I FSK 1652/21

I FSK 1652/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-02-06
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-08-19
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Arkadiusz Cudak /przewodniczący/
Dominik Mączyński /sprawozdawca/
Janusz Zubrzycki
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Kr 650/20 - Wyrok WSA w Krakowie z 2020-10-15
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 106
art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (sprawozdawca), Protokolant Adam Goliasz, po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 października 2020 r. sygn. akt I SA/Kr 650/20 w sprawie ze skargi G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 29 maja 2020 r. nr 1201-IOV-3.4103.190.2019.21 w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień oraz październik 2015 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 10.800 (dziesięć tysięcy osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Skarga kasacyjna.
1.1. G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w K., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 24 lutego 2021 r., wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 października 2020 r., I SA/Kr 650/20. Wyrokiem tym Sąd oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 29 maja 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień, październik 2015 r.
1.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu:
I. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
1. art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 14 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustaw o PTU) poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niezastosowanie w sprawie. WSA uznał za prawidłową wykładnię tego przepisu dokonaną przez organy pozbawiające Skarżącą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów w sytuacji, gdy jego sprzedaż uznano za czynność opodatkowaną i pobrano od jego dostawy podatek, a dokonane przez Skarżącą transakcje gospodarcze miały rzeczywisty charakter;
2. art. art. 88 ust. 3a 4 lit. a ustawy o PTU poprzez jego zastosowanie w sprawie i pozbawienie Skarżącej prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy całokształt zebranego materiału dowodowego nie daje podstaw do przyjęcia, że czynności udokumentowane fakturami od spółki R. Sp. z o.o. z siedzibą w K1. nie zostały faktycznie dokonane. Nie została zatem spełniona przesłanka pozbawienia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego określona tym przepisem;
II. Naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1. Naruszenie art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) poprzez nieodniesienie się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze oraz uchylenie się od dokonania szczegółowej oceny uzasadnienia wydanego orzeczenia; sporządzenia wadliwego, wewnętrznie sprzecznego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, co znacznie utrudnia Skarżącej poznanie motywów rozstrzygnięcia;
2. Naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w wyniku błędnej oceny działań organów podatkowych wyrażającej się w niedostrzeżeniu, że organy;
- naruszyły art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez odstąpienie od wszechstronnego działania celem dokładnego, szczegółowego i obiektywnego wyjaśnienia wszystkich stron okoliczności faktycznych w sprawie, niewłaściwe i stronnicze, nie budzące zaufania sprzeczne z logiką i doświadczeniem życiowym przyjęcie, że transakcje z R. sp. z o.o. z siedzibą w K1. nie miały rzeczywistego charakteru gospodarczego, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego i stwierdzenia, że Spółka nie pozostawała w dobrej wierze, co do charakteru transakcji ze wskazaną spółką, przyjęcie przez WSA tak ustalonego stanu faktycznego naruszyło także art. 141 § 4 p.p.s.a.;
- naruszyły art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy.
3. Naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w wyniku błędnej oceny działań organów podatkowych wyrażającej się w niedostrzeżeniu, że organy te naruszyły art. 99 ust. 12 w zw. z art. 87 ust. 1 ustawy o PTU poprzez określenie wysokości zobowiązania Skarżącej za miesiące sierpień-październik 2015 r. w wysokości innej niż wynikająca ze złożonych przez Skarżącą deklaracji podatkowych.
1.3. Wskazując na powyższe skarżąca, wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania sądowo-administracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
2. Odpowiedź na skargę kasacyjną.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 17 maja 2021 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu zwrotów kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
3. Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
4. W skardze kasacyjnej zostały podniesione zarówno zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji prawa materialnego jak i przepisów postępowania. W takim przypadku w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został dostatecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd pierwszej instancji przepis prawa materialnego. W okolicznościach sprawy poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu, stanowisko to jest tym bardziej zasadne, gdyż zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego odnoszą się do niezasadnego ich zastosowania, którego powodem jest przekonanie Autora skargi kasacyjnej o wadliwych ustaleniach faktycznych poczynionych przez organy podatkowe.
