I SA/Bk 238/07

I SA/Bk 238/07 - Wyrok WSA w Białymstoku
Data orzeczenia
2007-05-16
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2007-04-19
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Sędziowie
Janusz Lewkowicz
Mieczysław Markowski /przewodniczący/
Urszula Barbara Rymarska /sprawozdawca/
Wojciech Stachurski
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 1363/07 - Wyrok NSA z 2008-09-17
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1993 nr 11 poz 50
art. 19 ust. 1, art. 27 ust. 5 i 6
Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Dz.U. 1997 nr 156 poz 1024
par. 54 ust. 4 pkt 2
Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), asesor WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 maja 2007 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa [...] Sp. j. "J." (obecnie "J.") w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] kwietnia 2004 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 1999 r. oddala skargę
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] kwietnia 2004 r., Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] lutego 2002 r., Nr [...] określającą firmie J." (po zmianie "J.", postanowienie Sądu Rejonowego z dnia [...] lipca 2005 r. sygn. akt [...]) Przedsiębiorstwo [...] Spółka Jawna w S. podatek od towarów i usług za miesiące od kwietnia- grudnia 1999 r. oraz ustalającą dodatkowe zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za w/w okresy rozliczeniowe. Organ pierwszej instancji w wydanej decyzji, zakwestionował faktury VAT (PB PHU "R.", PPUH "L." s.c., SHU "B."), przyjęte przez skarżącą Spółkę do rozliczenia podatku od towarów i usług za w/w okres, które na podstawie § 54 ust. 4 pkt 5 lit a) i pkt 2 rozporządzenia Min. Finansów 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (DZ. U. Nr 57, poz. 1024 ze zm.), nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o zawarty w nich podatek naliczony, gdyż stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, a część faktur VAT nie była potwierdzona kopiami u sprzedawcy. Podniesiono również, że nie przedstawiono żadnych dokumentów mogących uwiarygodnić, iż "B.", jako wystawca faktur uwzglednił wykazaną w nich sprzedaż i podatk należy w deklaracjach VAT-7 oraz, że PPUH "L." s.c., nie ujęła w deklaracji VAT-7 podatku wynikającego w zakwestionowanej faktury w związku z czym nie będą miały zastosowania postanowienia § 54 ust. 9 rozporządzenia Min. Finansów 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.
Na podstawie nowych dowodów w sprawie (przekazanych w ramach postępowania wyjaśniającego zleconego organowi I instancji, wykonując zalecenia NSA), organ odwoławczy uznał, iż nie ma podstaw do kwestionowania transakcji
i uznania fikcyjności faktur wystawionych przez SHU "B." z tytułu sprzedaży towarów firmy A na rzecz skarżącej Spółki. Wobec braku kopii wystawionych faktur VAT przez Spółkę "B." na rzecz skarżącej Spółki i niemożliwości ich odtworzenia, organ odwoławczy uznał, że zakwestionowane faktury VAT nie mogły stanowić w Spółce podstawy do obniżenia podatku należnego. W związku, z czym Dyrektor Izby Skarbowej w B. uznał, że spór, co do rzeczywistej wysokości obrotów towarami firmy A należy uznać za rzecz wtórną.
