Nieruchomości. Dnia 19 stycznia 2011 r. została wydana przez Prezydenta m. st. Warszawy decyzja w przedmiocie ustanowienia m.in. na rzecz Wnioskodawcy prawa współużytkowania wieczystego Nieruchomości, a następnie dopiero dnia 10 stycznia 2012 r. m. st. Warszawa zawarła m.in. z Wnioskodawcą umowę o ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości. Z powodu rocznej zwłoki w zawarciu umowy o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego odzyskana Nieruchomość nie mogła zostać zabudowana, gdyż w międzyczasie w grudniu 2011 r. wszedł w życie w tym rejonie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego ograniczający zabudowę jedynie do działek o powierzchni powyżej 2000 m2, a Nieruchomość posiada powierzchnię [...] m2. Wnioskodawca wystąpił razem z pozostałymi współużytkownikami wieczystymi o nabycie części nieruchomości sąsiedniej w tzw. "trybie bezprzetargowym".
Wnioskodawca wskazał, że nigdy nie podejmował jakichkolwiek prac budowlanych ani adaptacyjnych na terenie Nieruchomości. Do 26 września 2016 r. Wnioskodawca i pozostali współużytkownicy wieczyści Nieruchomości ponosili jedynie koszty podatku od nieruchomości oraz opłaty za użytkowanie wieczyste. Licząc na szybką sprzedaż Nieruchomości współużytkownicy wieczyści nigdy nie wystąpili do osoby bezumownie korzystającej z Nieruchomości, prowadzącej tam parking samochodowy z jakimkolwiek żądaniem. Dopiero dzierżawca Nieruchomości (spółka jednego z jej obecnych współużytkowników wieczystych) skontaktował się z osobą prowadzącą parking samochodowy pod koniec 2016 r. - już po zawarciu umowy dzierżawy dnia 26 września 2016 r. - i poddzierżawił jej Nieruchomość, co trwało do końca czerwca 2017 r., kiedy nastąpiła likwidacja parkingu. Od lipca 2017 r. parking pozostaje zamknięty, natomiast sam grunt Nieruchomości nie jest wykorzystywany w jakikolwiek sposób przez kogokolwiek - teren jest otoczony ogrodzeniem z zamkniętą na kłódkę bramą.
Wnioskodawca wskazał, że nigdy nie podejmował żadnych czynności w zakresie reklamy czy marketingu w celu zbycia czy wynajmu lub wydzierżawienia Nieruchomości. Do przyszłego nabywcy, wskazanego przez zawodowego pośrednika, skierowano jedynie zaproszenie do składania ofert, sformułowane i podpisane przez innego współużytkownika wieczystego Nieruchomości, za zgodą pozostałych współużytkowników wieczystych.
Od dnia 26 września 2016 r. do dnia złożenia wniosku, udziały Wnioskodawcy w prawie współużytkowania wieczystego Nieruchomości są dzierżawione spółce z o.o. (dalej: "Spółka A"), posiadającej 50% udziałów w innej spółce z o.o. (dalej: "Spółka B"), będącej również jednym ze współużytkowników wieczystych Nieruchomości - przedmiotem dzierżawy jest cała Nieruchomość. Dzierżawa w zakresie udziałów przysługujących Wnioskodawcy nie odbywała się w ramach działalności gospodarczej, której Wnioskodawca nigdy nie prowadził osobiście w jakimkolwiek przedmiocie. Faktycznym celem dzierżawy było uporządkowanie zarządzania wspólnym gruntem, w tym opłacania podatku od nieruchomości oraz opłaty z tytułu użytkowania wieczystego. Poza płatnym jednorazowo czynszem pieniężnym, kolejnym elementem czynszu tej nietypowej dzierżawy jest zobowiązanie dzierżawcy do corocznego ponoszenia kosztów, obliczania i opłacania podatku od Nieruchomości i opłaty z tytułu użytkowania wieczystego Nieruchomości, a także jednorazowe zobowiązanie do opłacenia za wydzierżawiających usług prawnych.