5.1. Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut dotyczący naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. W ocenie Autora skargi kasacyjnej przepisy te naruszono poprzez nieodniesienie się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze oraz uchylenie się od dokonania szczegółowej oceny uzasadnienia wydanego orzeczenia; sporządzenia wadliwego, wewnętrznie sprzecznego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, co znacznie utrudnia Skarżącej poznanie motywów rozstrzygnięcia.
5.2. Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. w sytuacji, gdy sporządzone jest ono w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli. A zatem, uzasadnienie wyroku powinno być tak sporządzone, aby wynikało z niego, dlaczego sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne lub niezgodne z prawem, a zarzut uchybienia temu wymogowi jest uzasadniony w sytuacji, gdy sąd pierwszej instancji nie wyjaśni w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., dlaczego nie stwierdził w rozpatrywanej sprawie naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani przepisów procedury w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia.
5.3. Mając na uwadze przedstawione wyjaśnienia należy stwierdzić, że zaskarżony wyrok nie narusza art. 141 § 4 p.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ulega wątpliwości, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku umożliwia jego kontrolę instancyjną. Sąd pierwszej instancji wykonał ciążący na nim obowiązek i w wbrew twierdzeniom Autora skargi kasacyjnej w sposób jasny oraz spójny logicznie wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia. Z uzasadnienia wyroku wynika w szczególności, dlaczego sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne z prawem.
5.4. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., skarżąca przytoczyła następujący fragment uzasadnienia zaskarżonego wyroku: "w niniejszej sprawie zgromadzony materiał dowodowy dał podstawę do przyjęcia, że mieliśmy do czynienia z rzeczywistym obrotem dotyczącym zakupu tak zwanej małej elektroniki od firmy R., która nie była wstanie posiadać towaru wykazanego na fakturach. Organy wykazały w sposób niebudzący żadnych wątpliwości, że towar będący przedmiotem dostaw do spółki G. nominalnie (formalnie poprzez obrót faktur) był nabywany w firmie M. spółka z o.o. z K1., która w rzeczywistości tego towaru nie posiadała. Zakupywany towar musiał zatem pochodzi z innego źródło. Organy ponadto przez analizę relacji między podmiotami, oraz szeregu parametrów związanych z obrotem towaru wykazały, że obrót towarami między analizowanymi podmiotami miał charakter fikcyjny, natomiast faktury były puste." Wbrew twierdzeniom Autora skargi kasacyjnej przytoczony fragment nie wskazuje na brak logiki i spójności rozważań Sądu pierwszej instancji, lecz pojawiająca się w nim wątpliwość jest wynikiem oczywistej omyłki pisarskiej. W pierwszej części tej wypowiedzi Sąd pierwszej instancji w istocie stwierdza, że "mieliśmy do czynienia z rzeczywistym obrotem dotyczącym zakupu tak zwanej małej elektroniki od firmy R.", co mogłoby wskazywać na brak podstaw do zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jednakże już lektura dalszych fragmentów uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie pozostawia żadnych wątpliwości, co do oceny stanu faktycznego dokonanej przez Sąd pierwszej instancji, z której wynika, że towar pochodził z innego źródła niż wskazane w zakwestionowanych fakturach i w tym sensie (podmiotowym) obrót tym towarem miał charakter fikcyjny. Tym samym uzasadnienie Sądu pierwszej instancji nie jest obarczone wadą stanowiącą naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. ze względu na brak spójności logicznej wypowiedzi Sądu, lecz błędem pisarskim polegającym na omyłkowym pominięciu zaprzeczenia "nie" przez Sąd pierwszej instancji. Poza zacytowanym w skardze kasacyjnej fragmentem, z żadnej części zaskarżonego wyroku nie można bowiem wieść, że wypowiedź Sądu pozostawia jakiekolwiek wątpliwości co do prezentowanego stanowiska.
