I FSK 1415/21

I FSK 1415/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-01-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-07-21
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Nita
Danuta Oleś /sprawozdawca/
Małgorzata Niezgódka - Medek /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Kr 1255/20 - Wyrok WSA w Krakowie z 2021-02-25
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1325
art. 165a § 1, art. 14b § 1 i art. 14b § 3
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka – Medek, Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Adam Nita, Protokolant Patryk Pogorzelski, po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 25 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1255/20 w sprawie ze skargi Stowarzyszenia [...] w K. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 października 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od towaru i usług oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Wyrokiem z 25 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1255/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżone przez Stowarzyszenie [...]. w K. postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 października 2020 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji podatkowej wraz z poprzedzającym je postanowieniem z 14 lipca 2020 r.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Wyrok zaskarżył w całości, zarzucając naruszenie przepisów postępowania:
a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), w zw. z art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 120 i art. 121 w zw. z art. 14 h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz.1325 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa") poprzez uwzględnienie skargi Stowarzyszenia [...] (dalej: "Stowarzyszenie"), uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia go poprzedzającego, i przyjęcie, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie zaistniały przesłanki do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, gdyż:
- stan faktyczny/zdarzenie przyszłe dotyczy interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących regulacji w zakresie podatku od towarów i usług;
- wniosek o wydanie interpretacji wraz z jego uzupełnieniem spełnia wymogi określone w art. 14b § 1-3;
- stan faktyczny/zdarzenie przyszłe nie dotyczy działań optymalizacyjnych, co w konsekwencji stanowiło naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej czyli zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz zasadę działania na podstawie przepisów prawa,
b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 i § 3 oraz art. 120 i art. 121 w związku z art. 14 h Ordynacji podatkowej poprzez uwzględnienie skargi, uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia go poprzedzającego, i przyjęcie, że do innych przyczyn w rozumieniu art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, czyli uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji, nie można zaliczyć "zamiaru otrzymania porady prawnej",
c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1 oraz art. 14k § 1-3 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż wydana przez organ interpretacja w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym spełniłaby swoją funkcję ochronną, o której mowa w art 14k Ordynacji podatkowej.
W ocenie organu Stowarzyszenie, w ramach wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, przedstawia opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, który cechuje się wielowariantowością teraźniejszych i przyszłych zdarzeń gospodarczych. Stowarzyszenie stworzyło znaczną ilość zaistniałych stanów faktycznych/przyszłych zdarzeń, co wynika z postawionych pytań. Ponadto Stowarzyszenie podkreśliło w uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że wniosek nie odnosi się do konkretnego projektu, ale zmierza do potwierdzenia reguły rozliczenia podatku VAT w przypadku projektów komercyjnych i niekomercyjnych. W konsekwencji, zdaniem organu, taka konstrukcją przedstawionej przyszłej sytuacji nie pozwalała na przyjęcie, że wniosek dotyczy wydania interpretacji przepisów prawa podatkowe w indywidualnej sprawie w odniesieniu do konkretnego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego, które jest przez Stowarzyszenie rozważane lub planowane, co oznacza, że organ podatkowy nie jest uprawniony do wydania interpretacji - zwłaszcza w sytuacji, gdy przedmiotem żądania jest sytuacja nieskonkretyzowana,
d) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 14 b § 2 i 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 3 § 1 i 2 pkt 4a p.p.s.a. poprzez niedokonanie przez Sąd prawidłowej kontroli zaskarżonego postanowienia oraz wadliwe uzasadnienie wyroku, a w szczególności poprzez niezwarcie w nim merytorycznej oceny prawnej okoliczności wskazanych we wniosku oraz brak odniesienia się do argumentów przestawionych przez organ podatkowy - Sąd nie uwzględnił w wyroku kwestii wielowariantowości teraźniejszych i przyszłych zdarzeń gospodarczych, które zostały przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, a także optymalizacji obciążeń podatkowych podejmowanych przez Stowarzyszenie w ramach prowadzonych działań gospodarczych.
Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Wniesiono także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.
Stowarzyszenie nie złożyło odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna wniesiona w imieniu organu podatkowego nie zasługuje na uwzględnienie.
W przedmiotowej sprawie Stowarzyszenia wystąpiło z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej: "ustawa o VAT") w zakresie ustalenia czy Stowarzyszenie jest:
1. uprawnione do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur nabycia towarów i usług związanych wyłącznie z realizacją projektów niekomercyjnych, a jeśli tak, to w jakim zakresie,
2. uprawnione do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur nabycia towarów i usług związanych wyłącznie z realizacją projektów komercyjnych, a jeśli tak, to w jakim zakresie,
3. uprawnione do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur nabycia towarów i usług związanych zarówno z realizacją projektów niekomercyjnych, jak i projektów komercyjnych, a jeśli tak, to w jakim zakresie,
4. obowiązane do dokonywania samonaliczenia podatku VAT od kwot otrzymanych dotacji na przeprowadzenie projektów niekomercyjnych i projektów komercyjnych.
We wniosku o interpretację wskazano, że misją Stowarzyszenia jest działanie na rzecz społeczno-gospodarczego rozwoju i bezpieczeństwa Polski jako aktywnego członka Unii Europejskiej oraz NATO. Jest ono zarejestrowane jako podatnik VAT czynny. W ramach swojej aktywności organizuje szereg wydarzeń i inicjatyw, które można podzielić na dwie zasadnicze grupy: projekty realizowane poza zakresem działalności gospodarczej (dalej: "projekty niekomercyjne"); projekty realizowane w ramach działalności gospodarczej (dalej: "projekty komercyjne"). Projekty niekomercyjne są bezpłatne dla uczestniczących w nich osób. W związku z projektami niekomercyjnymi Stowarzyszenie nie uzyskuje przychodów. Są one finansowane wyłącznie z otrzymanych na ten cel dotacji od podmiotów zewnętrznych, zarówno publicznych (np. fundusze europejskie), jak i prywatnych (stowarzyszenia, fundacje, etc.). Działalność w tym zakresie ma wyłącznie charakter non-profit, tzn. nie jest wykonywana w celu osiągnięcia jakiegokolwiek zysku finansowego. Całość środków finansowych uzyskanych z dotacji wydatkowana jest więc przede wszystkim bezpośrednio na przeprowadzenie danego projektu niekomercyjnego, jeśli natomiast w określonym przypadku wystąpi nadwyżka otrzymanej dotacji ponad kwotę wymaganą do jego realizacji, nadwyżka ta jest albo zwracana, albo przeznaczana w całości na inne cele statutowe (np. przeprowadzenie innego projektu niekomercyjnego). W związku z realizacją projektów niekomercyjnych Stowarzyszenie nie uzyskuje żadnych innych środków finansowych, w szczególności z tytułu umów reklamowych, marketingowych, etc.
Odmienny charakter mają natomiast realizowane projekty komercyjne. Są one bowiem podejmowane w celu osiągnięcia zysku dla Stowarzyszenia, a więc są częścią wykonywanej działalności gospodarczej. W konsekwencji udział w projektach komercyjnych jest z reguły płatny dla uczestników, co stanowi istotne źródło finansowania tych przedsięwzięć. Ich przeprowadzenie jest także możliwe dzięki zawieranym przez Stowarzyszenie umowom o charakterze m.in. reklamowym, marketingowym, promocyjnym, sponsorskim, wynajmu stoisk lub kombinacji kilku z wymienionych kategorii (dalej: "umowy partnerskie"). Sprzedaż przez Stowarzyszenie biletów wstępu na projekty komercyjne, jak również wypełnianie przez niego zobowiązań wynikających z umów partnerskich, jest traktowane przez jako "świadczenie usług" w rozumieniu przepisów o VAT, opodatkowane tym podatkiem wg właściwej stawki. Dodatkowym wsparciem dla realizacji projektów komercyjnych są także dotacje od podmiotów zewnętrznych. Mają one jednak wyłącznie charakter pomocniczy, tzn. uzyskanie dotacji na dany projekt komercyjny w żaden sposób nie wpływa na cenę uczestnictwa w projekcie dla zainteresowanych osób ani na zakres oferowanych im w zamian świadczeń; nie ma ono również żadnego związku z ceną i zakresem usług świadczonych na podstawie zawartych umów partnerskich.