Zawarciu umowy dzierżawy z dnia 26 września 2016 r. towarzyszyło również zawarcie przez wszystkich wydzierżawiających Nieruchomość umowy przedwstępnej zobowiązującej do sprzedaży dzierżawcy lub innemu podmiotowi wskazanemu przez niego udziałów w prawie współużytkowania wieczystego Nieruchomości. W przypadku niewyznaczenia przez dzierżawcę terminu zawarcia umowy przyrzeczonej lub odstąpienia przez niego od umowy przedwstępnej kwoty wypłacone tytułem zaliczki na poczet ceny sprzedaży udziałów w prawie współużytkowania wieczystego Nieruchomości zostaną zatrzymane przez wydzierżawiających tytułem podwyższonego czynszu dzierżawy za okres od dnia zawarcia umowy dzierżawy do dnia 1 września 2021 r., co faktycznie nastąpiło z uwagi na niewyznaczenie przez dzierżawcę terminu zawarcia umowy przyrzeczonej. Z uwagi na jej przejściowy charakter, umowa dzierżawy stanowiła, iż została zawarta na czas oznaczony do dnia 1 września 2021 r. "bądź do innego wcześniejszego dnia wyznaczonego w Umowie Przedwstępnej jako termin zawarcia umowy przyrzeczonej".
Przed zawarciem warunkowej umowy sprzedaży Nieruchomości na rzecz dewelopera, strony umowy dzierżawy planują ją rozwiązać, gdyż jednym z warunków zawieszających umowę sprzedaży jest brak istnienia jakichkolwiek umów zezwalających na korzystanie z Nieruchomości osobom trzecim. Od dnia rozwiązania umowy dzierżawy każdy z wydzierżawiających będzie ponosił koszty podatku od nieruchomości oraz opłaty z tytułu użytkowania wieczystego odnośnie do własnego udziału w prawie współużytkowania wieczystego.
Wnioskodawca nie zarejestrował działalności gospodarczej w celu dzierżawienia ich udziałów w prawie współużytkowania wieczystego Nieruchomości, a czynsz dzierżawy nie był powiększany o podatek od towarów i usług, gdyż dzierżawa ta nie stanowiła jego działalności gospodarczej, a nadto łączny roczny czynsz dzierżawy nie przekraczał rocznego limitu kwotowego określonego w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT).
Ponadto Wnioskodawca nigdy nie prowadził jakiejkolwiek działalności gospodarczej, nie nabywał innych nieruchomości, niż udział w prawie współużytkowania wieczystego Nieruchomości, nie zbywał jakichkolwiek nieruchomości oraz nie wynajmował czy dzierżawił nigdy żadnych nieruchomości, poza opisaną powyżej dzierżawą udziału w prawie współużytkowania wieczystego Nieruchomości na podstawie umowy dzierżawy z 2016 r.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy przedstawiona w stanie faktycznym transakcja polegająca na sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości deweloperowi na podstawie opisanej powyżej umowy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
Według Wnioskodawcy, opisana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawcy, dokona on sprzedaży udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości, które stanowią składnik jego majątku prywatnego.
4.4. W niniejszej sprawie w skardze kasacyjnej Dyrektor KIS wywodził o opodatkowaniu transakcji sprzedaży udziału, jako mającej mieć miejsce, zdaniem organu, w ramach działalności gospodarczej, o czym świadczy fakt uprzednio dzierżawionych udziałów.
Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, prawidłowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie zaakceptował przedstawionego w tym zakresie stanowiska organu podatkowego, uznając, że przedstawiona w stanie faktycznym transakcja polegająca na sprzedaży przez Skarżącego udziałów w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości deweloperowi na podstawie umowy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek do uznania, że zamierzona przez Skarżącego aktywność prowadzona jest celem osiągnięcia zysku na zasadach zbliżonych do podmiotów profesjonalnie zarządzających i obracających nieruchomościami.
