I FSK 1429/19

I FSK 1429/19 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2022-12-16
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2019-07-24
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Nita
Hieronim Sęk /sprawozdawca/
Marek Kołaczek /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Bd 792/18 - Wyrok WSA w Bydgoszczy z 2019-03-05
Skarżony organ
Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
art. 19 ust. 13 pkt 9, art. 28l pkt 1
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Dz.U. 2018 poz 800
art. 59 par. 1 pkt 9, art. 70 par. 1, art. 208 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
Dz.U. 2017 poz 1577
art. 255 par.1, art. 257 par. 1, art. 258 par. 2, art. 262 par.1 par. 4,
Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Adam Nita, Protokolant Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 8 grudnia 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 792/18 w sprawie ze skargi N. S.A. w T. na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia 20 sierpnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. na rzecz N. S.A. w T. kwotę 18 750 (słownie: osiemnaście tysięcy siedemset pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Przedmiot skargi kasacyjnej i odpowiedź na skargę kasacyjną
1.1. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego (dalej: Naczelnik UC-S) pismem z dnia 23 kwietnia 2019 r. wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Bd 792/18.
1.2. Powołanym wyrokiem Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 oraz art. 145 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.) w związku m.in. z art. 19 ust. 13 pkt 9 i art. 28l pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej: u.p.t.u.), a także art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.; dalej: O.p.), uchylił zaskarżoną przez N. S.A. w T. (dalej: Spółka, Skarżącej) decyzję Naczelnika UC-S z dnia 20 sierpnia 2018 r. i poprzedzającą ją decyzję tego organu z dnia 19 marca 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za styczeń 2012 r. oraz umorzył postępowanie administracyjne.
1.3. Powodem uchylenia wskazanych decyzji i umorzenia postępowania administracyjnego było stwierdzenie przez Sąd, że organ podatkowy nie mógł - z uwagi na upływ terminu przedawnienia - w sposób prawnie skuteczny rozstrzygać w decyzjach z 2018 r. o zobowiązaniu podatkowym Spółki, które prawidłowo należało wiązać z okresem rozliczeniowym obejmującym październik 2011 r., a nie styczeń 2012 r. - jak mylnie przyjął organ. Sąd pierwszej instancji podał, że określenie przez Naczelnika UC-S zobowiązania podatkowego za wskazany okres rozliczeniowy związane było z uznaniem przez ten organ jako wadliwego nieopodatkowania podatkiem VAT transakcji w zakresie wniesienia przez Spółkę do B. sp. z o.o. aportu w postaci znaku towarowego "T." i objęcia w zamian nowych udziałów w tej ostatniej spółce (co związane było z podwyższeniem jej kapitału zakładowego).
Na tle powyższego ustalenia Sąd zaakceptował stanowisko Spółki o upływie terminu przedawnienia z końcem 2016 r. Przyznał bowiem rację Skarżącej, że o otrzymaniu zapłaty w rozumieniu art. 19 ust. 13 pkt 9 u.p.t.u. decyduje data złożenia oświadczenia przez podmiot wnoszący aport o objęciu udziałów, co w rozpoznanej sprawie nastąpiło w dniu 19 października 2011 r., a zatem rozliczenie tej transakcji przypadało na dzień 25 listopada 2011 r., tj. w dacie złożenia deklaracji VAT-7 za październik 2011 r., przy czym zobowiązanie podatkowe zgodnie z art. 70 § 1 O.p. przedawniło się z dniem 31 grudnia 2016 r.