W przypadku projektów komercyjnych Stowarzyszenie we wszystkich przypadkach maksymalizuje ceny oferowanych przez siebie: biletów wstępu, pakietów sponsorskich, pakietów reklamowych, wynajmu stoisk i innych świadczonych usług - i czyni to niezależnie od tego, czy na dany projekt komercyjny udało mu się uzyskać dotację, czy też nie. Ewentualne otrzymanie dotacji nigdy nie wiąże się ze zmianą warunków uczestnictwa w danym projekcie komercyjnym ani współpracy przy jego przeprowadzeniu (nie ma ono wpływu na zapisy umów partnerskich). Ponoszone przez Stowarzyszenie wydatki mogą być podzielone na trzy podstawowe grupy: wydatki związane wyłącznie z realizacją projektów niekomercyjnych, wydatki związane wyłącznie z realizacją projektów komercyjnych oraz wydatki mieszane, związane zarówno z realizacją projektów niekomercyjnych, jak i projektów komercyjnych.
Przedstawiając swoje stanowisko Stowarzyszenie wskazało, że nie jest uprawnione do odliczania podatku naliczonego wynikającego z faktur nabycia towarów i usług związanych wyłącznie z realizacją projektów niekomercyjnych w jakimkolwiek zakresie; jest uprawnione do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur nabycia towarów i usług związanych wyłącznie z realizacją projektów komercyjnych; w przypadku wydatków mieszanych, związanych zarówno z realizacją projektów komercyjnych jak i niekomercyjnych (np. wydatki ogólne zarządu Stowarzyszenia) jest uprawnione do częściowo odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur nabycia towarów i usług, na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, przy określeniu proporcji.
Na pytanie organu podatkowego, czy towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektów niekomercyjnych są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Stowarzyszenie wskazało, że towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektów niekomercyjnych są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jest to istota stanowiska przedstawionego we wniosku o interpretację. Poprzez uzyskanie indywidualnej interpretacji podatkowej Stowarzyszenie dąży do potwierdzenia takiego stanowiska.
Na pytanie organu, czy Stowarzyszanie otrzymuje jakąkolwiek zapłatę od beneficjentów (tj. uczestników, partnerów wydarzeń itd.) projektów niekomercyjnych, Stowarzyszenie wskazało, że projekty niekomercyjne są bezpłatne dla uczestników, partnerów wydarzeń itd. Źródłem finansowania projektów niekomercyjnych nie są opłaty od uczestniczących w nich osób, a otrzymane na cel ich organizacji dotacje. Idea projektów niekomercyjnych opiera się na ich bezpłatności. Działalność Stowarzyszenia w zakresie projektów niekomercyjnych nie jest nastawiona na osiągnięcie zysku.
Na pytanie organu, czy towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektów komercyjnych są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, które nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, Stowarzyszenie wskazało, że towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektów komercyjnych są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jest to istota stanowiska przedstawionego przez Stowarzyszenie we wniosku o interpretację. Na pytanie organu, czy na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług dla realizacji projektów komercyjnych i niekomercyjnych jako nabywca jest wskazane Stowarzyszanie, wyjaśniono, że występuje jako nabywca na fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług zarówno w odniesieniu do projektów komercyjnych, jak również projektów niekomercyjnych.
Na pytanie organu, czy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do projektów komercyjnych, jak i również projektów niekomercyjnych, występuje sytuacja, w której nie jest możliwe przypisanie nabytych towarów i usług w całości do projektów komercyjnych, Stowarzyszenie wskazało, że istnieje możliwość, że nabywane towary i usługi są wykorzystywane zarówno do projektów komercyjnych jak również projektów niekomercyjnych.
