I FSK 1430/21

I FSK 1430/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-01-23
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-07-22
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Artur Mudrecki
Maja Chodacka
Mariusz Golecki /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Op 380/20 - Wyrok WSA w Opolu z 2021-03-05
Skarżony organ
Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 106
art. 108, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
Dz.U. 2020 poz 1325
art. 120, art. 122, art. 188, art. 180 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Mariusz Golecki (spr.), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka, Protokolant Jan Żołądź, po rozpoznaniu w dniu 23 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 5 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Op 380/20 w sprawie ze skargi K. K. na decyzję Naczelnika Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu z dnia 26 października 2020 r. nr 388000-COP.4103.3.2020.PW w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za marzec 2016 r. oraz kwoty podatku do zapłaty 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. K. na rzecz Naczelnika Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu kwotę 10.800 (dziesięć tysięcy osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 5 marca 2020 r., sygn. I SA/Op 380/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu oddalił skargę K. K. (dalej: "Skarżący", "Strona") na decyzję Naczelnika Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu (dalej: "NUCS", "Organ podatkowy") z 26 października 2020 r., nr 388000-COP.4103.3.2020.PW w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za marzec 2016 r. oraz kwoty podatku do zapłaty.
2. Z uzasadnienia przedmiotowego orzeczenia Sądu pierwszej instancji wynika, że decyzją z 25 września 2018 r., mocą NUCS działając jako organ pierwszej instancji określił Stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za marzec 2016 r. w wysokości 4.560,00 zł oraz na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT") określił kwotę podatku do zapłaty za marzec 2016 r. w wysokości 414.460,00 zł.
Od powyższej decyzji Skarżący w ustawowym terminie wniósł odwołanie. NUCS, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia 27 lutego 2019 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Strona wniosła skargę na powyższą decyzję.
W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z 2 września 2019 r., sygn. akt I SA/Op 193/19, uchylił zaskarżoną decyzję w części orzekającej o obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, natomiast w pozostałej części skargę oddalił. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zaakceptował ustalenia stanu faktycznego dokonane przez NUCS, dotyczące braku możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktury nr [...] z dnia 30 marca 2016 r. wystawionej przez I. "K.R. Sp. z o.o." Spółka komandytowa, NIP: [...], z uwagi na brak czynności opodatkowanych Skarżącego, jak również braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT nr [...] z dnia 24 marca 2016 r. wystawionej przez P.P.U.H. E. D. K., NIP: [...], ponieważ faktura ta okazała się fakturą fikcyjną.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w swoim wyroku zauważył natomiast, że w aktach sprawy znajdowała się informacja sporządzona przez J. W. w imieniu spółki B. Sp. z o.o. z siedzibą w K., NIP: [...], z której wynika, że spółka ta początkowo ujęła fakturę nr [...] (wystawioną przez Stronę) w rejestrach i w deklaracji VAT za kwiecień 2016 r., a następnie dokonała korekty tej deklaracji w czerwcu 2016 r., wykreślając tę pozycję ze swoich zakupów. Powyższe działania miały miejsce jeszcze przed wszczęciem kontroli celno-skarbowej z dnia 6 kwietnia 2017 r. wobec K. K. Mając na uwadze powyższe, Sąd wskazał na konieczność zbadania, czy zaistniała sytuacja, wytworzona faktem wystawienia faktury, która nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, niesie za sobą ryzyko jakiegokolwiek obniżenia wpływów z tytułu podatków, zgodnie z zasadą neutralności VAT. Wyeliminowanie takiego ryzyka jeszcze przed wszczęciem postępowania podatkowego, czyni nieuzasadnionym (niecelowym) stosowanie dyspozycji wynikającej z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż naruszałoby to przywołaną powyżej zasadę neutralności VAT. W związku z tym Sąd wskazał, że organ ponownie rozpoznając przedmiotową sprawę, zweryfikuje, czy faktycznie doszło do wyeliminowania powyżej opisanego zagrożenia i czy ewentualnie istnieje nadal ryzyko obniżenia wpływów z tytułu wystawionej przez Skarżącego faktury nr [...] z 21 marca 2016 r., a w konsekwencji, czy będzie miał zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.
NUCS ponowię rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym, mając na uwadze powyższe zalecenia WSA w Opolu, rozstrzygnął w decyzji z dnia 26 października 2020 r. o utrzymaniu w mocy decyzji pierwszoinstancyjnej.
Na ww. decyzję NUCS skargę wniosła Strona.
3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu uznał skargę za niezasadną. WSA w Opolu wskazał, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie pozostaje kwestia wykazania, czy fakt wystawienia przez Skarżącego faktury nr [...] z 21 marca 2016 r. uznanej przez NUCS oraz przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z 2 września 2019 r., jako fikcyjnej, niesie ze sobą ryzyko jakiegokolwiek obniżenia wpływów z tytułu podatków, zgodnie z zasadą neutralności VAT.