Tym samym Sąd nie podzielił zapatrywań organu, że o otrzymaniu zapłaty, w rozumieniu art. 19 ust. 13 pkt 9 u.p.t.u., można mówić dopiero od chwili, o której mowa w art. 262 § 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej: K.s.h.), tzn. od momentu wpisania przez sąd rejestrowy do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego podwyższenia kapitału zakładowego przez B. sp. z o.o. W ocenie organu, dopiero ten moment był równoznaczny z objęciem przez Spółkę nowych udziałów w B. sp. z o.o., gdyż w tym momencie powstały udziały w podwyższonym kapitale zakładowym. Wpis ten nastąpił w dniu 17 stycznia 2012 r. co oznaczało, że ww. transakcja aportu znaku towarowego powinna zostać opodatkowana w styczniu 2012 r., czyli wykazana w deklaracji podatkowej VAT-7 składanej za ten miesiąc, a VAT z tego tytułu powinien zostać zapłacony w terminie do 25 dnia kolejnego miesiąca, tj. do 25 lutego 2012 r.
1.4. Naczelnik UC-S skargą kasacyjną zaskarżył w całości powołany na wstępie wyrok, wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych i rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
1.5. Organ podatkowy zarzucił Sądowi naruszenie:
- w zakresie przepisów postępowania
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 P.p.s.a. w związku z art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 1 i art. 208 § 1 O.p. polegające na zastosowaniu niewłaściwego środka prawnego w postaci uchylenia decyzji w związku z dokonaniem niewłaściwej oceny ich zgodności z prawem, która skutkowała błędnym przyjęciem, że organ podatkowy nie ustalając momentu powstania obowiązku podatkowego w sposób prawidłowy i nie wyjaśniając kwestii przedawnienia zobowiązania wydał decyzję, która jest obarczona wadą związaną z bezprzedmiotowością postępowania;
2) art. 145 § 3 P.p.s.a. w związku z art. 208 § 1, art. 59 § 1 pkt 9 i art. 70 § 1 O.p. przez bezzasadne umorzenie postępowania administracyjnego, w sytuacji gdy nie wystąpiła jego bezprzedmiotowość;
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 141 § 4 P.p.s.a. przez: .
a) sformułowanie wewnętrznie sprzecznego uzasadnienia wyroku na skutek wskazania, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług "w dacie zawarcia umowy spółki lub w dacie zmiany tej umowy w związku z przystąpieniem wspólnika do istniejącej spółki, dochodzi do przeniesienia prawa własności do przedmiotu wkładu a wspólnik otrzymuje zapłatę (udziały) w zamian za wniesiony wkład rzeczowy (aport)", a jednocześnie, że zapłata następuje w dacie wykonania dwóch czynności: podjęcia uchwały o zmianie umowy spółki w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego oraz złożenia przez wspólnika wymaganego prawem oświadczenia o objęciu podwyższenia wartości nominalnej istniejących udziałów,
b) nieodnoszące się do stanu sprawy uzasadnienie wyroku w wyniku sformułowania ocen odnośnie do: - przystąpienia wspólnika do istniejącej spółki, w sytuacji gdy stan faktyczny wynikający z akt sprawy dotyczy objęcia udziałów przez dotychczasowego wspólnika; - kwestii podwyższenia wartości nominalnej istniejących udziałów, w sytuacji gdy stan faktyczny dotyczy podwyższenia kapitału zakładowego przez ustanowienie nowych udziałów; - podwyższenia kapitału zakładowego gdy nie dochodzi do zmiany umowy spółki, w sytuacji gdy stan faktyczny dotyczy podwyższenia kapitału zakładowego przez zmianę umowy spółki; - dostawy towarów, w sytuacji gdy sprawa dotyczy skutków podatkowych świadczenia usługi, tj. aportu znaku towarowego;
- w zakresie przepisów prawa materialnego
4) błędną wykładnię art. 19 ust. 13 pkt 9 w związku z art. 28l pkt 1 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania zobowiązania podatkowego) na skutek mylnego rozumienia użytego w tym przepisie pojęcia "otrzymania całości lub części zapłaty“, nie uwzględnienia treści art. 255 § 1, art. 257 § 1, art. 258 § 2 oraz art. 262 § 1 i § 4 K.s.h. oraz błędną wykładnię tej ostatniej grupy przepisów (K.s.h.) skutkującą uznaniem, że udział stanowiący zapłatę za wkład niepieniężny (aport) powstaje w dacie podjęcia uchwały o zmianie umowy spółki w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego oraz złożenia przez wspólnika wymaganego prawem oświadczenia o objęciu udziałów, w sytuacji gdy z przepisów prawa handlowego wynika, że udział stanowiący prawo majątkowe powstaje w chwili, o której mowa w art. 262 § 4 K.s.h.;
