I FSK 1559/23

I FSK 1559/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-01-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-08-25
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Nita /sprawozdawca/
Danuta Oleś
Małgorzata Niezgódka - Medek /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Gd 148/23 - Wyrok WSA w Gdańsku z 2023-05-09
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 259
art. 134 par. 1, art. 141 par. 4, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a) i c)
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 120, art. 121 par. 1, art. 122, art. 180 par. 1 i 2, art. 187 par. 1-3, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2017 poz 1221
art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 108 ust. 1 i 2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka – Medek, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Adam Nita (sprawozdawca), Protokolant Patryk Pogorzelski, po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L.S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 maja 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 148/23 w sprawie ze skargi L.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 12 grudnia 2022 r. nr [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2017 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od L.S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 10 800 (słownie: dziesięć tysięcy osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 9 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 148/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (zwany dalej Sądem I instancji) oddalił skargę L.S. (dalej określanego jako Podatnik, Strona lub Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (zwanego dalej Organem odwoławczym lub Organem II instancji) z 12 grudnia 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2017 r.
Zagadnieniem spornym w relacjach pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego były kwestie podatkowych konsekwencji (w sferze podatku od towarów i usług) transakcji Podatnika, dotyczących budowy szalupy zrzutowej (w tym zakresie zanegowano zarówno podatek naliczony, jak i podatek należny), a poza tym usługi doradcze dla F. S.A. oraz H. Sp. z o.o. (na tym tle ujawniła się kwestia należnego podatku od towarów i usług). Stan faktyczny sprawy został precyzyjnie przedstawiony w uzasadnieniu wyroku Sądu I instancji, opublikowanym w CBOSA. Prezentując go wyłącznie w zakresie niezbędnym dla zrozumienia realiów, w których zapadło orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy zwrócić uwagę na następujące okoliczności:
1) według organów podatkowych usługi doradcze nie miały miejsca. Skutkowało to wymiarem podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 – zwanej dalej u.p.t.u.);
2) co do kwestii udziału Strony w budowie szalupy zrzutowej – zakwestionowano tę okoliczność. Skutkowało to zanegowaniem odliczenia przez Stronę podatku naliczonego, związanego z zakupami od z L. M.S.. Dotyczyły one nabycia elementów/modułów szalupy zrzutowej typu Free-Fall. Zdaniem organów podatkowych faktury potwierdzające ten zakup nie dokumentowały bowiem rzeczywistych zdarzeń gospodarczych;
3) w konsekwencji zanegowano też podatek należny, związany z budową szalupy (transakcje z S. Sp. z o.o.). Według organów Skarżący nie dokonał rzeczywistej sprzedaży towarów i usług wymienionych w fakturach wystawionych na rzecz: S. Sp. z o.o., dotyczących sprzedaży elementów związanych z symulatorem szalupy zrzutowej typu Free-Fall (8 faktur). Jak podkreślono, Podatnik nie mógł przenieść na S. Sp. z o.o. prawa do rozporządzania towarem (poszczególnymi modułami symulatora) jak właściciel, gdyż sam nimi nie dysponował. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej Podatnik faktycznie nie nabył tych towarów od podmiotu L. M.S. (fakturowego dostawcy), zatem nie mógł ich dalej odsprzedać do Spółki S.