Pełnomocnik Spółki złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
w Białymstoku skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia
[...] kwietnia 2004 r., w której zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie tj. § 54 ust. 4 pkt 1 lit. a), pkt 2 pkt 5 lit a) i ust.9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r.,
w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez przyjęcie, że skarżąca Spółka nie miała prawa do odliczenia w miesiącach kwiecień – grudzień 1999 r. podatku naliczonego wynikającego z posiadanych przez nią faktur VAT, w szczególności ze względu
na fakt, że na dzień przeprowadzenia kontroli skarbowej wystawcy w/w faktur
nie posiadali ich kopii, podczas gdy w świetle § 54 wspominanego rozporządzenia zakaz odliczania podatku naliczonego obowiązuje jedynie wówczas, gdy kontrolujący wykaże, że brak kopii u sprzedawcy miał miejsce w chwili, gdy nabywca skorzystał
z przysługującego mu prawa odliczenia, a więc w terminie określonym w art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Ponadto zaznaczył, że nawet faktura nie potwierdzona kopią u wystawcy stanowi podstawę odliczenia w przypadku, gdy jej wystawca uwzględnił wykazaną w niej sprzedaż
i podatek należny w deklaracji na podatek od towarów i usług. Pełnomocnik skarżącej Spółki zarzucił też, że zaskarżona decyzja została wydana z obrazą przepisów art. 27 ust. 5, 6 i 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym poprzez określenie dodatkowego zobowiązania podatkowego,
gdy wobec wspólników spółki toczy się postępowanie karne skarbowe a zatem
za ten sam czyn zastosowana będzie sankcja administracyjna i odpowiedzialność karno – skarbowa. Ponadto, zdaniem autora skargi, organy obu instancji
nie wyjaśniły istotnych okoliczności w sprawie, a w szczególności faktycznego wykonania usług budowlano – remontowych na rzecz skarżącej, oraz obrotu towarami handlowymi firmy "A" między firmą "B" a skarżącą Spółką.
W dodatkowym piśmie procesowym z dnia 5 sierpnia 2004 r. podniesiono,
że zaskarżona decyzja jest niezgodna z wytycznymi zawartymi w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Oddziału Zamiejscowego
w Białymstoku z dnia 12 sierpnia 2003 r. sygn. akt SA/Bk 920/02 i narusza przepisy art. 121, 122, 187 § 1 i 188 Ordynacji podatkowej. Ponadto zarzucono, że będące podstawą rozstrzygnięcia przepisy rozporządzenia wykonawczego do ustawy
o podatku od towarów i usług są niezgodne z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.
Podniesiono, że Naczelny Sąd Administracyjny Oddział Zamiejscowy
w Białymstoku, uchylając decyzję wskazał na konieczność wyjaśnienia
czy zakwestionowane w Spółce faktury zakupu towarów w firmie "B." należącej do B. J. zostały już odtworzone oraz czy firmie "B." został już naliczony od tych faktur podatek od towarów i usług. Sąd podkreślił, że z zeznań B. J. wynikało, że wystawił on w 1999 r. firmie "J." 49 sztuk faktur, z czego 31 faktur było fikcyjnych, natomiast z decyzji nie wynikało, jak organ potraktował pozostałe 18 faktur. Sąd zalecił, aby organy podatkowe dokonując ponownej oceny materiału dowodowego zwróciły uwagę na tzw. warunkowy charakter prawa nabywcy towaru do obniżenia kwoty podatku naliczonego (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług), gdyż skorzystanie z tego prawa jest uzależnione od uiszczenia podatku we wcześniejszej fazie obrotu towarowego. Koniecznym staje się również wyjaśnienie, czy firma "B." w jakimkolwiek zakresie uiściła podatek VAT z faktur będących przedmiotem sprawy.
Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. wnosił o jej oddalenie uznając podniesione w skardze zarzuty za niezasadne, podtrzymał w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji.
Wyrokiem z dnia 27 grudnia 2005 r., w sprawie I SA/Bk 318/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd zgodził się
z pełnomocnikiem skarżącej Spółki, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy nienależycie przeprowadził postępowanie podatkowe, w szczególności
nie ustosunkował się i nie rozważył wskazówek Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Białymstoku wymienionych w wyroku zapadłym
w sprawie sygn. akt SA/Bk 920/02, do czego był zobowiązany zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd uznał, że żadne dowody
nie wskazują, że firma SHU "B." w składanych deklaracjach w rzeczywistości nie ujmowała faktur wystawianych na rzecz Spółki "J.". W ocenie Sądu, dokonana przez organ podatkowy ocena materiału dowodowego w tym zakresie nosiła cechy dowolności, brak było bowiem dowodów świadczących, że w deklaracjach VAT -7 składanych przez firmę "B" nie został uwzględniony podatek VAT wynikający z faktur wystawionych na rzecz Spółki "J".