5.5. W skardze kasacyjnej, podnosząc zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., wskazano także, że Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do wszystkich zarzutów. Zarzut ten nie poddaje się jednak kontroli z uwagi na niewskazanie przez Autora skargi do jakich konkretnie zarzutów Sąd pierwszej instancji nie odniósł się i jaki miało to wpływ na wynik sprawy. Tymczasem z zasady związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej wywieść należy obowiązek powołania nie tylko konkretnych przepisów prawa, którym uchybił Sąd pierwszej instancji, ale także uzasadnienia ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wadliwe sformułowanie podstaw kasacyjnych obciąża stronę wnoszącą ułomnie skonstruowany środek zaskarżenia, uniemożliwiając prawidłową ocenę kwestionowanego orzeczenia. Należy także zauważyć, że nakazu odniesienia się przez Sąd pierwszej instancji do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze nie można utożsamiać z obowiązkiem odniesienia się przez Sąd do każdego twierdzenia zawartego w skardze. Obowiązek ustosunkowania się do zarzutu oznacza, że Sąd pierwszej instancji winien wyjaśnić, dlaczego uznaje dany zarzut za uzasadniony albo za nieuzasadniony. Nie oznacza to jednak, że Sąd jest zobligowany odnieść się do każdego przedstawionego przez stronę argumentu i każdej powołanej w tym zakresie okoliczności faktycznej.
6.1. Chybiony jest również zarzut naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Autora skargi kasacyjnej przepisy te naruszono, poprzez odstąpienie od wszechstronnego działania celem dokładnego, szczegółowego i obiektywnego wyjaśnienia wszystkich stron okoliczności faktycznych w sprawie, niewłaściwe i stronnicze, nie budzące zaufania sprzeczne z logiką i doświadczeniem życiowym przyjęcie, że transakcje z R. sp. z o.o. nie miały rzeczywistego charakteru gospodarczego, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego i stwierdzenia, że skarżąca nie pozostawała w dobrej wierze, co do charakteru transakcji ze wskazaną spółką.
6.2. Odnosząc się do przytoczonego zarzutu, należy zauważyć na wstępie, że choć w skardze kasacyjnej wywodzi się, że organy odstąpiły od "wszechstronnego działania celem dokładnego, szczegółowego i obiektywnego wyjaśnienia wszystkich stron okoliczności faktycznych w sprawie", to nie wskazano, jakich konkretnie działań organy nie podjęły i jakich okoliczności nie wyjaśniły. Istota skargi kasacyjnej sprowadza się do polemiki z oceną dokonaną przez organy i zaaprobowaną przez Sąd pierwszej instancji, co do charakteru spornych transakcji oraz pozostawania przez skarżącą w dobrej wierze.
6.3. Sporne transakcje realizowane przez skarżącą ze spółką R. zostały szczegółowo opisane w decyzji oraz uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Podkreślenia wymaga, że organ odwoławczy nie kwestionował zasadniczo ani prowadzenia przez skarżącą działalności, ani istnienia towarów wskazanych na fakturach wystawionych przez spółkę R.. Natomiast w ocenie organu i Sądu pierwszej instancji wystawione przez spółkę R. faktury nie obrazują rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, lecz dokumentują transakcje, które nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami wymienionymi na tych fakturach.