Sąd pierwszej instancji wskazał, że w celu wyjaśnienia okoliczności złożenia przez spółkę B. korekty deklaracji VAT za kwiecień 2016 r., skutkującej wycofaniem się z odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury nr [...] z 21 marca 2016 r., wystawionej przez firmę K., włączono do akt postępowania protokół z czynności sprawdzających nr 3072-OBPP.4044.186.2016 z 17 czerwca 2016 r., przeprowadzonych przez inspektora A. P., pracownika Drugiego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Kaliszu. Z protokołu tego wynika, że w toku czynności sprawdzających ustalono, że spółka B., w deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za kwiecień 2016 r., dokonała błędnego pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury VAT nr [...] z 21 marca 2016 r., wystawionej przez firmę Skarżącego, gdyż nabycie usługi wynikającej z tej faktury nie było związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Protokół ten potwierdza również, że po jego przekazaniu spółce B., spółka ta w dniu 21 czerwca 2016 r. dokonała korekty w podatku VAT za kwiecień 2016 r. zgodnie z ustaleniami przedmiotowych czynności sprawdzających. Wskazać przy tym należy, że czynności te zostały zainicjowane na skutek działań organu podatkowego w związku ze złożeniem przez spółkę B. deklaracji VAT-7 za kwiecień 2016 r., w której wykazano kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni w kwocie 422.099,00 zł. Przywołany powyżej protokół z czynności sprawdzających wykazał, że spółka B. dokonała błędnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktury wystawionej przez Stronę niniejszego postępowania, z uwagi na fakt iż nabycie usługi wynikającej z tej faktury nie było związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.
W zaskarżonej decyzji podkreślono istotną kwestię, a mianowicie fakt, iż korekta tej deklaracji, wykonana przez spółkę B., nastąpiła po przeprowadzeniu wyżej opisanych czynności sprawdzających, a nie wskutek samodzielnej autokorekty i z własnej inicjatywy tego podmiotu. Zatem to czynności organu spowodowały skorygowanie deklaracji, z której wynikała kwota do zwrotu - w głównej mierze wynikająca z przedmiotowej faktury zakupowej wystawionej przez firmę K. Organ pozyskał również dokumenty księgowo-finansowe spółki B., które wskazują, jakie dokładnie czynności zostały podjęte po wyżej opisanych czynnościach sprawdzających i jak ostatecznie została rozliczona faktura sprzedaży VAT nr [...] z dnia 21.03.2016 r., wystawiona przez Podatnika na rzecz B. I tak, z nadesłanych przez J. W. (byłego wspólnika spółki B.), przy piśmie z dnia 21.01.2020 r., dokumentów księgowych jednoznacznie wynika, że przedmiotowa faktura po wykreśleniu jej z rejestru zakupów VAT za kwiecień 2016 r. została w wartości brutto zakwalifikowana do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) za 2016 r. rozliczonym przez spółkę B. Powyższe potwierdzono na podstawie zapisów w dzienniku księgowań oraz na podstawie wyliczenia wyniku finansowego spółki B. za 2016 r., jak również z samego wyjaśnienia zawartego www. piśmie przewodnim przysłanym przez J. W.
Rozpatrując sprawę w tym kontekście Sąd pierwszej instancji, wskazał, że skarga nie znajduje uzasadnionych podstaw - w sprawie nie doszło bowiem do naruszenia przepisów prawa, które skutkowałoby koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji, a działania Organu podatkowego w ścisły sposób odzwierciedlały zalecenia, które zostały określone przez WSA w Opolu w wyroku z 2 września 2019 r.
4. Skargę kasacyjną od ww. wyroku Sądu pierwszej instancji złożyła Strona, zaskarżając go w całości i wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Strona wniosła ponadto o rozpatrzenie przedmiotowej sprawy na rozprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
4.1. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. 2002 r. Nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:
1) art. 3 § 1 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez niewłaściwe ustalenie granic rozpoznania skargi, niedokładne zbadanie sprawy oraz niepełne i częściowo błędne ustalenie stanu faktycznego będącego przedmiotem skargi, przy równoczesnym bezkrytycznym przyjęciu ustaleń organów podatkowych jako prawidłowych i niezbadanie w pełnym zakresie zaskarżonego aktu, tj. decyzji NUCS z 26 października 2020 r. nr 388000-COP.4103.3.2020.PW w przedmiocie określenia kwoty podatku od towarów i usług do zapłaty za marzec 2016 r. na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wyrażające się w pominięciu istotnych okoliczności podnoszonych przez Skarżącego oraz wybiórczym potraktowaniu stawianych przez niego zarzutów, a także poprzez rozpoznanie tylko niektórych z nich i przy jednoczesnym braku całkowitego odniesienia się do pozostałych zarzutów, a w szczególności zarzutów wskazanych w punkcie 1, 2, 5, 6, 7 skargi do Sądu pierwszej instancji;