Jak już wcześniej wskazano, Sąd I instancji podzielił racje administracji podatkowej. Skutkowało to oddaleniem skargi Strony. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego:
1) prawidłowe są wnioski organu, że zadaniem Skarżącego było stworzenie pozorów legalnej działalności, wydłużenia łańcucha transakcji, sztucznego podwyższenia jej wartości oraz wystawianie faktur "generujących" podatek naliczony dla kolejnego podmiotu, a w ostatecznym rozrachunku umożliwienie m.in. uzyskania przez spółkę S. dofinansowania z funduszy europejskich do realizacji projektu z programu pomocowego. Schemat przebiegu transakcji pomiędzy wskazanymi podmiotami świadczy bowiem o tym, że był on z góry zaplanowany, a jego uczestnicy dokonywali jedynie obrotu fakturami. Przedstawia się on następująco: M. T.K./L. M.S. – I. S.A. – S. Sp. z o.o. - L. M.S. - Skarżący – S. Sp. z o.o.;
2) symulator łodzi ratunkowej przez cały czas znajdował się w jednym miejscu w Gdyni. Tam miały być wykonywane wszelkie czynności, mające na celu przekształcenie go w model;
3) Podatnik nabył symulator i następnie nie dokonując żadnych zmian, wg oświadczenia W.W. z 19 lutego 2018 r., sprzedał go spółce S. znacznie, podwyższając jego wartość, tj. o kwotę netto: 187.500,00 zł
4) M.S. (dostawca do Strony) nie umiał podać konkretnych dat i zakresu wykonanych prac;
5) brak było racjonalności zakupu przez M.S. od spółki S. całego prototypu symulatora łodzi zrzutowej, a także podwyższania wartości przy sprzedaży dla Strony wszystkich modułów;
6) Skarżący sprzedał spółce S. "ulepszony" moduł audiowizualny wcześniej (12 września 2017 r.) niż nabył go od M.S., (13 września 2017 r.). Co więcej, spółka S. "nabyła" od Skarżącego "ulepszony" moduł audiowizualny wcześniej (12 września 2017 r.), niż sprzedała "prototyp" M.S. (13 września 2017 r.);
7) symulator szalupy zrzutowej był w pełni ukończony w 2016 r. i nie wymagał poprawek, czy ulepszeń. Wynika to z zeznań T.K., który oświadczył, że prototyp był kompletny i nie wymagał żadnych dodatkowych zabiegów. Z kolei K.M. wyjawił, że symulator został wykonany dużo wcześniej i przez inną firmę, tj. firmę Pana K. z D.. Wspomniany świadek oświadczył także, że poza tym jedynym symulatorem nigdy nie został stworzony żaden kolejny. Natomiast A.N. zeznał, że M.S. wykonywał tylko system audiowizualny do pierwszego i jedynego symulatora budowanego przez S. Sp. z o.o. około 3 lata temu. W okresie od sierpnia do września 2017 r. na pewno nie dokonywał on żadnych znaczących działań w odniesieniu do modułu audiowizualnego, a już na pewno nie miało to miejsca co do całego symulatora. Mogły mieć miejsce tylko takie sytuacje, że dokonywano drobnych zmian w symulatorze, które realizowano w ramach gwarancji. Nie było natomiast potrzeby ulepszania symulatora;
8) co do usług doradczych – nie ma żadnych dowodów świadczących o tym, że zostały wykonane. Skarżący nie zajmował się tego rodzaju działalnością.
W skardze kasacyjnej wniesiono o:
1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji,
2. przeprowadzenie rozprawy,
3. zasądzenie na rzecz Strony kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.
Jednocześnie Podatnik zarzucił wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego naruszenie:
I. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 134 § 1 i art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259 – zwanej dalej P.p.s.a.) w zw. z:
1. art. 187 § 1-3 w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, art. 191 i art. 180 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 – dalej określanej jako O.p.). Zdaniem Podatnika nastąpiło to poprzez oddalenie skargi pomimo niezebrania przez organy podatkowe obydwu instancji całego materiału dowodowego, a także braku prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, w tym całkowite pominięcie wyjaśnień i dowodów, w tym dokumentów wskazywanych przez Stronę, z których wynikają korzystne dla niej okoliczności. Skarżący zarzucił też wyrokowi powierzchowną, wybiórczą analizę wadliwie zebranego w sprawie materiału dowodowego, który służył udowodnieniu tezy przyjętej przez organy podatkowe. Było nią przekonanie, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych pomiędzy Podatnikiem oraz jego kontrahentami. To zaś skutkowało orzekaniem przez Sąd I instancji na podstawie wadliwie ustalonego stanu faktycznego;
2. art. 187 § 1-3 w zw. z art. 122, art. .191 i art. 180 § 1 i 2 O.p. - poprzez:
