I FSK 1516/20

I FSK 1516/20 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2022-11-18
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2020-11-05
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Maja Chodacka /sprawozdawca/
Marek Kołaczek /przewodniczący/
Sylwester Golec
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Łd 237/20 - Wyrok WSA w Łodzi z 2020-07-28
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 900
art. 201 par. 1 pkt 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Sylwester Golec, Sędzia WSA del. Maja Chodacka (spr.), po rozpoznaniu w dniu 18 listopada 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 237/20 w sprawie ze skargi P. Spółki z o.o. z siedzibą w L. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 28 lutego 2020 r., nr 1001-IOV-2.413.53.2019.2.UCS.U71.KŁ w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie złożonego odwołania w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012 r. do prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na rzecz P. Spółki z o.o. z siedzibą w L. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
1.1. Wyrokiem z 28 lipca 2020r. w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 237/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi po rozpoznaniu sprawy ze skargi P. Spółki z o.o. z siedzibą w Łodzi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 28 lutego 2020r. nr 1001-IOV-2.4103.53.2019.2.UCS.U71.KŁ w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie złożonego odwołania w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012r. do prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd administracyjny - uchylił zaskarżone postanowienie oraz zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego. Wymieniony wyrok oraz pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.
1.2. Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż skarga jest zasadna, a w rozpatrywanej sprawie istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w postępowaniu prowadzonym wobec Spółki w przedmiocie podatku od towarów i usług zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019r., poz. 900 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") jest rozstrzygnięcie sprawy dotyczącej podatku akcyzowego.
W kontekście charakteru zagadnienia wstępnego, za takie (tj. za kwestię prejudycjalną) nie może być uznana sytuacja wyrażająca się we wpływie, na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, ustaleń faktycznych dokonywanych w innym postępowaniu przez inny organ lub sąd. W sprawach tego rodzaju co rozpatrywana, chodzi o związek bezpośredni, a więc o bezwzględne uzależnienie rozpatrzenia spawy i wydania decyzji od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.
Mając na uwadze powyższe rozważania, uznać należało, że prawomocne zakończenie postępowania sądowoadministracyjnego w zakresie kontroli legalności, wydanej na rzecz skarżącej decyzji dotyczącej podatku akcyzowego nie ma charakteru zagadnienia wstępnego, w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.
Pomiędzy postępowaniami tj. sądowoadministracyjnym dotyczącym podatku akcyzowego i podatkowym dotyczącym podatku od towarów i usług nie występuje zależność tego rodzaju, że brak uprzedniego rozpatrzenia i końcowego rozstrzygnięcia jednego z nich czyni niemożliwym przeprowadzenie i zakończenie drugiego. Samo stwierdzenie, że wynik innego postępowania np. sądowoadministracyjnego może mieć, a nawet będzie miał wpływ na losy sprawy administracyjnej, nie daje jeszcze podstaw do zawieszenia postępowania, jeżeli w chwili orzekania możliwe jest rozpatrzenie sprawy przez organ administracyjny i wydanie decyzji - a taka właśnie sytuacja ma miejsce w sprawie objętej niniejszą skargą.
Sąd, w składzie rozpoznającym sprawę, stwierdził, iż rozliczenie podatku VAT i podatku akcyzowego następuje w dwóch odrębnych, samodzielnych postępowaniach, nawet jeżeli w ich toku, postępowanie dowodowe zmierza do wyjaśnienia tych samych, bądź podobnych kwestii. Ustawodawca w żaden sposób nie uzależnił wyniku jednego postępowania od drugiego, dlatego też brak jest podstaw prawnych do przyjęcia, iż rozpoznanie sprawy dotyczącej podatku akcyzowego jest zagadnieniem wstępnym, od którego zależy wydanie decyzji w przedmiocie podatku VAT (zob. wyrok NSA z 16 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 536/09).
1.3. W konsekwencji oddalono skargę na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm., dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).
2. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną.
2.1. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik organu zaskarżył ww. wyrok w całości i zarzucił wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi:
1) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz w związku z art. 29 ust. 20 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o podatku od towarów i usług"), przez uwzględnienie skargi pomimo nienaruszenia w postępowaniu przez organy podatkowe wymienionych przepisów w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy i niesłuszne uznanie, że nie było podstaw zawieszenia postępowania odwoławczego w przedmiocie podatku od towarów i usług, chociaż organ prawidłowo zawiesił postępowanie odwoławcze w przedmiocie podatku od towarów i usług do czasu zakończenia sądowoadministracyjnego postępowania w przedmiocie podatku akcyzowego, który to podatek wchodzi w skład podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
2) naruszenie art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przez niepełne uzasadnienie zaskarżonego wyroku, zwłaszcza przez niewyjaśnienie wpływu treści art. 29 ust.20 ustawy o podatku od towarów i usług w stanie faktycznym sprawy na niezakończone postępowanie sądowoadministracyjne w zakresie podatku akcyzowego.
Naruszenia powyższe miały istotny wpływ na wynik sprawy.
2.2. W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, według norm przepisanych oraz o rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej na rozprawie.
2.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik strony skarżącej wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
3.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie mają usprawiedliwionych podstaw, dlatego skarga kasacyjna podlegała oddaleniu.
Zgodnie z art. 183 § 1 zd. pierwsze ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania, określone w § 2 powołanego przepisu, co pozwoliło na rozpoznanie sprawy w zakresie wyznaczonym zarzutami skargi kasacyjnej i stosownie do art. 193 zd. drugie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – przedstawienie w odniesieniu do tych zarzutów motywów rozstrzygnięcia.