2) art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na braku zwięzłego przedstawienia zarzutów Skarżącego i zaniechaniu szczegółowego ustosunkowania się do nich, braku "wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia i ograniczenie się jedynie do ogólnej aprobaty stanowiska organu, skutkujące utrąceniem Skarżącemu możliwości weryfikacji przesłanek, którymi kierował się Sąd pierwszej instancji, wydając skarżony wyrok;
3) art. 153 p.p.s.a. polegające na jego niewłaściwym zastosowaniu i przyjęciu, że organ podatkowy ponownie rozpoznający sprawę po uchyleniu decyzji wyrokiem WSA w Opolu z 2 września 2019 r. w tej samej sprawie pod sygn. I SA/Op 193/19 zrealizował wskazania tegoż Sądu co do oceny prawnej, czy dalszego postępowania, podczas gdy z treści wskazanego wyroku jednoznacznie wynika, że wskazany wyrok:
a) uchylał pierwotną decyzję co do istoty a więc co do obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT obligował Organ podatkowy do weryfikacji prawidłowości zastosowania tego przepisu, podczas gdy po ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy w zasadzie poprzestał na utrzymaniu takiej samej decyzji bez rzeczywistej weryfikacji, czy dogłębnej analizy ryzyka obniżenia wpływów z tytułu podatków zgodnie z zasadą neutralności oraz zastosowania przepisu z art. 108 ustawy o VA;
b) oznacza, że przy wydaniu pierwotnie zaskarżonej decyzji nie zostały dostatecznie wyjaśnione wszystkie okoliczności mające istotny wpływ na wynik sprawy, co stanowiło o naruszeniu przepisów postępowania określonych wart. 122, 187§ 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: "O.p."), podczas gdy po ponownym rozpoznaniu sprawy Organ podatkowy nie podjął żadnych czynności zmierzających do wyczerpującego okoliczności faktycznych i prawnych związanych ze sprawą, a więc urzeczywistnienia zasady prawdy obiektywnej, której naruszenie stwierdzał Sąd pierwszej instancji,
- w konsekwencji powyższego w realiach przedmiotowej sprawy zarówno organ Podatkowy jak i Sąd wydający zaskarżony wyrok w ocenie Strony nie uczynili zadość zasadzie "związania oceną prawną" wynikającej z tego przepisu.
4.2. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez ich błędne zastosowanie tj.:
1) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez jego dowolne zastosowanie i pozbawienie Skarżącego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego wskutek przyjęcia, że faktury wystawione przez D. K. "E." oraz "I. K.R." sp. z o.o. sp.k. stwierdzają czynności które nie zostały dokonane, podczas gdy:
a) przepis ten nie powinien mieć zastosowania, gdyż faktury oraz dokumenty . wystawione pomiędzy ww. podmiotami stwierdzają czynności, które w rzeczywistości zostały dokonane, właściwe podatki zostały zbadania wszystkich odprowadzone i z tych względów nie stanowią transakcji, o których mowa w powołanym przepisie;
b) zastosowanie tego przepisu zarówno przez organ podatkowy jak i Sąd pierwszej instancji nie zostało poprzedzone żadną analizą formalno, czy materialnoprawną w przedmiocie spełnienia przesłanki w nim wskazanej;
c) począwszy od 2016 r. do chwili obecnej wobec żadnego podmiotu uczestniczącego w tej transakcji, tj. D. K. prowadzącego firmy "E." oraz "I. K.R." sp. z o.o. czy też w stosunku do "B." sp. z o.o., nie zostały podjęte żadne czynności przez właściwe dla nich organy skarbowe, które spowodowałyby zakwestionowanie samego faktu dokonania czynności podatkowych przez Skarżącego, rozliczenia przez te podmioty należności publicznoprawnych, jak również nie wydano żadnej decyzji określającej obowiązek podatkowy lub odmawiających rozliczenia podatku od towarów i usług w tym zakresie;
2) art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego błędne zastosowanie podczas gdy przepis ten nie powinien mieć zastosowania, gdyż:
a) faktura sprzedaży wystawiona przez Skarżącego na rzecz "B." sp. z o.o. nie była fakturą "fikcyjną", lecz odzwierciedlała rzeczywiste zdarzenie gospodarczej nie było podstaw do przyjęcia sankcji wynikającej z ww. przepisu, tj. powstania zobowiązania podatkowego w oparciu o sam fakt wystawienia faktury;
b) rzeczywistym powodem, dla którego spółka "B." odmówiono prawa do obniżenia podatku od towarów i usług należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez Skarżącego nie był fakt, że faktura ta stwierdzała czynności, które nie zostały dokonane, lecz w ocenie Drugiego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Kaliszu faktura ta dotyczyła sprzedaży udziałów, czy pośrednictwa przy tej czynności i na tej podstawie podlega ona zwolnieniu z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT
3) naruszenie zasady neutralności podatku od towarów i usług i reguł wynikających z art. 167, 168 i 178 dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, ze zm., dalej: "Dyrektywa"), wskutek całkowitego pominięcia reguł wynikających z ww. zasady i przepisów Dyrektywy, podczas gdy ich zastosowanie potwierdza ustalenie, że Skarżący posiadał pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez kontrahentów, ponieważ potwierdzają one rzeczywiste usługi i dostawy towarów, przeznaczone na potrzeby wykonywanych czynności opodatkowanych i, bieżącej działalności gospodarczej;
4) zasady legalizmu i praworządności wyrażonej w art. 120 O.p. w zw. z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. ustawy o swobodzie działalności gospodarczej z dnia 2 lipca 2004 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 584, ze zm., dalej: "usdg") poprzez brak jakiejkolwiek analizy przy wydawaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia ostatniego z wymienionych przepisów, który jednoznacznie przewiduje, że podejmowanie, wykonywanie i zakończenie działalności gospodarczej jest wolne dla każdego na równych prawach, z zachowaniem warunków określonych przepisami prawa;
5) zasady legalizmu i praworządności wyrażonej w art. 120 O.p. w zw. z art. 12 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2014 r., poz. 18, ze zm., dalej: "ksh") poprzez ich niezastosowanie i dowolne przyjęcie, że:
a) Skarżący był inwestorem w transakcji nabycia udziałów w spółce "D. P." podczas gdy podstawowe zasady prawa wynikające z ww. art. 12 ksh jednoznacznie wskazują, że spółka kapitałowa taka jak "B. D." sp. z o.o., czy "B." S.A. stanowią odrębne od Skarżącego K. K. podmioty dysponujące niezależną od niego osobowością prawną i będące podmiotem odrębnych praw i obowiązków;
b) transakcje zawarte przez Skarżącego z takimi podmiotami jak "B." sp. z o.o., "E." D. K. czy "I. K.R." sp. z o.o. sp.k. nie były transakcjami rzeczywiście wykonanymi przez strony, podczas gdy legalność działania tych stron jednoznacznie została potwierdzona zawartymi przez strony umowami, przelewami środków finansowych i rzetelnym rozliczeniem podatkowym przez wszystkie podmioty uczestniczące w transakcji nabycia udziałów w spółce "D. P.";
c) ustalone warunki wynagrodzenia pomiędzy Skarżącym i jego kontrahentami jest rzekomo sprzeczne z regułami rynkowymi i doświadczeniem życiowym, przy czym Organ nie wyjaśnił jakie to reguły rynkowe miałyby być naruszone, ani też nie pochylił się nad wyjaśnieniem dlaczego taki sposób ustalenia wynagrodzenia narusza zasady doświadczenia życiowego;
6) zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 O.p. wskutek:
a) celowego wyciągania fragmentów wypowiedzi "wyrwanych z kontekstu" z pominięciem okoliczności, w których zostały one wyrażone i podjęcie działań zmierzających do odtworzenia nieprawdziwego stanu faktycznego, które to następnie zostały przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia;
b) celowego dwukrotnego prowadzenia kontroli ksiąg podatkowych dotyczących tych samych transakcji, tego samego okresu kontrolowanego a zakończonych wynikami kontroli z 8 lutego 2018 r. oraz protokołem z badania ksiąg podatkowych zawierających odmienne wyniki;
c) dokonywania interpretacji przepisów prawa w oparciu o dowolne i wadliwe założenia i dostosowywania sposobu ich stosowania wedle . własnych potrzeb organów a nie zgodnie z zebranym w. sprawie materiałem dowodowym;
7) zasady prawdy obiektywnej wynikającej z art. 122 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 188 i art. 191 O.p. poprzez:
a) brak wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych związanych ze sprawą i bezpodstawną odmowę przeprowadzenia dowodów zawnioskowanych przez Skarżącego w pismach z 10 lutego 2020r. i 4 września 2020 r. w zakresie zwrócenia się do Drugiego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Kaliszu celem wyjaśnienia podstawy faktycznej i prawnej przyjętej w protokole z czynności sprawdzających z 17 czerwca 2016 r. w spółce "B.", a także w przesłuchaniu Inspektora A. P., który dokonywał ustaleń zawartych w tym protokole pomimo, że przedmiotem dowodu była okoliczność mająca znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy;
b) przyjęcie sprzecznych ustaleń Organu odwoławczego z zebranym w sprawie materiałem dowodowym w zakresie ustalenia, iż powodem, dla którego spółce "B." odmówiono prawa do obniżenia podatku od towarów i usług należnego o podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez Skarżącego był fakt, że wystawiona przez niego faktura była fikcyjna podczas gdy przyjęcie to jest sprzeczne z treścią protokołu z czynności sprawdzających, o którym mowa w lit. "a" gdyż w jego treści nie zawarto ustalenia o fikcyjności faktury a jedynie przyjęcie, że "nabycie usługi nie było związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych" ponieważ dotyczyło sprzedaży udziałów, a tego rodzaju transakcja podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o podatku od towarów i usług; nadto na takie przyjęcie wskazują, również zeznania świadka J. W. oraz M. C.;
c) dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego oraz wydanie decyzji w oparciu o wybiórcze informacje ujawnione w toku postępowania wskutek pominięcia istotnych okoliczności oraz wyciągnięcie nieprawidłowych wniosków z zeznań świadków, tj.:
– J. W., który w treści przesłuchania z 24 czerwca 2020 r. zeznał, że: "Spółka B. była zadowolona z działań Pana K. i bez zbędnych zwłok zapłaciliśmy faktury w terminie wskazanym na druku ", "Kupić chciał każdy, ale nie chciał płacić: Jedyną rzeczową ofertę przedstawił Pan K. K. Inne oferty, nieładnie mówiąc ,,żebyśmy gonili po wypiciu kawy", która to okoliczność ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, zwłaszcza w zakresie realności świadczenia usług doradczych przez Skarżącego;
– Z. U., który w wyniku przesłuchania z 24 czerwca 2020 r. zeznał, że: "Ten temat jest w pewnym sensie niezrozumiały. Przeprowadziliśmy transakcje, która okazała się sukcesem, takie jest moje wieloletnie doświadczenie ze spółkami. A pojawił się kłopot z vatem. Za osobą Pana K. krył się zespól ludzi z którymi dyskutowaliśmy merytorycznie. Wiele przegadaliśmy i wiele się nauczyłem, aby nie popełniać błędów. " która to okoliczność ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, zwłaszcza w zakresie realności świadczenia usług doradczych przez Skarżącego:
– K. D., który na przesłuchaniu 26 października 2017 r. zeznał, że podmioty z branży z szerokorozumianego sektora alkoholowego wiedziały o poszukiwaniu inwestora na zakup D. P., podczas gdy zeznania te świadczą przede wszystkim o tym jak trudna była to transakcja do przeprowadzenia i jak dotychczas, nikt nie przedstawił spółce "B." realnej oferty na zakup "D. P." a jedynym podmiotem, który doprowadził do jej zrealizowania wskutek podjętych działań był Skarżący;
d) dowolne uznanie wyjaśnień Skarżącego jako ogólnikowych i nie podających informacji jakie czynności Skarżący podjął w zakresie realizacji umowy zawartej dnia 29 maja 2015 r. w sytuacji, gdy wyjaśnienia Skarżącego były spójne, logiczne, konsekwentne oraz jednoznacznie wskazywali czynności, których efektem było znalezienie przez Skarżącego wiarygodnego inwestora na zakup przedsiębiorstwa D. P.;
8) art. 127 O.p. w zw. z art. 78 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. poz. 483, ze zm.), dalej: "Konstytucja", tj. zasady dwuinstancyjności w postępowaniu podatkowym poprzez:
– rozpoznanie przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu odwołania od decyzji, który wydał ten sam organ, nadto przy jednoczesnym przeprowadzeniu co najmniej dwóch postępowań kontrolnych dotyczących tego samego okresu przez ten sam organ kontrolny;
– ograniczenie się przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Opolu w zaskarżonej decyzji tylko i wyłącznie do jej "uzupełnienia" w zakresie kontroli własnej decyzji I-instancyjnej a nie ponownego rozpatrzenia sprawy jak nakazuje ww. przepis;
9) art. 193 § 1 i 2 O.p. stwierdzenie nierzetelności ksiąg podatkowych Skarżącego wskutek błędnej wykładni i niewłaściwej oceny ksiąg podatkowych Skarżącego, albowiem przyjęcie to nastąpiło w sposób dowolny i w oparciu o arbitralną, i subiektywną, ocenę zdarzeń faktycznych i prawnych związanych z przedmiotową, transakcją, sprzedaży spółki podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że księgi podatkowe są rzetelne jeśli odzwierciedlają, wszystkie zdarzenia gospodarcze (rzeczywistość gospodarczą) mogące mieć wpływ na wysokość podatku, co niewątpliwie miało miejsce w przypadku ksiąg podatkowych Skarżącego, który ujawnił w swoich księgach wszystkie znane mu i mające rzeczywisty przebieg zdarzenia gospodarcze;
10) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w zw. z art. 235 O.p. poprzez ich błędne zastosowanie wskutek przedstawienia niepełnego uzasadnienia zaskarżonej decyzji i pobieżnego odniesienia się do zarzutów zawartych w odwołaniu i poprzestanie wyłącznie na dokonaniu analizy wskazań i sugestii zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 2 września 2019 r. w sprawie o sygn. akt I SA/ Op 193/19 a dotyczących zasady neutralności podatku VAT w związku z rozliczeniami podatkowymi spółki "B." podczas gdy prawidłowe zastosowanie ww. przepisów wskazuje jednoznacznie, że w postępowaniu odwoławczym organ jest zobowiązany, oprócz odniesienia się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, ponownie merytorycznie rozparzyć sprawę we wszystkich jej aspektach;
11) art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie i utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji podczas gdy w sprawie powinien mieć zastosowanie przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" O.p. i ww. decyzja NUCS winna zostać uchylona w całości z uwagi na fakt, że organ odwoławczy powielił wszystkie naruszenia przepisów postępowania i prawa materialnego, których dopuścił się jako organ I instancji, a które miały istotny wpływ na wynik sprawy.