6.4. W rezultacie organy poddały badaniu kwestię dobrej wiary skarżącej. Poczynione w tym zakresie ustalenia – wbrew stanowisku Autora skargi kasacyjnej - nie budzą wątpliwości. Organy ustaliły bowiem, że sporne transakcje charakteryzowały cechami, które winny wzbudzić wątpliwość, co do ich rzetelności – obejmowały czynności, które wykraczały poza zasadniczy obszar działalności skarżącej, opiewały na znaczne kwoty, obsługę transakcji zapewniały podmioty zewnętrzne, z uwagi na brak numerów serii niemożliwa była identyfikacja poszczególnych towarów, dokonywano znacznych wpłat gotówkowych. Mimo tego skarżąca nie podjęła w istocie żadnych działań, by upewnić się, że dokonywane przez nią transakcje nie są ogniwem łańcucha stanowiącego oszustwo podatkowe. Z ustaleń organów podatkowych bowiem, że skarżąca nie miała wiedzy na temat swojego kontrahenta, nie zasięgała rekomendacji i opinii, współpracę nawiązała przez Internet, nie weryfikowała towaru o wartości przekraczającej 2 mln zł, nie miała żadnej kontroli nad transportem towaru, nie miała precyzyjnej wiedzy o towarze stanowiącym przedmiot transakcji, zawarta pisemna umowa nie determinowała nawet podstawowych elementów współpracy, skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów na prowadzenie negocjacji cenowych, godziła się na gotówkowe wpłaty o wartości przekraczającej łącznie 500.000 zł, nie dbając o zabezpieczenie tego rodzaju transakcji i nie przedłożyła dokumentów potwierdzających źródło finansowania transakcji. Tych okoliczności skarżąca nie podważyła ani w toku postępowania, ani w skardze kasacyjnej. W rezultacie nie sposób zgodzić się ze skarżącą, że w sprawie naruszono art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, z tego powodu, że Sąd pierwszej instancji wadliwie uznał, że organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy.
7.1. W świetle przedstawionych wyjaśnień, nie zasługują na uwzględnienie pozostałe podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty.
7.2. Ze względu na niepodważenie w skardze kasacyjnej ustaleń faktycznych poczynionych przez organy i zaaprobowanych przez Sąd pierwszej instancji niezasadny jest zarzut naruszenia art. 99 ust. 12 w zw. z art. 87 ust. 1 ustawy o PTU poprzez określenie wysokości zobowiązania skarżącej za miesiące sierpień-październik 2015 r. w wysokości innej niż wynikająca ze złożonych przez skarżącą deklaracji podatkowych. Organ miał podstawy do skorygowania kwot wykazanych w deklaracjach składanych przez skarżącą ze względu na uzasadnione zakwestionowanie faktur, na podstawie których skarżącą pomniejszyła podatek należny o podatek naliczony z nich wynikający.
7.3. Chybiony jest także zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o PTU. Wbrew stanowisku Autora skargi kasacyjnej, organy nie dokonały błędnej wykładni tych przepisów. Na marginesie należy zauważyć, że skarżąca nie wyjaśnia w istocie, na czym miała polegać błędna wykładnia tych przepisów i nie prezentuje prawidłowej ich interpretacji. Swoją argumentację opiera na przekonaniu, że dokonane przez skarżącą transakcje gospodarcze miały rzeczywisty charakter, które zostało obalone przez organy w toku postępowania podatkowego. W rezultacie prawidłowo przepisy te zostały zastosowane w sprawie.
7.4. Ponadto, na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 88 ust. 3a 4 lit. a ustawy o PTU. W ocenie Autora skargi kasacyjnej przepis ten naruszono poprzez jego zastosowanie w sprawie i pozbawienie Skarżącej prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w sytuacji gdy całokształt zebranego materiału dowodowego nie daje podstaw do przyjęcia, że czynności udokumentowane fakturami od spółki R. Sp. z o.o. z siedzibą w K1. nie zostały faktycznie dokonane. Podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego opiera się na założeniu, że stan faktyczny sprawy został wadliwie ustalony w toku postępowania. Uznanie zatem za niezasadne zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania oraz stwierdzenie, że Sąd pierwszej instancji zasadnie zaaprobował ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe, czyni bezzasadnym podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut dotyczący naruszenia prawa materialnego. Wobec prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy zaistniały przesłanki do odmówienia skarżącej prawa do odliczenia podatku wynikającego z zakwestionowanych przez organ faktur na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o PTU.
8. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2024 r., poz. 935) – orzekł, jak w sentencji wyroku.
9. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. - Dz. U. z 2023 r., poz. 1935).
Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA
Dominik Mączyński Arkadiusz Cudak Janusz Zubrzycki