a) brak zebrania materiału dowodowego w całości, a w konsekwencji brak prawidłowego ustalenia stanu faktycznego, wadliwą analizę stanu faktycznego i prawnego oraz bezpodstawne przyjęcie materiału dowodowego z innego postępowania podatkowego, prowadzonego w stosunku do S. Sp. z o.o. z siedzibą w G. Należały do niego oświadczenia i zeznania byłego Prezesa Zarządu S. – A.N. (odwołanego za działanie na szkodę S. - wspólnika mniejszościowego tej Spółki i S1. sp. z o.o.), który zeznawał nieprawdę w postępowaniu kontrolnym wobec S. lub zasłaniał się niewiedzą oraz nie orientował się ani w strategicznej ani w bieżącej działalności S.;
b) ocenę technologii know - how (szalupy zrzutowej, symulatora) przez urzędników, bez powołania biegłego celem oceny wartości rzeczy na każdym etapie budowy i sprzedaży prototypu oraz modelu - poprzez oględziny i porównanie dokumentacji technicznej w korelacji do przejęcia symulatora za bezcen przez wspólników mniejszościowych S.;
c) brak porównania – jak to ujęto - budowy oraz wartości tożsamego modelu szalupy zrzutowej umiejscowionego w Meksyku (filmy z montażu i działania, dokumentacja);
d) odrzucenie lub pominięcie wszelkich wyjaśnień świadków, złożonych na korzyść Strony, w tym potwierdzających dokonanie rzeczywistych czynności w ramach zakwestionowanych transakcji;
e) pominięcie zeznań A.N. o zakupie przedmiotowego (tego samego) symulatora szalupy zrzutowej przez S1. sp. o.o. (w której A.N. i pozostali wspólnicy mniejszościowi S. sp. z o.o. posiadają udziały) za kwotę 10.000 zł od Leasingodawcy (sama budowa skorupy symulatora przez T.K. na mocy umowy zawartej ze Spółką S. sp. z o.o. reprezentowaną przez A.N. opiewała na ponad 500.000 złotych). W przekonaniu Strony skutkowało to przyjęciem przez organy podatkowe, a następnie przez Sąd I instancji z góry założonej tezy, że zakwestionowane faktury pomiędzy wskazanymi kontrahentami S. nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych;
f) orzeczenie na podstawie włączonego do akt sprawy materiału dowodowego, zgromadzonego w innym postępowaniu podatkowym wobec kontrahenta Strony – S., a pominięcie wszelkich ustaleń i dowodów zebranych w postępowaniu podatkowym wobec kontrahenta Skarżącego – M.S.;
g) włączenie do akt sprawy wybiórczo wybranego materiału dowodowego zebranego w Prokuraturze Okręgowej w Gdańsku, bez wskazania w jakiej sprawie (ad rem) lub przeciwko komu (ad personam) zostało wszczęte i prowadzone postępowanie oraz jakie był jego konsekwencje (umorzenie postępowania lub skierowanie do sądu aktu oskarżenia z urzędu czy oskarżenia prywatnego i czyjego - co skutkowało przejęciem przez organy podatkowe, a następnie przez Sąd I instancji z góry założonej tezy, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych;
h) pominiecie wszelkich dokumentów i wyjaśnień korzystnych dla Strony (analizy, wydruki, wyjaśnienia Skarżącego i jego pełnomocnika, wyjaśnienia F. S.A. i jego pracowników, U. S.A., H. sp. z o.o.). W przekonaniu Podatnika skutkowało to przyjęciem przez organy podatkowe, a następnie przez Sąd I instancji z góry założonej tezy, że Skarżący nie wykonał żadnych czynności i usług na rzecz F. S.A. i H. sp. z o.o. przez wszystkie lata swojej działalności gospodarczej (umowy były wieloletnie i realia ich wykonania były takie same przez kilka lat). Jak podkreślono, stało się tak wbrew zeznaniom, wyjaśnieniom i dokumentom wszystkich stron umów, że czynności (analiza danych) były wykonane przez Skarżącego na podstawie materiałów zbieranych (danych) przez pracowników kontrahentów współpracujących;
3. art. 187 § 1 w zw. z art. 122, art. 191, art. 180 § 1 O.p. - poprzez braku przyjęcia i przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez Skarżącego już na etapie czynności sprawdzających, kontrolnych i podatkowych przed organem I instancji w zastrzeżeniach do protokołu kontroli. Zdaniem Podatnika doprowadziło to do zakwestionowania wszystkich czynności wykonanych przez niego oraz zrealizowanych na jego rzecz w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w relacji do wszystkich jego kontrahentów, w okresie objętym zaskarżoną decyzją. Stało się to w oparciu o istniejące powiązania rodzinne, przy czym organy podatkowe nie wskazały, jaki ma to związek z zakwestionowaniem wszelkich czynności dokonanych przez Skarżącego w okresie objętym postępowaniem podatkowym i kontrolnym;
II. przepisów prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), art. 134 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) i art. 86 ust. 1 I 2 w zw. z art. 108 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Zdaniem Skarżącego stało się to w wyniku bezpodstawnego przyjęcie, że w ustalonym przez organy podatkowe stanie faktycznym, kwestionowanym przez Stronę nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych faktury wystawione pomiędzy Podatnikiem oraz jego kontrahentami.