Na pytanie organu, czy jest możliwe przypisanie towarów i usług nabywanych w ramach projektów niekomercyjnych w całości do działalności gospodarczej, Stowarzyszenie wskazało, że jego zdaniem niemożliwe jest przypisanie towarów i usług nabywanych w ramach projektów niekomercyjnych do całości prowadzonej przez nie działalności gospodarczej.
Na pytanie organu, jaka jest wartość wskaźnika, obliczonego na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT dla czynności wykonywanych, Stowarzyszenie wskazało, że dla roku 2020 szacuje ten wskaźnik na około 95%.
Na pytanie organu, czy jeżeli proporcja, określona zgodnie z art 86 ust 2a-2h ustawy o VAT nie przekroczyła 2%, Stowarzyszenie uznało, że proporcja ta wynosi 0%.
Na pytanie organu, czy proporcja, określona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT, nie przekroczyła 2%, a jeżeli nie przekroczyła 2%, to czy Stowarzyszenie uznało, że proporcja ta wynosi 0%, Stowarzyszenie podkreśliło, że nie dokonuje sprzedaży zwolnionej z podatku od towarów i usług, do której to odnosi się art. 90 ust 2-8 ustawy o VAT.
Na pytanie organu, czy w przypadku nie otrzymania dotacji do projektu niekomercyjnego projekt ten zostałby/nie zostałby zrealizowany, Stowarzyszenie stwierdziło, że ze względu na fakt, że otrzymywane dotacje są głównym składnikiem budżetu na realizowanie projektów niekomercyjnych, w przypadku nieotrzymania dofinansowania, realizacja projektów niekomercyjnych z reguły nie byłaby możliwa. Istotą projektów niekomercyjnych jest ich bezpłatny charakter.
Na pytanie organu, czy w przypadku nieotrzymania dotacji do projektu komercyjnego projekt ten zostałby/nie zostałby zrealizowany, Stowarzyszenie stwierdziło, że dotacje są jednym z elementów składowych budżetu przeznaczanego na poczet projektów komercyjnych. Wydarzenia te są finansowane za pośrednictwem środków pozyskanych ze sprzedaży biletów wstępu wykupowanych przez uczestników, umów o charakterze reklamowym, promocyjnym, sponsorskim, wynajmu stoisk oraz otrzymywanych przez Stowarzyszenie dotacji. W przypadku nieotrzymania przez Stowarzyszenie dotacji rentowność organizowanego wydarzenia spada, jednakże jest ono nadal organizowane.
Na pytanie organu, jaką część kosztów projektu niekomercyjnego i projektu komercyjnego pokryje otrzymane dofinansowanie, Stowarzyszenie stwierdziło, że w zakresie projektów niekomercyjnych dotacje pokrywają część albo całość niezbędnego do ich organizacji finansowania zewnętrznego. Z uwagi na fakt, iż projekty niekomercyjne realizowane są na zasadzie non-profit, tzn. nie są organizowane w celu osiągnięcia jakiegokolwiek zysku finansowego, dotacje są niezbędnym i podstawowym elementem ich finansowania. Stowarzyszenie nie uzyskuje żadnych środków finansowych z innych źródeł zewnętrznych, w szczególności z tytułu umów reklamowych, marketingowych, biletów uczestnictwa etc. Możliwe jest jednak, że w ramach projektów niekomercyjnych część kosztów takiego projektu jest finansowana własnymi środkami Stowarzyszenia. Natomiast w zakresie projektów komercyjnych dofinansowanie stanowi każdorazowo różną część całościowego budżetu danego wydarzenia. Ze względu jednak na fakt, iż Stowarzyszenie dąży do potwierdzenia zasady rozliczania podatku od towarów i usług oraz zadane przez nie pytania dotyczą zarówno obecnego stanu, jak również i możliwego zdarzenia przyszłego, nie jest możliwe wskazanie jednego procentowego udziału dofinansowań w całości środków zewnętrznych, które są przeznaczane przez Stowarzyszenie na realizację projektów komercyjnych.