5) niewłaściwe zastosowanie art. 19 ust. 13 pkt 9 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 i art. 28l pkt 1 u.p.t.u. oraz w powiązaniu z art. 255 § 1, art. 257 § 1 i § 3, art. 258 § 2 i art. 262 § 1 i § 4 K.s.h. skutkujące uznaniem, że w stanie faktycznym sprawy obowiązek podatkowy związany z aportem znaku towarowego powstał w dniu 19 października 2011 r., w sytuacji gdy otrzymanie zapłaty nastąpiło w dniu 17 stycznia 2012 r., tj. w dniu powstania praw udziałowych (majątkowych);
6) niewłaściwe zastosowanie art. 70 § 1 w związku z art. 59 § 1 pkt 1 i pkt 9 O.p. skutkujące błędnym ustaleniem, że w dacie wydania uchylonych decyzji podatkowych nastąpiło już przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku VTA za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy związany z aportem znaku towarowego, tj. zdaniem organu za styczeń 2012 r. (a nie za październik 2011 r.)
1.6. Pismem z dnia 26 czerwca 2019 r. Spółka złożyła odpowiedź na skargę kasacyjną, wnosząc o jej oddalenie i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
2. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
2.1. W myśl art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Takiego rodzaju przesłanek, na podstawie akt niniejszej sprawy, z urzędu nie odnotowano.
Podobnie w tym samym trybie nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).
2.2. Wspomnieć należało, że według art. 193 zdanie drugie P.p.s.a. uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Mając na uwadze tę szczególną regulację w stosunku do art. 141 § 4 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekając o oddaleniu skargi kasacyjnej mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź już tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny podstaw kasacyjnych.
2.3. Zgodnie z art. 184 P.p.s.a Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma usprawiedliwionych podstaw albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. Oznacza to, że oddalenie skargi kasacyjnej może mieć miejsce także w sytuacji, gdy zachodzi przypadek częściowo błędnego uzasadnienia wydanego wyroku, z czym mieliśmy właśnie do czynienia w rozpoznanej sprawie.
2.4. Po zbadaniu skargi kasacyjnej według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.) uznać należało, że w części postawione zarzuty były zasadne, chociaż sam ten fakt nie mógł doprowadzić do oczekiwanego przez Naczelnika UC-S skutku w postaci uchylenia zaskarżonego wyroku. Rozstrzygnięcie w nim zawarte odpowiadało bowiem prawu, mimo że przedstawione w uzasadnieniu wyroku motywy mające za nim przemawiać częściowo były wadliwe, a to w zakresie niektórych elementów tworzących tło faktyczne sprawy.
2.5. Mianowicie, należało zgodzić się z twierdzeniami autora skargi kasacyjnej, akcentowanymi głównie w ramach zarzutu przedstawionego w pkt 1.5 ppkt 3 niniejszego uzasadnienia, co do zastosowanych przez Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku uproszczeń oraz niespójnego posługiwania się terminologią (np. zawarcie umowy czy zmiana umowy, nabycie nowych udziałów czy podwyższenie wartości udziałów). Tym niemniej finalnie nie były to elementy, które wpływały na prawidłowość i kierunek orzekania przez Sąd pierwszej instancji.
Jednocześnie wskazane uchybienia "terminologiczne" odnoszące się do pisemnych motywów zaskarżonego orzeczenia występowały w niektórych jego miejscach. Nie stanowiły przy tym wad tego rodzaju, które uniemożliwiałby zidentyfikowanie na etapie postępowania kasacyjnego sedna sporu pomiędzy Spółką i Naczelnikiem UC-S, o którym wypowiadał się Sąd pierwszej instancji.