Skarga kasacyjna została zatem zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W tym zakresie okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu. Sąd nie naruszył bowiem podanych w zarzutach przepisów prawa w sposób przedstawiony w ich uzasadnieniu, który wymagałby uchylenia zaskarżonego wyroku.
3.2. Wspomnieć należy, że według art. 193 zdanie drugie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Mając na uwadze tę szczególną regulację w stosunku do art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny, orzekając o oddaleniu skargi kasacyjnej, mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny postawionych zarzutów.
3.3. W niniejszej sprawie zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy swoje postanowienie o zawieszeniu postępowania w sprawie złożonego odwołania od decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno – Skarbowego w Łodzi z dnia 10 stycznia 2018r. w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2012r. do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd administracyjny.
Organ wskazał, że Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno - Skarbowego w Łodzi decyzją z dnia 10 stycznia 2018r. określił P. Spółce z o.o. w L. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnym okresie rozliczeniowym za styczeń 2012r., zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty – grudzień 2012r. oraz ustalił obowiązek zapłaty podatku z tytułu wystawienia faktur nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, o których mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za sierpień – grudzień 2012r. Naczelnik Urzędu Celno – Skarbowego w Łodzi decyzją z dnia 10 stycznia 2018r. określił Spółce zobowiązanie w podatku akcyzowym za styczeń - listopad 2012r.
Decyzją z dnia 23 sierpnia 2019r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi uchylił rozstrzygnięcie organu I instancji z dnia 10 stycznia 2018r. w części dotyczącej zobowiązania w podatku akcyzowym za okresy rozliczeniowe od stycznia do czerwca 2012r. z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy 3.251,08 litrów dodatków do paliw silnikowych o kodzie CN 3811 90 00 i w tym zakresie orzekł co do istoty, natomiast w pozostałym zakresie utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.
Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na powyższą decyzję organu odwoławczego.
Mając na uwadze opisany stan faktyczny, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi uznał, iż rozstrzygnięcie przez sąd w powyższej sprawie dotyczy kwestii zagadnienia wstępnego, gdyż podstawa opodatkowania podatkiem VAT obejmuje podatek akcyzowy, a ostateczna wysokość tego podatku uzależniona jest od sposobu zakończenia postępowania toczącego się przed sądem. Zatem, w ocenie organu, rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej wysokości podatku akcyzowego jest zagadnieniem wstępnym.
3.4. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, iż zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej są nieuzasadnione, a ocena sprawy dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi jest prawidłowa. Przepis art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że organ podatkowy zobowiązany jest zawiesić postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.
Jak słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji, zagadnienie wstępne (prejudycjalne) dotyczy z reguły sytuacji, gdy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone. Innymi słowy, z zagadnieniem wstępnym, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej.
Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez inny organ lub sąd. Jeżeli "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 25 listopada 2003r., I SA/Łd 970/03, niepubl.).
Zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można zatem utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści.
3.5. Biorąc pod uwagę powyższe, uznać należy, że rozpoznanie sprawy dotyczącej podatku akcyzowego nie jest zagadnieniem wstępnym, od którego zależało wydanie decyzji w niniejszej sprawie - dotyczącej podatku od towarów i usług. Rozliczenie w niej podatku VAT a rozliczenie podatku akcyzowego są odrębnymi sprawami, nawet jeżeli w obu sprawach postępowanie dowodowe zmierza do wyjaśnienia tych samych istotnych okoliczności, np. istnienia tych samych transakcji. Ustawodawca w żaden sposób nie uzależnił wyniku jednej z tych spraw od drugiej.
Zawieszenie postępowania w zakresie wymiaru podatku od towarów i usług stałoby w sprzeczności z zasadą szybkości i prostoty postępowania podatkowego wyrażoną w art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo ewentualnie istnieje podstawa prawna do uchylenia decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym, np. w wyniku wznowienia postępowania. W związku z tym należy stwierdzić, iż zarzuty związane z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie zasługują na uwzględnienie.
3.6. Nie jest także zasadny zarzut związany z naruszeniem art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Jak wynika z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał i wyjaśnił w sposób prawidłowy i czytelny, iż ocena sprawy dokonana przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi była niewłaściwa. Sąd na podstawie wykładni przepisu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej prawidłowo wywiódł, że wskazana w art. 29 ust. 20 ustawy o podatku od towarów i usług zależność pomiędzy postępowaniem w sprawie podatku akcyzowego, a postępowaniem w sprawie VAT nie jest na tyle silna, by można ją uznać za zagadnienie wstępne w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji ustalenia poczynione w ramach tego postępowania akcyzowego nie stanowią samoistnej przeszkody do wydania rozstrzygnięcia na gruncie VAT. W każdym z tych postępowań organ dokonuje ustaleń zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej i stosuje inne przepisy prawa materialnego.
3.7. Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że wbrew temu co zarzuca się w skardze kasacyjnej nie doszło w kontrolowanej sprawie do naruszenia wskazanych przepisów, uznając zatem, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - zasądzając kwotę 240 zł, jako 50 % stawki minimalnej należnej pełnomocnikowi w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji.
Maja Chodacka Marek Kołaczek Sylwester Golec
del. sędzia WSA sędzia NSA sędzia NSA