Wyrokiem z dnia 20 grudnia 2006 r., Naczelny Sąd Administracyjny,
w sprawie o sygn. akt I FSK 294/06 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku do ponownego rozpoznania uznając, że organ odwoławczy powtórnie rozpoznając sprawę uzupełnił materiał dowodowy w sprawie stosując się do zaleceń zawartych w wyroku z dnia
12 sierpnia 2003 r., sygn. akt SA/Bk 920/02, powyższe nakazywało, więc Sądowi
I instancji dokonania oceny legalności zaskarżonej decyzji przy szczególnym uwzględnieniu zgłoszonych w skardze zarzutów.
W piśmie procesowym z dnia 7 maja 2007 r. pełnomocnik skarżącej Spółki podniósł, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku I FSK 294/06
nie zakwestionował wiążącego charakteru zapatrywania prawnego sformułowanego w sprawie SA/Bk 920/02 Podniesiono, że. NSA nakazał Sądowi pierwszej instancji, by ponownie dokonał oceny legalności zaskarżonych decyzji przy szczególnym uwzględnieniu zgłoszonych w skardze zarzutów. W związku z tym ponownie rozstrzygając sprawę WSA w Białymstoku, w oparciu o ustalony - co wynika
z uprzednio wydanych wyroków wadliwie stan faktyczny -będzie zobowiązany rozstrzygnąć sprawę co do meritum. Rozstrzygnięcie to wobec braku udowodnienia przez organy podatkowe nieuwzględnienia w złożonych przez Spółkę "B." deklaracjach VAT-7 podatku wynikającego z wystawionych na rzecz skarżącej Spółki faktur, powinno ponownie uchylić wydane przez organy podatkowe decyzje.
Nie udowodniły one bowiem, że podatek od towarów i usług odliczony przez stronę skarżącą jako podatek naliczony na podstawie faktur wystawionych przez Spółkę "B" był dla niej podatkiem nienależnym. W każdym z okresów rozliczeniowych podatek deklarowany w deklaracjach VAT-7 przez Spółkę B. był wyższy niż podatek wynikający z faktur wystawionych na rzecz Spółki J., co przemawia za uwzględnieniem prawa do odliczenia. Pełnomocnik podkreślił, iż w zarzutach skargi do WSA w Białymstoku podniesiono kwestię niezgodności z Konstytucją § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.). Zgodność ta,
w świetle orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r. dotyczącego analogicznych zapisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia
22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku
od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm.),
budzi istotne wątpliwości. Fakt ten powinien być przedmiotem rozważań Sądu pierwszej instancji i, w ocenie strony, przesądzić o ponownym uchyleniu skarżonych decyzji jako niezgodnych z prawem.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Sąd, któremu sprawa została przekazana, winien uwzględnić wykładnię prawa dokonaną w sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. art. 190 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Naczelny Sąd Administracyjny uchylając orzeczenie sądu pierwszej instancji uznał, że organ odwoławczy powtórnie rozpoznając sprawę uzupełnił materiał dowodowy stosując się do zaleceń zawartych w wyroku NSA Oddział Zamiejscowy w Bialymstoku, z dnia
12 sierpnia 2003 r., sygn. akt SA/Bk 920/02 i nakazał Sądowi pierwszej instancji dokonanie oceny legalności zaskarżonej decyzji przy szczególnym uwzględnieniu zgłoszonych w skardze zarzutów natomiast nie dokonał wykładni przepisów prawa,
a zatem Wojewódzki Sąd Administracyjny, rozstrzygając sprawę ma pełną swobodę przy wydawaniu rozstrzygnięcia jedynie w tym zakresie.
