I FSK 1413/07

I FSK 1413/07 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2008-11-07
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2007-09-19
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jan Zając
Jerzy Płusa
Sylwester Marciniak /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
III SA/Gl 1248/06 - Wyrok WSA w Gliwicach z 2007-03-29
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
art. 2 ust. 3 pkt 2
Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Dz.U. 1982 nr 2 poz 13
par. 19 ust. 1-2
Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1981 r. w sprawie szczególnych przywilejów dla pracowników górnictwa - Karta górnika.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Jan Zając, Sędzia WSA (del.) Jerzy Płusa, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 7 listopada 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. H. W. Spółki Akcyjnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Gl 1248/06 w sprawie ze skargi K. H. W. Spółki Akcyjnej w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 23 czerwca 2006 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz K. H. W. Spółki Akcyjnej w K. kwotę 2352 zł (słownie: dwa tysiące trzysta pięćdziesiąt dwa złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 29 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Gl 1248/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę K. S.A. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 23 czerwca 2006 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.
2. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd I instancji wskazał, że kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zasadność opodatkowania podatkiem od towarów i usług towaru wydanego pracownikom i byłym pracownikom oraz członkom ich rodzin w formie deputatów węglowych, poprzez uznanie, iż jest to czynność wymieniona w art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). W ocenie strony, realizowane przez pracodawcę na rzecz pracowników świadczenia, mające charakter wydania towarów na cele osobiste pracowników, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż podstawy tych świadczeń nie stanowią przejawu autonomii woli stron, lecz obowiązek wynikający z prawa pracy. Opodatkowaniu podlega przekazanie towarów na potrzeby pracowników, które nie wynika z przepisów prawa. Organy podatkowe stwierdziły natomiast, że choć deputaty węglowe wydane pracownikom strony, były objęte zwolnieniem przedmiotowym z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, bowiem wartość pieniężna deputatu stanowiła ich przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w przypadku byłych pracowników i członków rodzin byłych pracowników uprawnionych do poboru deputatu węglowego, otrzymany towar w formie deputatu dla tych osób fizycznych nie stanowił przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że zwolnienie wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do tych osób nie mogło mieć zastosowania.
Wojewódzki Sąd Administracyjny, oddalając skargę, przywołał obszerne fragmenty wyroku NSA z dnia 23 lipca 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 1097-1109/00 (OSP 6/02, poz. 77), którego teza stanowi, że zwolnienie określone w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym dotyczy czynności podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 2 tej ustawy, w wyniku których osoby fizyczne określone w tym przepisie osiągają przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1-6 i art. 13 pkt 2-8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W pełni akceptując to stanowisko Sąd I instancji wskazał, iż zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 2 jakiekolwiek przekazanie przez podatnika towarów lub świadczenie usług na potrzeby osobiste określonych w tym przepisie osób podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie mają przy tym znaczenia przyczyny, dla których podatnik dokonał przekazania towarów lub świadczył usługi na potrzeby osobiste tych osób fizycznych, a więc okoliczności uzasadniające rzeczone przekazanie. Tak więc co do zasady każde przekazanie towarów bądź świadczenie usług na potrzeby osobiste pracowników i byłych pracowników, w tym również oparte na tytule prawnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zatem, w ocenie Sądu I instancji, stanowisko organów podatkowych w zakresie wykonania przez skarżącą czynności opodatkowanej określonej w art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jest w pełni zasadne, jak również w rozstrzygnięciu podjętym w zaskarżonej decyzji prawidłowo zastosowano zwolnienie podatkowe określone w art. 7 ust. 1 pkt 6 tej ustawy tylko w stosunku do towarów (deputatów węglowych) przekazanych pracownikom spółki.
3. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku strona wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie:
- art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż realizowanie przez pracodawcę świadczeń mających charakter wydania towarów na osobiste cele pracowników, w postaci deputatów węglowych, na rzecz uprawnionych do nich na podstawie Karty Górnika, układu zbiorowego oraz umów o pracę pracowników oraz byłych pracowników, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pomimo tego, iż podstawy tych świadczeń nie stanowi przejaw autonomii woli stron, a obowiązek wynikający z prawa pracy;
- art. 12 ust. 1-6 i art. 13 pkt 2-8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż deputaty węglowe przekazane byłym pracownikom i członkom ich rodzin nie stanowią przychodu ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy;
- art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na braku jego zastosowania, pomimo tego iż deputaty węglowe przekazane byłym pracownikom stanowiły przychód ze stosunku pracy.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona podniosła, że nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. czynność, do której pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa pracy, gdyż czynność taka nie wynika z autonomicznej woli stron. Podatek od towarów i usług jako rodzaj podatku obrotowego obejmuje swoim przedmiotem obrót cywilnoprawny oparty na autonomii woli stron (swobodzie umów cywilnoprawnych), a tym samym wydanie towarów lub świadczenie usług na podstawie przepisów o charakterze publicznoprawnym oraz prawa pracy nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Spełnienie polegającego na wydaniu towaru pracownikowi obowiązku nałożonego na pracodawcę normą prawną ustanowioną przez ustawodawcę lub delegowany przez niego podmiot, nie ma charakteru obrotu cywilnoprawnego opartego na autonomii woli stron, a zatem pozostaje poza zakresem przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług określonym w art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r.