W reakcji na przedstawione zarzuty i argumentację Organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w całości oraz o zasądzenie od Skarżącego na jego rzecz kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu. Jak już wcześniej wskazano, zagadnieniem spornym w relacjach pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego były dwie kwestie: brak wykonywania przez Skarżącego czynności związanych z budową szalupy zrzutowej oraz brak jego aktywności doradczej na rzecz dwóch podmiotów krajowych. Godzi się przy tym zauważyć, że w przypadku transakcji dotyczących wykonania szalupy zrzutowej organy, przy późniejszej aprobacie Sądu I instancji nie kwestionowały samego istnienia tego urządzenia. W oparciu o przedstawione wcześniej dowody podawano natomiast w wątpliwość jakąkolwiek aktywność gospodarczą Podatnika w realizacji tego projektu.
Z kolei co do świadczenia usług doradczych na rzecz F. S.A. oraz H. Sp. z o.o. wykazywano to, że Skarżący ich nie wykonał. W tym zakresie Sąd I instancji, w ślad za Organem odwoławczym wskazał na brak dowodów na potwierdzenie rzetelności faktur dokumentujących te świadczenia. Należy bowiem zauważyć, że dokumenty przedstawione przez odbiorcę usług świadczonych przez Stronę nie zawiera oznaczeń pozwalających zidentyfikować ich autora. Z kolei w przypadku usług doradczych dla H. Sp. z o.o. zakwestionowano ich wykonanie opierając się przede wszystkim na tym, że wchodziły one w zakres powinności pracowniczych dwóch osób zatrudnionych przez ten podmiot. Z wszystkich tych względów, w ostatecznej decyzji podatkowej zakwestionowano zarówno odliczenie naliczonego podatku od towarów i usług, związanego z zakupami dotyczącymi czynności przy szalupie zrzutowej, jak i podatek należny związany z czynnościami Strony przy tym projekcie oraz z jej usługami doradczymi. W związku z tym, obalając domniemanie prawidłowości deklaracji podatkowej oraz dokonanego w niej samoobliczenia podatku, poza zakwestionowaniem wysokości naliczonego podatku od towarów i usług Podatnika określono mu także podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u.
Charakterystyczne jest, że w swoich tezach i argumentacji Strona skupiła się na kwestiach proceduralnych. Jedyny zarzut oparty na podstawie materialnoprawnej jest natomiast konsekwencją twierdzeń Podatnika artykułującego obrazę regulacji procesowej. W przekonaniu wspomnianego podmiotu bezpodstawnie przyjęto bowiem, że faktury kwestionowane przez organy podatkowe w swojej treści nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.
Odnosząc się do tych kwestii, w pierwszej kolejności należy podkreślić, że ponad wszelką wątpliwość w postępowaniu podatkowym, które nie ma charakteru kontradyktoryjnego obowiązuje zasada prawdy obiektywnej (materialnej). Nie jest więc tak, że powinność udowodnienia swoich racji spoczywa na podmiocie, który wywodzi z tego korzystne dla siebie skutki prawne. Godzi się resztą zauważyć, że organ podatkowy nie jest stroną prowadzonego przez siebie postępowania. Przymiot ten ma natomiast podatnik. Sam organ podatkowy pełni natomiast dwoistą rolę. Z jednej strony, w materialnym stosunku podatkowoprawnym jest on reprezentantem podmiotu uprawnionego z tytułu podatku (państwa lub jednostki samorządu terytorialnego). Jednocześnie - jeżeli chodzi o relację opartą na unormowaniach procesowych – prowadzi on postępowanie i rozstrzyga spór pomiędzy samym sobą (jako reprezentantem podmiotu uprawnionego z tytułu podatku) oraz strona postępowania podatkowego. Dlatego właśnie w myśl art. 122 O.p. powinność ustalenia prawdy obiektywnej spoczywa na organie podatkowym. W toku postępowania podatkowego to on podejmuje bowiem wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Swoistym uzupełnieniem i rozwinięciem tego pryncypium prawa podatkowego jest art. 187 § 1 O.p. Stanowi on, że to organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Czynny udział w postępowaniu podatkowym co do zasady jest natomiast prawem, a nie obowiązkiem jego strony. Do wyjątków należą bowiem sytuacje, w których powinność wykazania określonej okoliczności spoczywa na tym podmiocie, a nie na organie podatkowym (por. w szczególności okoliczność egzoneracyjne, uwalniające członka zarządu spółki kapitałowej od posiłkowej odpowiedzialności podatkowej). Jeżeli natomiast strona chce korzystać ze swojego prawa do czynnego udziału w postępowaniu, ustawodawca formułuje w przepisach ogólnego prawa podatkowego szereg gwarancji procesowych, będących rozwinięciem wskazanego pryncypium, ukształtowanego w art. 123 § 1 O.p. Należy do nich w szczególności prawo do formułowania wniosków dowodowych, zapoznania się z dokumentacją postępowania podatkowego (aktami sprawy), czy wypowiadania się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego.
W przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wbrew zarzutom kasacyjnym sformułowanym przez Skarżącego, w trakcie toczącego się postępowania organy podatkowe nie naruszyły zasad gromadzenia materiału dowodowego, a także wyprowadzania z niego wniosków. Tym samym, wywiązały się one z powinności ustalenia prawdy obiektywnej oraz nie przekroczyły granicy swobodnej oceny dowodów (por. art. 191 O.p.). Jednocześnie honorowano aktywność dowodową Strony. Rzecz natomiast w tym, że czynny udział tego podmiotu w postępowaniu podatkowym nie doprowadził do zmiany zapatrywania administracji podatkowej na zdarzenia zaistniałe w sprawie.
W tym kontekście należy z całą mocą podkreślić, że co do transakcji dotyczących szalupy rzutowej nie było sporne to, że wskazany towar istniał. Organy podatkowe, w przekonujący sposób wykazały natomiast, że w wytwarzaniu tego wyrobu, czy w jego udoskonalaniu nie uczestniczył Skarżący. Dlatego właśnie zanegowano odliczenie przez Stronę naliczonego podatku od towarów i usług, zawartego w cenie związanych z tym zakupów (modułu audiowizualnego) oraz dokonano wymiaru podatku na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u.
Należy zauważyć, że organ podatkowy wyprowadza wnioski z całego zgromadzonego materiału dowodowego. O fikcyjności zakupu oraz dostawy świadczy zaś zestawienie dat tych transakcji. Otóż opierając się na dowodach z dokumentów (z faktur) ustalono, że Skarżący nabył od swojego dostawcy (M.S.) ulepszony moduł audiowizualny później (13 września 2017 r.) niż wg treści swojej dokumentacji podatkowej dokonał jego dostawy do odbiorcy, czyli spółki S. (12 września 2017 r.). Z kolei ta sama spółka S. fakturowo nabyła od Podatnika ulepszony moduł audiowizualny wcześniej (12 września 2017 r.) niż sprzedała prototyp M.S. (13 września 2017 r.). Ustalenie fikcyjności działań Strony, poczynione w oparciu o dowody z dokumentów znajduje potwierdzenie w zeznaniu T.K. (wykonawcy symulatora), który oświadczył, że urządzenie to było gotowe już w 2016 roku. W dodatku, jak wskazał inny świadek (K.M.) już wtedy prototyp ten był kompletny i nie wymagał poprawek ani ulepszeń.
Przedstawione ustalenia znalazły również potwierdzenie w zeznaniach A.N.. Należy podkreślić, że wspomniany podmiot pełnił funkcję Prezesa Zarządu S. Nie sposób więc twierdzić, że nie był on zorientowany w sprawach kierowanej przez siebie spółki. Podczas przesłuchania wyjawił on natomiast, że M.S. wykonywał wyłącznie system audiowizualny do pierwszego i jedynego symulatora budowanego przez S. Sp. z o.o. "około 3 lata temu" (zeznanie składano 16 stycznia 2019 r.). Nie ma przy tym znaczenia, że wskazane oświadczenie złożono w innym postępowaniu. Posiłkowanie się materiałem dowodowym z innych postępowań (w tym karnych i podatkowych) jest bowiem działaniem zgodnym z dyspozycją art. 180 § 1 O.p. Istotne jest tylko umożliwienie stronie zapoznania się z tą dokumentacją i wypowiedzenia się co do niej. W realiach przedmiotowej sprawy Podatnik nie sygnalizuje zaś naruszenia jego praw w tym zakresie.