5. Organ podatkowy w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko sprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
6. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
6.1. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, uwzględniając z urzędu jedynie nieważność postępowania, której przesłanki zostały enumeratywnie wymienione w § 2 tego artykułu. Zaskarżony wyrok nie został wydany w warunkach nieważności, stąd do rozpoznania pozostały zarzuty skargi kasacyjnej, które oparte zostały na podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. Odnosząc się do sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów należy zauważyć, iż dotyczą one tak naruszenia przepisów postępowania, jak i przepisów prawa materialnego. W tej sytuacji, co do zasady, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje w pierwszej kolejności zarzuty naruszenia przepisów postępowania, ponieważ ich uwzględnienie mogłoby uczynić przedwczesnym albo bezprzedmiotowym odniesienie się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego.
6.2. Najdalej idący zarzut skargi kasacyjnej stanowi naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. Odnosząc się do powyższego zarzutu wyjaśnić należy, że wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego opartego na art. 141 § 4 p.p.s.a., zasadniczo w sytuacji, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera stanowiska odnośnie do stanu faktycznego przyjętego jako podstawa zaskarżonego rozstrzygnięcia (uchwała 7 sędziów NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09), jak również, gdy sporządzone jest w sposób uniemożliwiający instancyjną kontrolę zaskarżonego wyroku (por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1620/10; wyrok NSA z 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1002/11). Uchybieniem nie pozostającym bez wpływu na rezultat kontroli kasacyjnej zaskarżonego orzeczenia, jest bowiem sporządzenie uzasadnienia, w którym ocena dotycząca zgodności/niezgodności z prawem zaskarżonego aktu formułowana jest bez odniesienia się do okoliczności konkretnego stanu faktycznego sprawy, albowiem w tego rodzaju sytuacji nie jest możliwe zrekonstruowanie przebiegu operacji logicznej, rezultatem której jest przyjęcie konkretnego kierunku interpretacji i zastosowania konkretnych przepisów prawa w okolicznościach konkretnego stanu faktycznego sprawy (por. np. wyrok NSA z 11 stycznia 2011 r., sygn. akt I GSK 685/09).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszej sprawie uzasadnienie Sądu pierwszej instancji spełnia wymogi ustawowe, a rozważania dotyczące wyjaśnienia podstawy prawnej odnoszą się do ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego. Stanowisko Skarżącego stanowi w tym przypadku polemikę ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, zmierzającą do podważenia stanu faktycznego opisanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w zaskarżonym wyroku. W związku z powyższym, zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. należało uznać za bezzasadny. Zaznaczyć przy tym należy, że prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku nie wymaga szczegółowego odniesienia się do wszystkich zarzutów skargi oraz podniesionej w niej argumentacji, a jedynie ustosunkowanie się do niej w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego. W związku z tym sam fakt braku wyraźnego odniesienia się przez Sąd pierwszej instancji do niektórych zarzutów skargi nie stanowi jeszcze wystarczającej podstawy do uznania, że wyrok został wydany z naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a.
6.3. Na obecnym etapie postępowania istota sporu zaistniałego między stronami pozostaje kwestia wykazania, czy fakt wystawienia przez Skarżącego faktury nr [...] z 21 marca 2016 r. (na rzecz spółki B.), uznanej przez Organ podatkowy oraz przez Wojewódzki Sądu Administracyjny w Opolu wyrokiem z 2 września 2019 r., sygn. akt I SA/Op 193/19 za fikcyjnej, niesie ze sobą ryzyko jakiegokolwiek obniżenia wpływów z tytułu podatków, zgodnie z zasadą neutralności VAT.
Przechodząc do zarzutów Strony w zakresie prawa postępowania tj. art. 3 § 1 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 153 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzegł by wyrok Sądu pierwszej instancji naruszał ww. przepisy. Strona w swej istocie dąży do podważenia nie tylko ustaleń Organu podatkowego ale również ustaleń poczynionych w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 2 września 2019 r., sygn. akt I SA/Op 193/19. Skarżący dąży w tym aspekcie do reinterpretacji wskazanego wyroku w ten sposób by uznać, że uchylał on pierwotną decyzję co do istoty, a co za tym idzie w zakresie obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT i obligował Organ podatkowy tylko do weryfikacji prawidłowości zastosowania tego przepisu. W tym aspekcie Strona niejako traktuje zapadły zaskarżony wyrok WSA w Opolu z 5 marca 2020 r., sygn. I SA/Op 380/20 nie jako wyrok pierwszoinstancyjny zapadły w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, ale jako kolejną instancję pierwotnej sprawy, zapoczątkowanej zażaleniem na decyzję NUCS z 25 września 2018 r.