Przedmiot sporu dotyczy zdarzeń, które miały miejsce od 1998 r. do 2003 r. Według obowiązującej w tym okresie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. opodatkowaniu podlegała sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu cywilnoprawnym. Podobnie w przypadku nieodpłatnego przekazania towarów oraz świadczenia usług - opodatkowane były czynności wykonywane w zakresie obrotu cywilnoprawnego. Wydanie towarów lub świadczenie usług na podstawie przepisów o charakterze publicznoprawnym oraz prawa pracy nie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem. Powyższe potwierdza to, iż w nowym stanie prawnym, obowiązującym po dniu 1 maja 2004 r. wprowadzono pojęcie "dostawy towarów", które jest pojęciem szerszym niż stosowane wcześniej pojęcie "sprzedaży" i świadczy o tym, że rozszerzony został zakres czynności podlegających opodatkowaniu, również o czynności spoza obrotu cywilnoprawnego. Zatem w nowym stanie prawnym czynność nieodpłatnego przekazania towarów oraz świadczenia usług na rzecz pracownika lub byłego pracownika dokonana na podstawie przepisów o charakterze publicznoprawnym oraz prawa pracy byłaby ewentualnie opodatkowana podatkiem od towarów i usług - w przeciwieństwie do zasad obowiązujących w poprzednim stanie prawnym.
Wskazując, że większość wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych potwierdza stanowisko zajmowane przez podatnika, strona powołała się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 czerwca 2001 r., I SA/Wr 1805/97, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2004 r., III SA 3008/02, wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 stycznia 2002 r., I SA/Ka 2356/00, z dnia 23 lutego 1999 r., III SA 7508/98 i z dnia 5 maja 2000 r., I Sa/Lu 176/99.
Strona podkreśliła, iż źródłem przekazania byłym pracownikom deputatów węglowych był stosunek pracy. Deputat węglowy to świadczenie pracodawcy na rzecz pracowników, którego obowiązek realizowania wynika z obowiązujących tego pracodawcę przepisów prawa pracy. Świadczenie to ma charakter obligatoryjny, a brak jego realizacji grozi zarzutem naruszenia przez pracodawcę ustanowionych praw pracowniczych i możliwością dochodzenia tych uprawnień w postaci stosownych roszczeń na drodze prawnej. O tym czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy też inna osoba niezwiązana aktualnie lub w przeszłości z pracodawcą. Istotna jest zatem podstawa i moment nabycia prawa do świadczenia. Jeżeli prawo to powstało w czasie, kiedy strony łączył stosunek pracy, to świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy. Zatem realizacja świadczenia polegająca na przekazaniu deputatów węglowych byłym pracownikom stanowi przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyroku z dnia 23 czerwca 2005 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego, FSK 1970/04.
Abstrahując więc od błędnej wykładni dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., należy stwierdzić, iż nawet w przypadku uznania, że przekazanie deputatów węglowych byłym pracownikom w wyniku wykonania obowiązku wynikającego z prawa pracy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, znaleźć powinno zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., deputaty węglowe przekazane byłym pracownikom stanowiły bowiem przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1-6 i art. 13 pkt 2-8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.
4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz o przyznanie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Podzielając argumentację przedstawioną w zaskarżonym orzeczeniu organ podkreślił, że skoro w przypadku byłych pracowników uprawnionych do poboru deputatu węglowego otrzymany towar nie stanowił przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlegał opodatkowaniu tym podatkiem, to czynność wydania węgla przez stronę byłym pracownikom w świetle art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym stanowiła przekazanie towarów. Zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy nie mogło mieć w tym przypadku zastosowania, bowiem omawiany przepis zwalniał z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1-6 i art. 13 pkt 2-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zasadniczo pochodzące ze stosunku pracy). Świadczenia w postaci emerytury i renty wymienione w art. 12 ust. 7 tej ustawy nie zostały zaliczone do przychodów objętych zwolnieniem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. W sprawie niewątpliwie spełnione zostały przesłanki merytoryczne, o których mowa w art. 2, bowiem wystąpiła czynność przekazania towaru uprawnionej osobie fizycznej w momencie wydania węgla na podstawie talonu. Przekazanie towaru skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 ustawy. W ocenie organu, powołane przez stronę orzeczenia w żaden sposób nie mogą mieć zastosowania do stanu faktycznego zaistniałego w sprawie, dotyczą bowiem pracowników, a więc osób związanych z pracodawcą umową o pracę, a nie byłych pracowników (emerytów i członów rodzin emerytów), a więc osób, z którymi pracodawca nie ma żadnej więzi prawno-pracowniczej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
5. Rozpoznawana skarga kasacyjna oparta została na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 P.p.s.a., czyli naruszeniu prawa materialnego. Stan faktyczny przyjęty przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku jako faktyczna podstawa rozstrzygnięcia nie budził wątpliwości i nie był kwestionowany przez skarżącą spółkę.