Potwierdzeniem powyższej oceny mogą być także zarzuty skargi kasacyjnej, w ramach których trafnie odczytano stanowisko ostatecznie przyjęte przez Sąd pierwszej instancji w zakresie istoty sporu i które pozwoliły na merytoryczne zajęcie stanowiska przez Naczelny Sąd Administracyjny. W konsekwencji występujące naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a. nie mogło zostać ocenione inaczej niż jako naruszenie, które nie miało wpływu na wynik sprawy.
2.6. Zasadniczy problem, który legł u podstaw wyrokowania Sądu pierwszej instancji, sprowadzał się do odmiennych zapatrywań Spółki i organu co do tego, w którym momencie na tle art. 19 ust. 13 pkt 9 w związku art. 28l pkt 1 u.p.t.u., w odniesieniu do przeniesienia praw do znaku towarowego (bo tak finalnie została zakwalifikowana w sprawie sporna transakcja) dojdzie do otrzymania całości lub części zapłaty za wyświadczenie tego rodzaju usługi.
Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 9 u.p.t.u. (w brzmieniu właściwym dla stanu prawnego rozpoznanej sprawy) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 28l pkt 1.
Z kolei w art. 28l pkt 1 u.p.t.u. (w brzmieniu właściwym dla stanu prawnego rozpoznanej sprawy) jest mowa o sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw.
2.7. W tym aspekcie sprawy Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji. W istocie organ wykazując odmiennie, wyeksponował znaczenie przepisu art. 262 § 4 K.s.h., który stanowi, że podwyższenie kapitału zakładowego następuje z chwilą wpisania do rejestru. Organ przyjął bowiem, że udział - będący zapłatą za wkład niepieniężny (aport) i stanowiący prawo majątkowe - powstaje w chwili, o której mowa w art. 262 § 4 K.s.h., a nie jak wywodziła Spółka (co z kolei zaaprobował Sąd pierwszej instancji) w dacie podjęcia uchwały o zmianie umowy spółki w zakresie podwyższenia kapitału zakładowego oraz złożenia przez wspólnika wymaganego prawem oświadczenia o objęciu udziałów związanych z tym podwyższeniem.
Wobec powyższego zauważyć należało, że w wywodzie prawnym organu zabrakło spojrzenia na sporną między nim a Spółką operację gospodarczą z perspektywy ekonomiczno-podatkowej jako właściwej dla spraw z zakresu podatku VAT. Przywołany przez organ art. 262 § 4 K.s.h. określa bowiem jedynie moment, w którym następuje podwyższenie kapitału zakładowego. Z przepisu tego wynika przede wszystkim to, że w wymiarze swoich zewnętrznych relacji Spółka będzie mogła powoływać się na podwyższony kapitał zakładowy dopiero w momencie jego ujawnienia w rejestrze. Jednocześnie odnotować należało, że wpis o podwyższeniu kapitału zakładowego w rozumieniu art. 262 § 4 K.s.h. odnosi się do zdarzeń gospodarczych, które nastąpiły wcześniej, o czym w dalszej części.
2.8. W skardze kasacyjnej nie zostało podważone, że z perspektywy ekonomiczno-podatkowej właściwej dla sprawy z zakresu podatku VAT, aport w postaci znaku towarowego stanowił odpłatne świadczenie usługi (art. 8 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 28l pkt 1 u.p.t.u.).