Na pytanie organu, czy wysokość otrzymanego dofinansowania jest/będzie uzależniona od spełnienia określonych warunków, jeżeli tak, to należy wskazać jakich, osobno dla każdego projektu, Stowarzyszenie stwierdziło, że może tak być, ale nie jest to reguła. Zasady dofinansowań, z których korzysta Stowarzyszenie, często zakładają, że projekt musi spełnić jakieś cele (np. społeczne).
Na pytanie organu, czy w trakcie realizacji projektu niekomercyjnego i projektu komercyjnego Stowarzyszenie jest/będzie zobowiązane do rozliczenia się z otrzymywanych środków finansowych, jeśli tak, to z kim i w jaki sposób będzie je rozliczać, należy wskazać osobno dla każdego projektu, Stowarzyszenie stwierdziło, że zależy to od instytucji udzielającej dofinansowania.
Na pytanie organu, czy w przypadku niezrealizowania projektu niekomercyjnego i projektu komercyjnego Stowarzyszenie jest/będzie zobowiązane do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych, należy wskazać osobno dla każdego projektu, Stowarzyszenie stwierdziło, że w zakresie jednych projektów tak, w zakresie innych nie. Zależy to od instytucji udzielającej dofinansowania.
Na pytanie organu, czy Stowarzyszenie wnosi/będzie wnosić swój wkład własny w finansowanie projektu niekomercyjnego i projektu komercyjnego Stowarzyszenie stwierdziło, że często wnosi własny wkład w finansowanie projektów, ale nie jest to zasada dotycząca wszystkich projektów. Wysokość wniesionego przez Stowarzyszenie wkładu własnego jest uzależniona od faktu otrzymania dotacji na realizację danego projektu. Każdy przeprowadzony projekt rozliczany jest na unikatowych zasadach
Dyrektor Krajowej Izby Informacji Skarbowej postanowieniem z 9 lipca 2020 r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług. Następnie postanowieniem z 5 października 2020 r. utrzymał w mocy postanowienie własne wydane w pierwszej instancji.
Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ podatkowy stwierdził, że jego zdaniem wniosek o interpretację nie odnosi się do konkretnego projektu, ale zmierza do potwierdzenia reguły rozliczania VAT w przypadku projektów komercyjnych i niekomercyjnych. Z tego względu nie sposób jest wskazać wszystkie projekty, których dotyczą pytania zadane w przedmiotowym wniosku. Stowarzyszenie dąży do potwierdzenia mechanizmu rozliczania podatku VAT, którem podlegać mają wszystkie realizowane przez nie projekty. Ponadto Stowarzyszenie zwraca uwagę, iż złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy zarówno stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego. Z tego względu nie sposób jest szczegółowo opisać projekty, których dotyczą pytania zadane w przedmiotowym wniosku. Stowarzyszenie dąży do potwierdzenia mechanizmu rozliczania podatku VAT, którem podlegać mają wszystkie realizowane przez nie projekty. Ponadto, złożony wniosek dotyczy zarówno dotychczas realizowanych przez Stowarzyszenie projektów, jak również przyszłych, których w tym momencie nie sposób jest zidentyfikować i opisać. Analogicznie, nie sposób jest wskazać wysokości wkładu własnego, które Stowarzyszenie ma dopiero wnieść na poczet realizacji przyszłych projektów. Zamiarem Stowarzyszenia jest otrzymanie "informacji podatkowej", tj. porady z zakresu obowiązków podatkowych, służącej optymalizacji obciążeń podatkowych, a nie otrzymanie interpretacji indywidualnej zawierającej ocenę stanowiska w rozumieniu art. 14b Ordynacji podatkowej. Z okoliczności sprawy wynika, że zakres żądania dotyczył potwierdzenia uprawnień (prawo do odliczenia podatku) lub obowiązków (dokonanie samonaliczenia podatku) w odniesieniu do wskazanego mechanizmu jakim była realizacja nieskonkretyzowanych jednoznacznie projektów nazwanych we wniosku jako projekty komercyjne i projekty niekomercyjne. Zatem żądanie nie odnosiło się do konkretnego i jednoznacznie opisanego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego (którym winno być działanie lub zaniechanie planowane przez Wnioskodawcę w realiach konkretnego projektu).