Naczelny Sąd Administracyjny taki wniosek wywiódł z szeregu elementów ocenianych we wzajemnym ich powiązaniu, w tym że: Skarżący nie nabył prawa użytkowania wieczystego w celu komercyjnym; nie jest sporne, że ani nie zajmuje się zawodowo obrotem nieruchomościami, ani prawami z nimi związanymi; nie czynił żadnych kroków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami; nie podjął żadnych działań marketingowych czy reklamowych w celu znalezienia potencjalnego nabywcy (został on wskazany przez podmiot profesjonalnie świadczący usługi w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami).
Gdyby zaakceptować stanowisko prezentowane w sprawie przez Dyrektora KIS, wówczas należałoby przyjąć, że samo zawarcie umowy dzierżawy składnika majątku osobistego determinowałoby wniosek - z uwagi na występujący jednorazowo czynsz, a potem jego ekwiwalent w postaci ponoszenia ciężarów związanych z nieruchomością - że następuje wykorzystywanie majątku w działalności gospodarczej, a jest to zdecydowanie wniosek zbyt daleko idący, nieznajdujący poparcia w rzeczywistości gospodarczej.
Rację miał Sąd pierwszej instancji, zgadzając się ze Skarżącym, że celem zawartej umowy dzierżawy udziału w prawie użytkowania wieczystego było jedynie uporządkowanie zarządzania nieruchomością do czasu jej zbycia i była to jednorazowa transakcja. Natomiast powierzenie zarządzania nieruchomością innemu podmiotowi było związane z usunięciem problemu faktycznego posiadacza nieruchomości, który prowadził na niej bezumownie parking. Nie można nie zgodzić się ze stwierdzeniem Sądu pierwszej instancji, że nie jest wcale charakterystyczne tylko dla profesjonalisty powierzanie zarządzania nieruchomością innemu podmiotowi, gdy na nieruchomości istnieje faktyczny problem związany z koniecznością doprowadzenia do stopniowego usunięcia z niej nieprawnego posiadacza (w tej sprawie to parking zastawiony samochodami). Nie można bowiem oczekiwać, że Skarżący sam zająłby się usuwaniem cudzych samochodów z parkingu.
Ponadto dzierżawa nie obejmowała całego okresu władania majątkiem. Umowa użytkowania wieczystego została zawarta 10 stycznia 2012 r., a umowa dzierżawy została zawarta 26 września 2016 r. Faktem jest, że w okresie dzierżawy udziału w prawie użytkowania wieczystego strona czerpie korzyści polegające na przeniesieniu na dzierżawcę ciężarów podatku od nieruchomości i opłat za użytkowanie wieczyste. Dzierżawca nie zmienił jednak charakteru nieruchomości, nie stała się ona źródłem zysków dla Skarżącego. Celem dzierżawy było bowiem uporządkowanie zarządzania nieruchomością, a nie czerpanie z niej zysków i cele zarobkowe. Uwolnienie się przy tej okazji od kosztów podatku od nieruchomości i opłat za użytkowanie wieczyste nie może być automatycznie potraktowane jako wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych w sposób wypełniający przesłanki działalności gospodarczej. Tak uzyskiwanych korzyści, jako ekwiwalentu stałego, corocznego czynszu dzierżawnego, nie można utożsamiać z celami zarobkowymi dzierżawy, jak to czyni organ.
Niewątpliwie racjonalnym jest powierzenie jednemu podmiotowi uporządkowania wywiązywania się z obciążeń podatkowych oraz z opłat za użytkowanie wieczyste dla 11/12 części udziałów. Z pewnością też jednokrotność czynszu dzierżawnego (mimo kilku lat trwania dzierżawy) nie wskazuje na cele zarobkowe. Nie można uznać, że każdy fakt wydzierżawienia udziału w prawie użytkowania wieczystego powoduje utratę charakteru majątku jako majątku prywatnego.