W konsekwencji stanowisko Sądu pierwszej instancji, że w związku z uchwałą o podwyższeniu kapitału zakładowego (związaną z wyżej wymienionym aportem) i złożeniem oświadczenia o objęciu udziałów, na gruncie uregulowań podatkowych z zakresu podatku VAT doszło do świadczenia usługi oraz zapłaty za tę usługę, było prawidłowe. Odnotować należało, że złożone oświadczenie o objęciu udziałów mogło ze swej istoty dotyczyć czegoś co już istniało (tj. udziałów). Nie można zasadnie twierdzić, że do momentu wpisu do rejestru o podwyższeniu kapitału zakładowego nie ma udziałów i jednocześnie, że dany podmiot może złożyć oświadczenie o ich objęciu. W takim też ujęciu szersze rozważania na tle przepisów Kodeksu spółek handlowych, w tym co do charakteru określonych praw, nie były konieczne.
Natomiast bezspornie na tle ustawy o podatku od towarów i usług należało ustalić czym w rozpatrywanym przypadku była usługa i co stanowiło zapłatę za tę usługę. I takie, właściwe wskazanym zagadnieniom, ustalenia i oceny zaskarżony wyrok zawierał.
2.9. Co więcej, nawet gdyby przyjąć narrację organu eksponującą konstytutywny charakter wpisu o podwyższeniu kapitału zakładowego do rejestru, to wnioski co do wcześniejszego wystąpienia zdarzeń istotnych z punktu widzenia prawnopodatkowego, nie mogły być inne. Otóż, aby doszło do podwyższenia kapitału zakładowego należy dopełnić określonych warunków przewidzianych w art. 262 § 2 K.s.h. Zgodnie z tym przepisem do zgłoszenia podwyższenia kapitału zakładowego należy dołączyć: 1) uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego; 2) oświadczenia o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym; 3) oświadczenie wszystkich członków zarządu, że wkłady na podwyższony kapitał zakładowy zostały w całości wniesione.
Powyższe przepisy Kodeksu spółek handlowych również wskazują, że określone zdarzenia gospodarcze (wniesienie aportu w postaci znaku towarowego skutkujące powstaniem nowych udziałów i ich objęciem, a w ślad za tym również podwyższeniem kapitału zakładowego) ziściły się zanim dokonano zgłoszenia i samego wpisu. Bez uprzedniego zaistnienia owych zdarzeń, które na gruncie prawnopodatkowym identyfikowane są jako odpłatne świadczenie usługi i zapłata za tę usługę, nie byłoby przecież możliwe złożenie wyżej wymienionych oświadczeń, a więc pierwszego: o objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym oraz drugiego (pochodzącego od wszystkich członków zarządu): o tym, że wkłady na podwyższony kapitał zakładowy zostały w całości wniesione.
2.10. Uwzględniając przedstawione racje stwierdzić zatem należało, że zarzuty skargi kasacyjnej z pkt 1.5 ppkt 4 i ppkt 5 odnoszące się do błędnej wykładni oraz niewłaściwego zastosowania przepisów prawa materialnego były nieusprawiedliwione. Jako takie nie mogły zatem doprowadzić do oczekiwanego przez Naczelnika UC-S skutku w postaci uchylenia zaskarżonego wyroku.
2.11. Do uchylenia zaskarżonego orzeczenia Sądu pierwszej instancji nie mogły przyczynić się także zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego z pkt 1.5. ppkt 1 oraz zarzut niewłaściwego zastosowania przepisów prawa materialnego z pkt 1.5 ppkt 6 tego uzasadnienia.
Przywołane zarzuty odnosiły się odpowiednio do wadliwego zastosowania przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (co do sposobu wyrokowania przez Sąd pierwszej instancji) w związku z przepisami ustawy - Ordynacji podatkowa (co do przedawnienia zobowiązania podatkowego i umorzenia postępowania w razie jego bezprzedmiotowości) oraz wadliwego zastosowania przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa (co do przedawnienia zobowiązania podatkowego).
Na podstawie wskazanych zarzutów autor skargi kasacyjnej dążył w istocie do podważenia stanowiska Sądu pierwszej instancji, że w rozpoznanej sprawie przedawnienie zobowiązania podatkowego nastąpiło z dniem 31 grudnia 2016 r. Na tle zarzutu z pkt 1.5 ppkt 1 niniejszego uzasadnienia w motywach skargi kasacyjnej wprost wskazano, że "zarzut jest procesową konsekwencją naruszenia przez Sąd prawa materialnego".