Godzi się zauważyć, że w trakcie postępowania podatkowego organy podatkowe obowiązane są honorować wszelkie jego zasady, ukształtowane w art. 120 – 129 O.p. Jednym z tych pryncypiów jest zasada szybkości i prostoty, wynikająca z art. 125 § 1 O.p. Jeżeli więc w oparciu o przeprowadzone dowody organ podatkowy ustali prawdę obiektywną, nie jest zasadne sięganie do kolejnych środków dowodowych. To powodowałoby bowiem nieuzasadnione przedłużanie postępowania podatkowego. W tym zakresie należy stwierdzić, że ustalając stan faktyczny sprawy wyprowadzano wnioski z różnorodnych, wskazanych wcześniej dowodów. Spostrzeżenia ukształtowane w oparciu o dowody z dokumentów znalazły zaś potwierdzenie w dowodach z osobowych źródeł informacji, przy czym przesłuchiwani świadkowie byli wiarygodni i nie mieli żadnego interesu w mówieniu nieprawdy. W tej sytuacji trudno się dziwić, że organy podatkowe dały im wiarę, kwestionując w ten sposób prawdziwość twierdzeń formułowanych przez samego Podatnika.
Przedstawione spostrzeżenia zachowują swoją aktualność w odniesieniu do drugiego z zagadnień spornych w przedmiotowej sprawie, tj. kwestii rzeczywistego wykonania przez Stronę usług doradczych dla dwóch jej kontrahentów. W przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, honorując zasadę prawdy obiektywnej organy podatkowe wykazały, że nie miały miejsca świadczenia na rzecz F. S.A. oraz H. Sp. z o.o. Godzi się bowiem zauważyć, że w trakcie postępowania podatkowego nie natrafiono na jakiekolwiek dowody potwierdzające tę aktywność gospodarczą Podatnika (np. na kalkulację ceny, czy korespondencję związaną z tymi transakcjami). Co więcej, korzystając z prawa do czynnego udziału w postępowaniu wiarygodnej dokumentacji w tym względzie nie przedłożył także sam Podatnik. Trudno bowiem uznać, że walor dowodowy mają materiały niezawierające jakichkolwiek oznaczeń potwierdzających ich autorstwo, z których z niewiadomych powodów miałoby wynikać, że to właśnie Skarżący je sporządził. Wyjaśnienia samego Skarżącego, jak i jego kontrahentów (i ich pracowników) należy zaś oceniać biorąc pod uwagę zasady doświadczenia życiowego i znaczenie faktur wystawionych przez Stronę dla ich odbiorców. Skoro więc nie ma żadnych materialnych potwierdzeń wykonania spornych usług, nie sposób w tym względzie dać wiarę niepopartym żadnym konkretem twierdzeniom samej Strony i jej partnerów, do których były kierowane faktury.
Wreszcie, jeżeli chodzi już tylko o świadczenia na rzecz H. Sp. z o.o. niepodobna przyjąć, że Skarżący jako podmiot zewnętrzny wykonał na rzecz wskazanego podmiotu usługi tożsame z obowiązkami dwóch pracowników zatrudnionych przez wskazaną spółkę, tj. managera restauracji oraz dyrektora do spraw sprzedaży. Kierując się zasadami doświadczenia życiowego trudno bowiem wyobrazić sobie racjonalnie działającego przedsiębiorcę, który rzeczywiście zleca i finansuje wykonanie zadania leżącego w gestii zatrudnianych przez niego pracowników.
Przedstawione spostrzeżenia oddziałują na ocenę materialnoprawnego zarzutu podniesionego w skardze kasacyjnej. Jest tak, ponieważ wobec nietrafności tez formułowanych przez Podatnika, opartych na analizie przepisów prawa procesowego należy przyjąć, że wskazany podmiot nie urzeczywistnił zarówno podatkowego stanu faktycznego odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, jak i obciążenia jego kontrahentów podatkiem należnym. To zaś daje asumpt do weryfikacji jego rozliczenia podatkowego w zakresie wysokości podatku naliczonego oraz do wymiaru podatku na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Wobec fikcyjności nabycia oraz dostawy, a także świadczenia usług nie mają zaś znaczenia twierdzenia Strony podnoszącej zapłatę podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.
Z wszystkich tych względów nie znalazł potwierdzenia żaden z zarzutów podniesionych w piśmie procesowym, skutkującym przeniesieniem sprawy sądowoadministracyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. To zaś miało swoją konsekwencję w postaci oddalenia skargi kasacyjnej. Doszło do tego na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935 – zwanej dalej P.p.s.a.). O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast w oparciu o art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1935).
Adam Nita Małgorzata Niezgódka - Medek Danuta Oleś