W konsekwencji takiego stanu rzeczy, merytoryczna odpowiedź na pytania sformułowane we wniosku prowadziłaby do tego, że wydana interpretacja straciłaby przez to swój charakter indywidualny i nabrałaby charakteru poglądowego, w sytuacji w której pojęcie poglądowego charakteru indywidualnej interpretacji nie ma żadnej mocy prawnej i nie powinno stanowić podstawy do oceny prawidłowości złożenia wniosku o wydanie interpretacji.
Rozstrzygając zaistniały w sprawie spór Sąd pierwszej instancji rację przyznał Stowarzyszeniu, w wyniku czego uchylił zaskarżone postanowienie organu wraz z poprzedzającym je postanowieniem wydanym w pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż rozstrzygnięcia organu podatkowego naruszają zarówno przepis art. 165a §1 Ordynacji podatkowej jak również art. 14b §1 i art. 14b § 3, a w konsekwencji przepisy art. 120 i art. 121 §1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej.
Za Sądem pierwszej instancji należy powtórzyć, iż istota zaistniałego w niniejszej sprawie sporu sprowadza się do wyjaśnienia, czy organ podatkowy należycie przeanalizował treść zadanych przez Stowarzyszenie pytań w powiązaniu z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym i oceną prawną. Ocenie podlegała okoliczność, czy organ zasadnie uznał, że treść wniosku oraz pytań uniemożliwiała mu wydanie interpretacji, co skutkowało odmową wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
Z postanowień organu podatkowego wynika, że w niniejszej sprawie podstawę odmowy wszczęcia postępowania stanowiło stwierdzenie, że zaistniały inne przyczyny uniemożliwiające wszczęcie postępowania w zakresie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Jednakże do innych przyczyn w rozumieniu art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, czyli uzasadniających odmowę wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji, nie można zaliczyć "zamiaru otrzymania porady prawnej", a do takiego stwierdzenia sprowadza się argumentacja organu podatkowego.
Nie budzi wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że złożony przez Stowarzyszenie wniosek odnosił się ewidentnie do interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczących konkretnych regulacji w zakresie podatku od towarów i usług. Wniosek ten wraz z jego uzupełnieniem udzielonym na wezwanie organu podatkowego, spełnia wymagania określone w art. 14b § 1-3 Ordynacji podatkowej. Stowarzyszenie przedstawiło konkretny stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, dotyczący podatku od towarów i usług i oczekiwało od organu podatkowego w zakresie pytania nr 1 i nr 2 interpretacji przede wszystkim art. 86 ust 1 ustawy o VAT, natomiast w zakresie pytania nr 3 art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, a w zakresie pytania nr 4 wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Podkreślenia przy tym wymaga, że we wniosku (oraz jego uzupełnieniu) Stowarzyszenie przedstawiło w sposób jednoznaczny własne stanowisko w sprawie. Z ich treści jasno wynika, że Stowarzyszenie chce uzyskać zindywidualizowane stanowisko organu podatkowego w zakresie interpretacji wskazanych przepisów prawa podatkowego. Powyższe obligowało organ podatkowego do bezwzględnego wydania interpretacji.