Na podstawie art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów
i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak również eksport i import towarów lub usług. Natomiast art. 19 ust. 1 tejże ustawy pozwala podatnikowi na obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Jakkolwiek zgodnie z tym artykułem obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług jest prawem podatnika, to z istoty podatku od "wartości dodanej" wynika, iż prawo to jest warunkowe. Skorzystanie z niego uzależnione jest od tego, czy poprzedni podatnik, we wcześniejszej fazie produkcji lub redystrybucji podatek ten uiścił.
Z powyższego wynika, że sam art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług określa ograniczenia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Jednocześnie ustawodawca w ustawie
o podatku od towarów i usług upoważnił Ministra Finansów do określenia innych przypadków ograniczających to prawo. Na podstawie upoważnienie Minister Finansów w dniu 15 grudnia 1997 r. wydał rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 57, poz.1024 ze zm.). W myśl postanowień § 54 ust. 4 pkt 2 w/w rozporządzenia, które miało zastosowanie w niniejszej sprawie, w przypadku gdy nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią
u sprzedawcy faktury te i dokumenty celne również nie stanowią podstawy
do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Przepisy powyższego rozporządzenia były przedmiotem badania Trybunału Konstytucyjnego.
W wyroku z dnia 16 czerwca 1998 r. sprawie o sygn. U 9/97, Trybunał badając zgodność § 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia
15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów
i usług oraz o podatku akcyzowym, który miał zastosowanie w sprawie, pozbawiającego podatników prawa do skorzystania z możliwości obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego z art. 92
i art. 217 Konstytucji nie dopatrzył się niezgodności tych regulacji z Konstytucją.
W uzasadnieniu orzeczenia Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przepisy wskazanego rozporządzenia w rozważanym zakresie stanowią jedynie próbę "doprecyzowania zasady wynikającej wprost z samej ustawy" oraz,
że w zaskarżonym przepisie nie chodzi w istocie o braki dokumentacji u sprzedawcy, a o fakt nie zapłacenia przez sprzedawcę podatku wynikającego z tej faktury.
Odnosząc się do stanowiska strony skarżącej, iż będące podstawą rozstrzygnięcia przepisy rozporządzenia wykonawczego do ustawy o podatku
od towarów i usług są niezgodne z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, Sąd pragnie zauważyć, że skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r., sygn. K 24/03, kwestionującego zgodność z Konstytucją późniejszego, identycznego w swym brzmieniu przepisu
§ 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług
oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) nie można rozciągać
na stan prawny obowiązujący w omawianej sprawie.
W uzasadnieniu przywołanego orzeczenia (część III, pkt 2), Trybunał Konstytucyjny wskazał, że w przeszłości zajmował się już dwukrotnie przepisami
o treści analogicznej jak § 48 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów
z 22 marca 2002 r., jednakże uznał, że stan prawny w rozpoznawanych wcześniej sprawach (wyrok z 16 czerwca 1998 r., U.9/97, OTK ZU nr 4/1998, poz. 51 oraz
z 11 grudnia 2001 r., SK 16/00, OTK Dz. U. z 2001 r., nr 8, poz. 257), w których Trybunał nie dopatrzył się niezgodności regulacji z Konstytucją, różnił się
w zasadniczym stopniu od stanu prawnego obowiązującego w chwili orzekania
w sprawie o sygn. K 24/03. Mając powyższe na uwadze należy uznać,
że Konstytucyjność przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r została przesądzona przez Trybunał w orzeczeniu z 16 czerwca 1998 r. sprawie U 9/97. Powyższe nie pozwala na rozciąganie skutków orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r. sygn. K 24/03, przywołanego przez pełnomocnika Spółki, na przepisy rozporządzenia obowiązującego w 1999 r.
Warunkowy charakter prawa podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, jak wskazano
na wstępie, uzależnia skorzystanie z tego prawa od tego, czy poprzedni podatnik,
we wcześniejszej fazie obrotu podatek ten uiścił. Tym samym sam fakt nie zachowanie przez sprzedawcę kopii faktury nie ma znaczenia, z punktu widzenia dopuszczalności odliczenia podatku przez nabywcę towarów lub usług,
jeżeli sprzedawca w deklaracji dla podatku od towarów i usług uwzględnił wykazaną w fakturze sprzedaż i należny podatek (§ 54 ust. 9 w/w rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r.).