Istotne znaczenie dla przedmiotowej sprawy ma to w jakim stopniu wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjne w Opolu z 2 września 2019 r., sygn. akt I SA/Op 193/19 był wiążący dla Organu podatkowego. W wyroku tym uznano, że Strona wprowadziła do obiegu gospodarczego fakturę sprzedaży VAT nr [...] z 21 marca 2016 r. wystawioną na rzecz B. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na kwotę netto 1.802.000,00 zł, podatek VAT 414.460,00 zł dokumentującą usługę pośrednictwa przy sprzedaży spółki D. P., wystawioną na rzecz spółki B., która nie dokumentowała faktycznej sprzedaży. Jak uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku cyt. "w oparciu o dokonaną ocenę zgromadzonych w sprawie dowodów w ich wzajemnym powiązaniu organy trafnie uznały, że skarżący wprowadził do obiegu gospodarczego fakturę wystawioną na rzecz spółki B., która nie dokumentuje faktycznej sprzedaży, ponieważ transakcja ta nie miała miejsca". Wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z treścią art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Moc wiążąca orzeczenia określona w art. 170 p.p.s.a. oznacza, że podmioty wymienione w tym przepisie muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu, zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 grudnia 2024 r., sygn. akt III FSK 891/23).
W kontekście powyższych ustaleń nie sposób uznać by zaskarżony wyrok Sądu pierwszej instancji naruszał nie tylko przepisy postępowania tj. tj. art. 3 § 1 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 153 p.p.s.a., ale również przepisy prawa materialnego tj. art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, art. 121 O.p., naruszenie zasady legalizmu i praworządności wyrażonej w art. 120 O.p. w zw. z art. 12 ksh, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w zw. z art. 235 O.p. oraz art. 233 § 1 pkt 1 O.p. Sąd pierwszej instancji w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadnie wskazał na związanie prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjne w Opolu z 2 września 2019 r., sygn. akt I SA/Op 193/19 przez organów podatkowych w przedmiotowej sprawie, co w praktyce uniemożliwiało im dokonanie odmiennych ustaleń w tym zakresie.
6.4. Przechodząc do pozostałych zarzutów dotyczących naruszenia przez przepisów prawa materialnego, zauważyć należy, że całość sformułowanych przez Stronę zarzutów w tym zakresie jak również podniesionej argumentacji stanowi powtórzenie zarzutów zawartych w skardze do Sądu pierwszej instancji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego są one bezzasadne.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez jego dowolne zastosowanie i pozbawienie Skarżącego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego wskutek przyjęcia, że faktury wystawione przez D. K. "E." oraz "I. K.R." sp. z o.o. sp.k. stwierdzają czynności które nie zostały dokonane, to wskazać należy, że jak słusznie podniósł WSA w Opolu kwestia ta została wyjaśniona w pierwotnej decyzji drugoinstancyjnej (z dnia 27 lutego 2019 r., nr 388000- COP.4103.12.2018.6.PW). Wskazano tam, że przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, dotyczący czynności, która faktycznie nie została dokonana, ma zastosowanie tylko i wyłącznie do faktury wystawionej na rzecz Strony przez firmę E., nie zaś do przywołanej w skardze faktury wystawionej przez I. W przypadku usługi świadczonej przez te ostatnią firmę zastosowanie miał, art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ usługa wykonana przez I. na rzecz Strony nie była związana ze sprzedażą opodatkowaną Skarżącego
Powyższe wytłumaczenie, jak również odpowiednia argumentacja, dowodząca, że faktura wystawiona przez E. była fikcyjna, a faktura wystawiona przez I. nie służyła czynnościom opodatkowanym Strony, zostały w pełni zaaprobowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjne w Opolu w wyroku z 2 września 2019 r., sygn. akt I SA/Op 193/19. Sąd pierwszej instancji wskazał: "na akceptację zasługuje również zakwestionowanie prawa do obliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturze nr [...] z dnia 30.03.2016 r., wystawionej przez spółkę I. i dokumentującej sprzedaż na rzecz K.K.K. usług doradczych, albowiem faktura ta dokumentuje zakup usług niezwiązanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez K. K. K. Sąd pierwszej instancji podzielił także stanowisko Organu podatkowego, że Strona nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze VAT nr [...] z 24 marca 2016 r., wystawionej przez E. D. K., gdyż faktura ta nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego". Wyrok ten i dokonane w nim ustalenia mają, jak zostało wyjaśnione już wcześniej, moc wiążącą na podstawie art. 170 p.p.s.a.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiotowej sprawie nie doszło również do naruszenia zasady neutralności podatku od towarów i usług w szczególności zaś reguł wynikających z art. 167, 168 i 178 Dyrektywy. W orzecznictwie prezentowany jest jednolity pogląd, zgodnie z którym uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odzwierciedla zdarzenia gospodarczego co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 659/13; z 12 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1860/11).
Zarzut dotyczący naruszenia zasady legalizmu i praworządności wyrażonej w art. 120 O.p. w zw. z art. 6 ust. 1 usdg to wskazać należy, że NUCS dokonując rozstrzygnięcia w sprawie, wskazał na naruszenia przepisów prawa przez Podatnika, m.in. naruszenie art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT stąd konieczne było wydanie decyzji podatkowej przez Organ podatkowy. Zatem NUCS nie działał w celu wywołania negatywnych skutków dla prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej, a jedynie zgodnie z prawem i w jego granicach wykonał obowiązek nałożony na niego mocą obowiązujących przepisów.