Na Dyrektorze Krajowej Informacji Skarbowej spoczywa obowiązek wydawania interpretacji indywidualnych. Jednocześnie na wnioskodawcach spoczywa obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny tego stanu faktycznego. W przypadku gdy wnioskodawca wypełnił swój obowiązek, a przedmiotem wniosku nie będą kwestie, które zostały wprost wskazane w Ordynacji podatkowej jako niemogące być przedmiotem interpretacji indywidualnej to organ zobowiązany jest wydać interpretację
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sprawie spełnione zostały przesłanki uzasadniające wydanie interpretacji indywidualnej. We wniosku Stowarzyszenie przedstawiło stan faktyczny, w którym wskazało, że w ramach swojej aktywności organizuje szereg wydarzeń i inicjatyw, które można podzielić na dwie zasadnicze grupy: 1. projekty realizowane poza zakresem działalności gospodarczej; 2. projekty realizowane w ramach działalności gospodarczej. Mimo bardzo konkretnego przedstawienia stanu faktycznego organ podatkowy miał szereg wątpliwości, które jednak Stowarzyszenie wyjaśniło w ramach odpowiedzi na wezwanie tego organu. Mimo wyczerpujących odpowiedzi organ podatkowy nadal uznał, że Stowarzyszenie oczekuje od niego opinii prawnej, a nie interpretacji indywidualnej bowiem przedstawiony stan faktyczny nie jest jasny.
Podobnie jak Sąd pierwszej instancji, Sąd kasacyjny stwierdza, że organ podatkowy nie miał żadnych podstaw by uznać, że Stowarzyszenie wnosi o wydanie opinii, dlatego też zobowiązany był wydać interpretację indywidualną. Odmowa udzielenia interpretacji indywidualnej w przedmiotowym postępowaniu stanowi bowiem w praktyce działanie równoznaczne z udzieleniem interpretacji negatywnej. Zagadnienie prawne, przedstawione przez Stowarzyszenie, nie zostaje jednoznacznie rozstrzygnięte, a co za tym idzie pozostaje ono w stanie niepewności co do prawidłowości przedstawionego przez nie stanu faktycznego. W konsekwencji, organ uniemożliwia potwierdzenie zgodności z prawem przedstawionego konkretnego stanowiska odnoszącego się do wykładni przepisów prawa podatkowego.
Pytania Stowarzyszenia dążyły do uzyskania potwierdzenia, że w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2a ustawy o VAT dozwolone jest częściowe odliczanie podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków mieszanych wraz z jedynie częściowym pomniejszaniem podatku należnego o podatek naliczany oraz stosowanie w tym celu jednej z metod określania proporcji odliczenia, które zostały wymienione w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT. Ponadto, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, dotacje powinny być doliczane do podstawy opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika jedynie wówczas, gdy mają one bezpośredni wpływ na cenę tych towarów lub usług, co we wskazanym stanie faktycznym nie zachodzi.
Na podkreślenie zasługuje okoliczność, że stan faktyczny zaprezentowany przez Stowarzyszenie był precyzyjny i klarowany, dodatkowo uzupełniony na żądanie organu podatkowego. Stowarzyszanie było uprawnione do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej i spełniło wszystkie warunki do jej otrzymania. Natomiast organ podatkowy nie wywiązał się ze swojego ustawowego obowiązku wydania interpretacji, a także nie wykazał skutecznie, że zaszła jakakolwiek inna przyczyna, która uzasadniałaby odmowę wszczęcia postępowania. Z całą pewnością za taką przyczynę nie może zostać uznany złożony stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację, gdyż stanowi on jedynie odzwierciedlenie prowadzonej przez Stowarzyszenie aktywności.
Podsumowując Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla w ślad za Sądem pierwszej instancji, że organ podatkowy winien wydać interpretację podatkową we wnioskowanym przez Stowarzyszenie zakresie, gdyż jego wniosek niewątpliwie dotyczył przepisów prawa podatkowego materialnego w zakresie praw i obowiązków nałożonych mocą ustawy podatkowej, oraz ma charakter zindywidualizowany.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzutami oraz argumentacją skargi kasacyjnej nie podważono skutecznie stanowiska Sądu pierwszej instancji. Skarga kasacyjna w przeważającej części stanowi powtórzenie wcześniej prezentowanego przez organ podatkowy stanowiska i w istocie ma charakter polemiczny.
W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej, zasadnie Sąd pierwszej instancji uchylił oba rozstrzygnięcia organu podatkowego. W konsekwencji powyższego skarga kasacyjna podlega oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.
Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA
Adam Nita Małgorzata Niezgódka-Medek Danuta Oleś (spr.)