6. Natomiast istota zagadnienia, które wymaga rozstrzygnięcia dotyczy kwestii, czy świadczenia rzeczowe w postaci deputatów węglowych, wydawane przez wchodzące w skład skarżącej spółki kopalnie węgla kamiennego byłym pracownikom oraz członkom ich rodzin, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
7. Niespornym w sprawie było także i to, iż spółka była zobowiązana do spełnienia powyższych świadczeń na podstawie przepisów prawa pracy, tj. Układu Zbiorowego Pracy dla pracowników kopalni węgla kamiennego oraz uregulowań zawartych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1981 r. w sprawie szczególnych przywilejów dla pracowników górnictwa - Karta górnika (Dz. U z 1982 r. Nr 2, poz. 13, ze zm.).
Rozporządzenie to wydane zostało, m.in. na podstawie art. 79, art. 129 § 2, art. 130 § 2 i art. 160 Kodeksu pracy.
Jak wyjaśnił to podatkowy organ odwoławczy Układ Zbiorowy Pracy dla pracowników kopalni węgla kamiennego określa niektóre uprawnienia pracownicze uregulowane powszechnie i jednolicie w prawodawstwie prawa pracy oraz innych przepisach. Pracownikom objętym umową przysługuje deputat węglowy od dnia podjęcia pracy, natomiast emerytom i rencistom przysługuje bezpłatny węgiel w naturze na warunkach określonych w Układzie. Uprawnienie to przysługuje również wdowom, wdowcom i sierotom, jeżeli spełniają warunki do otrzymania renty rodzinnej po byłych pracownikach kopalń.
Stosownie zaś do § 19 ust. 1 i 2 Karty górnika, pracownikom objętym przepisami rozporządzenia przysługuje deputat węglowy w naturze i ekwiwalencie pieniężnym lub tylko ekwiwalencie pieniężnym, natomiast emerytom i rencistom uprawnionym do deputatu węglowego w okresie ich zatrudnienia w jednostkach organizacyjnych objętych przepisami rozporządzenia oraz wdowom (wdowcom) i zupełnym sierotom po nich przysługuje bezpłatny węgiel opałowy lub ekwiwalent pieniężny za ten węgiel.
8. Skarżąca spółka kwestionując w skardze kasacyjnej stanowisko Sądu pierwszej instancji, który w ślad za organami podatkowymi uznał, iż przekazanie w powyższych warunkach byłym pracownikom oraz członkom ich rodzin świadczenia rzeczowego w postaci deputatu węglowego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w pierwszej kolejności zarzuciła temu Sądowi naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez błędną wykładnię tego przepisu.
Oceniając zasadności powyższego zarzutu Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko oraz uzasadniającą je argumentację, przedstawione w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 czerwca 2001 r., sygn. akt I SA/Wr 1805/97 (publik. w ONSA 2002/3/125).
W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny dokonując wykładni art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., na tle stanu faktycznego, w którym pracodawcy przekazywali pracownikom świadczenia rzeczowe w postaci, m.in. deputatu węglowego, stwierdził, iż spełnienie obowiązku nałożonego na pracodawcę normą prawną ustanowioną przez ustawodawcę lub delegowany przez niego podmiot, polegającego na wydaniu towaru pracownikowi, nie ma charakteru obrotu cywilnoprawnego opartego na autonomii woli stron, a zatem pozostaje poza zakresem przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług, określonym w ustawie z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Tak więc, realizowanie przez pracodawcę na mocy obligujących go przepisów prawa pracy, świadczeń mających charakter wydania towarów na cele osobiste pracowników, np. w postaci deputatów węglowych, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż podstawy tych świadczeń nie stanowi przejaw autonomii woli stron, a obowiązek wynikający z prawa pracy.