W omawianej sprawie na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego nie można było ustalić kluczowej dla rozstrzygnięcia okoliczności, czy podatek
od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 1999 r. odliczony przez stronę skarżącą jako podatek naliczony na podstawie faktur wystawionych przez SHU
"B" był dla tej Spółki podatkiem należnym. Fakt zniszczenia dokumentacji źródłowej (faktury VAT, ewidencja sprzedaży) powoduje, że co do zasady niemożliwe jest ustalenie, czy podatek z zakwestionowanych faktur został uwzględniony
w zachowanych deklaracjach VAT-7 spółki "B" za poszczególne okresy rozliczeniowe 1999 r. Należy powtórzyć za Trybunałem Konstytucyjnym, który w uzasadnieniu przywołanego na wstępie orzeczenia (U 9/97) wskazał, że "przyjmujący fakturę w dobrej, czy złej wierze od zbywcy, który nie opłacił podatku od towarów i usług, nie może liczyć na obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ryzyko wyboru niewłaściwego, w tym nieuczciwego kontrahenta obciąża nabywcę towarów lub usług". Jakkolwiek zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług jest prawem podatnika, to z istoty podatku od towarów i usług wynika, iż prawo to jest warunkowe. Skorzystanie z niego uzależnione jest od tego, czy poprzedni podatnik, we wcześniejszej fazie produkcji lub redystrybucji podatek ten uiścił.
Natomiast próba odtworzenia dokumentacji przez B. J. z firmy "B.", spowodowała, że dysponował on jedynie kserokopiami części zakwestionowanych faktur, które wobec braku ewidencji sprzedaży w żaden sposób nie mogą odzwierciedlać rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i nie stanowią kopii wystawionych faktur VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów
i usług oraz podatku akcyzowym (por. np. wyrok NSA O/Z w Białymstoku z dnia
8 października 2003 roku, SA/Bk 456/03). Należy zgodzić się, więc z twierdzeniem organu pierwszej instancji, że poczynione próby odtwarzania kopii z oryginałów faktur VAT wystawionych przez SHU "B." nie mogły mieć znaczenia dla możliwości odliczenia VAT naliczonego wynikającego z tych faktur. W przypadku braku możliwości wykazania, że odtworzone kopie odpowiadały kopiom pierwotnych faktur nie jest możliwe dokonanie ustaleń, że kwoty podatku należnego z transakcji udokumentowanych tymi fakturami zostały zadeklarowane w stosownych miesiącach do urzędu skarbowego i uwzględnione w przez wystawcę w deklaracjach.
W świetle powyższego należy uznać, że organy słusznie uznały,
że zakwestionowane faktury VAT, nie potwierdzone kopią u wystawcy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Mając powyższe na uwadze należy zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej w B., że spór, co do rzeczywistej wysokości obrotów towarami firmy A. stał się rzeczą wtórną, tym bardziej, że na podstawie dowodów przekazanych w ramach postępowania wyjaśniającego, organ odwoławczy uznał, iż nie ma podstaw do kwestionowania transakcji i uznania fikcyjności faktur wystawionych przez SHU "B." z tytułu sprzedaży towarów firmy A. na rzecz skarżącej Spółki. Podstawą zakwestionowania prawa do obniżenia podatku należnego tych faktur był, więc brak ich kopii u wystawcy (w Spółce "B") i niemożności ich odtworzenia oraz wykazania, że podatek należny został zadeklarowany i uiszczony przez wystawcę tych faktur.