Istotne jest przy tym, że Skarżący nie podejmował żadnych czynności mających na celu przystosowanie nieruchomości do sprzedaży, a w szczególności nie dzielił działki, nie dokonywał na niej prac budowlanych i adaptacyjnych, czy też innych czynności mogących stanowić przesłankę do uznania podjętych czynności za podobne do tych, które podjąłby podmiot profesjonalny zajmujący się obrotem nieruchomościami.
Opisane we wniosku o interpretację postępowania administracyjne zmierzały nie tyle do podniesienia atrakcyjności działki, ale do usunięcia wad prawnych, które pojawiły się w związku z objęciem nieruchomości ograniczeniami związanymi ze zmianą planu zagospodarowania przestrzennego. Skarżący podejmował działania ukierunkowane na uzyskanie praw do sąsiedniej działki, aby ją scalić z nieruchomością, do której prawa odziedziczył. Te działania nie mają w sobie niczego charakterystycznego dla zawodowego handlowca.
Podsumowując, należy uznać, że planowane zbycie udziału w użytkowaniu wieczystym nieruchomości – w realiach tej sprawy, nie będzie stanowiło działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o aktywności Skarżącego, które to byłyby porównywalne do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Brak jest tu przesłanek zawodowego, stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności. Konsekwentnie w przedstawionym stanie faktycznym brak przesłanek pozwalających uznać, że Skarżący, dokonując planowanej sprzedaży udziałów w użytkowaniu wieczystym nieruchomości, będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą stosownie do definicji zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Wbrew przy tym poglądowi Dyrektora KIS samo zawarcie umowy dzierżawy udziałów nie świadczy o tym, że ich późniejsza sprzedaż nastąpi (niemal automatycznie) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a sposób wykorzystania posiadanego udziału przejawiający się w zawarciu umowy dzierżawy bezspornie wskazuje, że nieruchomość ta utraciła walor majątku osobistego, zaś zespół podjętych w tym zakresie działań nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym. Jest to niewątpliwie stwierdzenie zbyt daleko idące, ponadto nie znajdujące oparcia w realiach sprawy.
Sąd pierwszej instancji dokonał oceny istoty charakteru czynności wykonywanych przez Skarżącego w tym zakresie, w szerokim kontekście przedmiotowym i we wzajemnym ich powiązaniu, uwzględniając cel i okoliczności podejmowanych działań. Całokształt ten zaś prowadzi do wniosku, że Skarżący nie działał jako osoba prowadząca działalność o charakterze zaplanowanym, zorganizowanym, z zamiarem jej wykonywania w sposób powtarzalny dla celów zarobkowych. W związku z czym nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty skargi kasacyjnej wykazujące inny stan rzeczy (dotyczące naruszenia art. 15 ust. 1, ust. 2, art.5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c i art. 151 P.p.s.a.).
4.5. Pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej również były bezzasadne. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji zawiera wszystkie wskazane w tym przepisie elementy. W szczególności nie można zarzucić braku ustosunkowania się do zarzutów skargi w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy. Sąd w dostatecznym stopniu przedstawił argumenty świadczące o wadliwości kontrolowanej interpretacji z uwagi na skuteczne zarzuty skargi dotyczące przepisów ustawy o VAT, jak również przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Z kolei co tu ważkie, skarga do Sądu obejmowała kluczowe dla takiego stanowiska sądowego zarzuty i Sąd nie naruszył art. 57a P.p.s.a. Rolą zatem organu w ponownym postępowaniu interpretacyjnym będzie uwzględnienie motywów Sądu pierwszej instancji w związku z oceną prawną niniejszego orzeczenia.
4.6. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną Dyrektora KIS oddalił na podstawie art. 184 P.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia treść art. 204 pkt 2 P.p.s.a.
s. del. WSA M. Chodacka s. NSA A. Mudrecki s. NSA R. Pęk