Powołując się na poglądy wyrażane w piśmiennictwie podatkowym, w uzasadnieniu powyższego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał ponadto, iż przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług określony został w art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. Ustawodawca w ramach tego przepisu objął opodatkowaniem wskazane w nim czynności obrotu prawnego i faktycznego dotyczące towarów i usług. Podatek od towarów i usług jako rodzaj podatku obrotowego obejmuje swoim przedmiotem obrót cywilnoprawny oparty na autonomii woli stron (swobodzie umów cywilnoprawnych). Tym samym wydanie towarów (świadczenie usług) na podstawie przepisów o charakterze publicznoprawnym oraz prawa pracy nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Zdaniem Sądu, trafnie zwrócono uwagę, że przekazanie pracownikom towarów na podstawie przepisów prawa (dotyczy to, m.in. przepisów Kodeksu pracy, przepisów innych ustaw regulujących prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, postanowień zbiorowych układów pracy, postanowień porozumień zbiorowych, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy) nie jest objęte omawianą regulacją.
Identyczne stanowisko zaprezentował także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 stycznia 2002 r., sygn. akt I SA/Ka 2356/00.
9. Wprawdzie w przedstawionych wyżej wyrokach chodziło o świadczenia rzeczowe (deputaty węglowe), których odbiorcami (beneficjentami) byli pracownicy, a nie jak w rozpoznawanej sprawie - byli pracownicy oraz członkowie ich rodzin, niemniej podstawa prawna tych świadczeń jest tożsama. W obu tych sytuacjach, tj. zarówno w przypadku świadczeń (deputatów węglowych) dokonywanych przez pracodawców na rzecz swoich pracowników, jak i wówczas, gdy świadczenia te dokonywane były na rzecz byłych pracowników i członków ich rodzin, obowiązek ich realizacji wynikał z postanowień stosownego Układu Zbiorowego Pracy oraz cytowanych już wyżej przepisów Karty Górnika ( § 19 ust. 1 i 2).
Skarżąca spółka była zatem prawnie zobowiązana do zrealizowania świadczeń rzeczowych w postaci wydania węgla, także na rzecz byłych pracowników i uprawnionych członków ich rodzin. Skoro więc obowiązek ten wynikał z wiążących spółkę przepisów prawa pracy i świadczenia te miały dla spółki charakter obligatoryjny, gdyż brak ich wykonania stanowić by mógł podstawę do powstania roszczeń prawnych, które mogłyby być dochodzone na drodze prawnej - czynności polegające na realizacji tego rodzaju świadczeń nie były na gruncie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. objęte opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.
10. Dodać należy, iż również w szeregu innych orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanych na gruncie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., których przedmiotem była kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług różnorakich świadczeń realizowanych przez pracodawców na rzecz pracowników, za istotny wyznacznik służący wytyczeniu granic tego opodatkowania Naczelny Sąd Administracyjny przyjmował okoliczność, czy obowiązek realizacji takiego świadczenia wynikał z przepisów prawa pracy, czy też nie (por. wyrok NSA z dnia 23 lutego 1999 r., sygn. akt III 7508/98; wyrok NSA z dnia 5 maja 2000 r., sygn. akt I SA/Lu 176/99).
11. Mając na względzie powyższe, za zasadny uznać należało pierwszy zarzut skargi kasacyjnej dotyczący błędnej wykładni art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. polegającej na uznaniu, iż realizowanie przez skarżącą spółkę świadczeń rzeczowych na rzecz byłych pracowników oraz członków ich rodzin, na podstawie przepisów prawa pracy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
12. W tej sytuacji nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do kwestii kwalifikacji deputatów węglowych dla ich odbiorców na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też ewentualnego podlegania tych świadczeń (deputatów węglowych) zwolnieniu od podatku od towarów i usług w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z art. 12 ust. 1-6 i art. 13 pkt 2-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozpatrywanie tych kwestii byłoby tylko wtedy aktualne, gdyby podzielić pogląd Sądu pierwszej instancji, iż przekazanie przez skarżącą spółkę świadczeń rzeczowych uprawnionym do nich osobom, jako realizacja obowiązku wynikającego z przepisów prawa pracy, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. Dopiero wówczas bowiem należałoby dokonywać wykładni tych przepisów tej ustawy, które ustanawiają zwolnienia od tego podatku.
13. Z powyższych powodów Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 tej ustawy, z tym że wchodzące w skład tych kosztów - obok zwrotu kosztów opłat sądowych (wpisu od skargi kasacyjnej i opłaty od wniosku za sporządzenie uzasadnienia) oraz zwrotu wydatków z tytułu opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa) - wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej spółki zostało ograniczone w oparciu o art. 207 § 2 P.p.s.a. ze względu na jednorodność spraw połączonych do wspólnego rozpoznania na rozprawie w dniu 7 listopada 2008 r.