Autor skargi kasacyjnej trafnie zauważa, że wskazana wyżej ocena prawna Sądu pierwszej instancji była ściśle związana z dokonaną uprzednio przez ten Sąd oceną prawną co do spornego między stronami zagadnienia w postaci ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla usługi obejmującej wniesienie aportu. W tym jednak zakresie, jak wynika to z wcześniejszych rozważań, Naczelny Sąd Administracyjny ocenił stanowisko Sądu pierwszej instancji jako prawidłowe.
W rezultacie stwierdzić należało, że wobec niepodważonych w sposób skuteczny w ramach skargi kasacyjnej ocen Sądu pierwszej instancji dotyczących momentu powstania obowiązku podatkowego na tle art. 19 ust. 13 pkt 9 u.p.t.u. i zobowiązania podatkowego (które według tego Sądu należało objąć złożoną do dnia 25 listopada 2011 r. deklaracją VAT-7 za październik 2011 r.), analizowane w tym miejscu zarzuty kasacyjne ukierunkowane na zwalczenie stanowiska Sądu o upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dniem 31 grudnia 2016 r. były nieusprawiedliwione. Szersze ich rozpatrywanie i analizowanie, przez wzgląd na stanowisko zaprezentowane w samej skardze kasacyjnej, nie było ani możliwe ani konieczne.
2.12. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma usprawiedliwionych podstaw albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu, o czym stanowi art. 184 P.p.s.a. Powołując się na ten przepis orzeczono jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.
2.13. W zakresie rozstrzygnięcia w przedmiocie kosztów z punktu drugiego sentencji, Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę, że: - wyrok Sądu pierwszej instancji uwzględniał skargę Spółki przy wartości przedmiotu zaskarżenia powyżej 5.000.000 zł; - skargę kasacyjną wniósł Naczelnik UC-S; - Skarżąca złożyła odpowiedź na skargę kasacyjną sporządzoną przez doradcę podatkowego, który prowadził sprawę przed Sądem pierwszej instancji; - skarga kasacyjna została rozpoznana na rozprawie, w której wziął udział ten sam doradca podatkowy.
Przy takim stanie faktycznym wskazać wypadało, że zgodnie z art. 204 pkt 2, art. 205 § 4 w związku z § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która ją wniosła, obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez skarżącego - jeżeli zaskarżono skarga kasacyjną wyrok sądu pierwszej instancji uwzględniający skargę; do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez doradcę podatkowego zalicza się jego wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach oraz poniesione wydatki; wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w orzeczeniu oddalającym skargę kasacyjną.
Natomiast według § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687) wynagrodzenie doradcy podatkowego za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej oraz udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wynosi 75% kwoty wynagrodzenia określonego w ust. 1, a jeżeli w drugiej instancji nie prowadził sprawy ten sam doradca podatkowy - 100% tej kwoty, w obu przypadkach nie mniej niż 240 zł. Stawka minimalna dla takiej sprawy jak niniejsza wynosi 25.000 zł, o czym stanowi § 2 ust. 1 pkt 1 lit. i przywołanego rozporządzenia.
Na podstawie wykładni systemowej § 2 ust. 2 pkt 1-3 tego rozporządzenia przyjęto, że za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz udział w rozprawie przysługuje wynagrodzenie określone na zasadach wynikających z § 2 ust. 1 pkt 1 tego aktu prawnego (analogicznie jak przyjmowano to na gruncie poprzedniego stanu prawnego, w ramach uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12).
Wobec powyższego zasądzono od Naczelnika UC-S na rzecz Spółki tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego kwotę 18.750 zł (75% z 25.000 zł).
s. WSA (del.) A. Nita s. NSA M. Kołaczek s. NSA H. Sęk