W sprawie nie miało również miejsca naruszenie zasady prawdy obiektywnej wynikającej z art. 122 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 188 i art. 191 O.p. W tym miejscu podnieść należy, że organy podatkowe mają obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, a w szczególności art. 120, art. 180 § 1 O.p., 187 § 1 O.p., art. 188 i art. 191 O.p. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazanie podstawy prawnej decyzji powinny znaleźć swój wyraz w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji zgodnie z wymogami art. 210 § 1 pkt 6 i § 4. Przy czym, w przypadku podejrzenia oszustwa w podatku VAT i badania, czy w danej sprawie wystąpiło czy też nie, postępowanie dowodowe nie może być prowadzone w "zwykły" sposób, tj. poprzez sprawdzanie okoliczności wnikających z dokumentacji prowadzonej przez podatnika bądź jego kontrahentów, czy też ich twierdzeń dotyczących prawidłowości dokonanych rozliczeń. Konieczne jest szczegółowe wyjaśnienie okoliczności transakcji prowadzonych przez Skarżącego, w tym również dotyczących poprzednich faz obrotu przedmiotowymi towarami.
W ocenie Sądu pierwszej instancji, którą to Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszej sprawie w pełni aprobuje, postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organy podatkowe w sposób prawidłowy, z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów O.p., w tym z wynikającej z art. 121 § 1 O.p. zasady zaufania. Organy podatkowe w trakcie prowadzonego postępowania zgromadziły pełny materiał dowodowy, a następnie dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniach decyzji sporządzonych zgodnie z wymogami przewidzianymi w 210 § 1 pkt 6 i § 4. Organy podatkowe w przedmiotowym postępowaniu podjęły szereg działań mających na celu ustalenie stanu faktycznego sprawy, które to zostały szczegółowo wskazane i omówione w uzasadnieniach decyzji obydwu instancji. Wskazały one na konkretne środki i źródła dowodowe (pozyskane z odrębnych postępowań) oraz kryteria, jakimi się kierowały dokonując oceny dowodów. Przedstawioną przez nie argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia, w sposób wyczerpujący uzasadniono i wskazano fakty, które uznano za udowodnione, dowody, którym dano wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. Wskazać należy, że z treści art. 180 § 1 O.p. wynika, iż jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.
Dodatkowo wskazać należy, że wynikający z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. obowiązek organów podatkowych co do gromadzenia materiału dowodowego nie jest nieograniczony i bezwzględny. Obciąża on organy tylko do chwili uzyskania pewności co do stanu faktycznego sprawy. Postępowanie dowodowe nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja strony podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy prawa materialnego (por. wyrok NSA z 19 kwietnia 2023 r. sygn. akt II GSK 2483/21).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Strona polemizuje z ustaleniami organów podatkowych, zarzucając im dowolność nie przytaczając przy tym jednakże argumentów, które mogłyby w istocie zmienić dokonaną przez organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji oceny ustalonego w sprawie stanu faktycznego.
Nie sposób również uznać by w postępowaniu doszło do naruszenia art. 127 O.p. w zw. z art. 78 Konstytucji tj. zasady dwuinstancyjności. Strona nie została pozbawiona prawa do rozpatrzenia jej zażalenia przez organ podatkowy, a jej stanowisko zdaje się odnosić jedynie do tego, że zapadłe w wyniku jej odwołania rozstrzygnięcie NUCS nie było zgodne z jej interpretacją sprawy.
W kontekście zarzutu naruszenia art. 193 § 1 i 2 O.p. poprzez stwierdzenie nierzetelności ksiąg podatkowych Skarżącego. Zauważyć należy, że ujęcie w ewidencji zakupów za marzec 2016 r. faktur zakupu, w których jako sprzedawca widnieje spółka I. oraz E. D. K., skutkowało nierzetelnością tej ewidencji za marzec 2016 r., ponieważ faktura wystawiona przez E. D. K. nie dokumentowała rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, zaś faktura wystawiona przez I. nie była związana z czynnościami opodatkowanymi Podatnika. Ujęcie w ewidencji sprzedaży za marzec 2016 r. faktury sprzedaży, w której jako nabywca widnieje B. Sp. z o.o. Sp. z o.o., skutkowało nierzetelnością tej ewidencji za marzec 2016 r., ponieważ faktura ta nie dokumentowała rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. W tej sytuacji nie sposób uznać, by zarzut ten był zasadny.
Reasumując powyższe rozważania, skarga kasacyjna Strony była bezzasadna a Skarżący dążył w niej w istocie do reinterpretacji prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 2 września 2019 r., sygn. akt I SA/Op 193/19 usiłując poprzez to podważyć znaczenie związania przez organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji przez ten prawomocny wyrok. Zarzuty sformułowane w skardze jak również ich argumentacja była już wcześniej podnoszona przez Stronę w skardze do Sądu pierwszej instancji, przy czym Strona nie przedstawiła argumentów na rzecz zasadności swojego stanowiska, które nie byłyby jedynie polemiką ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji oraz organów podatkowych.
7. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
8. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na zasadzie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.
M. Chodacka M. Golecki (spr.) A. Mudrecki
Sędzia del. WSA Sędzia NSA Sędzia NSA