Istotą postępowania podatkowego jest ustalenie wszelkich istotnych okoliczności faktycznych sprawy, po to, by następnie dokonać ich oceny pod kątem przepisów materialnoprawnych. W ramach dokonywanej oceny zebranego materiału dowodowego organy podatkowe związane są ogólnymi zasadami postępowania podatkowego, w tym w szczególności zasady prawdy obiektywnej (art. 122 i art.187 Ordynacji podatkowej) oraz zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej), nakazującej by oceny dokonane w ramach postępowania nie były dowolne. Działania organów w niniejszej sprawie ocenić należy jako obiektywne
i bezstronne, zmierzające do wszechstronnego zgromadzenia materiału dowodowego i dokładnego ustalenia stanu faktycznego. Przeprowadzone w sprawie dowody i ich ocena wskazują, że wyciągnięte zostały logiczne wnioski w zakresie zakwestionowanych faktur VAT, dokumentujących usługi rzekomo wykonane przez podmioty nieistniejące lub nie uprawnione do wystawiania takich faktur, jak też faktur, nie potwierdzonych kopią u wystawcy.
Przy ocenie sprawy należało mięć na uwadze także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 grudnia 2006 r. sygn. akt I FSK 296/06, który zapadł w stosunku do Spółki, w podobnym stanie faktycznym dotyczącym podatku od towarów i usług za inny okres rozliczeniowy (2001 r.). W wyroku tym Sąd wskazał: "Nie można wymagać od niego (organu- dopisek Sądu) podjęcia działań, które z obiektywnego punktu widzenia są niewykonalne. W taki sposób zakwalifikować należy zaś zadanie w postaci ustalenia, czy wystawca faktur uwzględnił podatek wynikający z tych faktur w deklaracjach na podatek od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe w sytuacji, gdy dysponuje on jedynie tymi deklaracjami i kopiami części z tych faktur, z których pewien odsetek został z pewnością sfałszowany, nie odzwierciedlając
ani realnie dokonanej czynności, ani faktycznie uiszczonego podatku, wykazanego
w treści faktury". Tym samym wskazał, że stopień staranności, jakim musi wykazać się organ, aby obowiązki ciążące na nim z mocy art. 122 Ordynacji podatkowej można było uznać za wypełnione, ma określone granice. Skład orzekający w sprawie w pełni zgadza się z tym twierdzeniem.
Ponadto sąd orzekający w niniejszej sprawie pragnie podkreślić, iż wobec materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie za uzasadnione należy uznać stanowisko organów odmawiające stronie skarżącej uwzględnienia szeregu wniosków dowodowych w tym włączenia kserokopii faktur w ilości [...], które miały świadczyć o transakcjach zawieranych między "B." a skarżącą spółką. Owe wnioski dowodowe nie miały znaczenia dla wykazania, że w firmie "B." zaewidencjonowano i zadeklarowano podatek należny wynikający z tych faktur. Dlatego należy zgodzić się z twierdzeniem organu odwoławczego, że żadne dowody o które wnioskowała Spółka nie mogły zmienić ani wyjaśnić stanu faktycznego w jej kluczowej kwestii dot. zadeklarowania przez SHU "B" sprzedaży i podatku należnego dokonanej na rzecz Spółki. Stąd też zarzut naruszenia art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa okazał się bezzasadny.
Uwzględniając, zatem powyższe okoliczności oraz mając na uwadze stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku o sygn. akt I FSK 294/06 skład orzekający w niniejszej sprawie nie dostrzega naruszenia przez organy przepisów postępowania podatkowego wskazanych w skardze. Wobec prawidłowo ustalonego stanu faktycznego organy właściwie zastosowały normę prawną § 54 ust.4 pkt 2
i pkt 5 lit. a), cytowanego rozporządzenia, uznając, iż zakwestionowane faktury VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.
Nieuzasadniony jest również zarzut dotyczący naruszenia art. art. 27 ust. 5, 6
i 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przytoczyć w tym miejscu trzeba pogląd wyrażony przez NSA
w uchwale 7 sędziów z dnia 14 marca 2005 roku, sygn. akt FPS 1/04, zgodnie
z którym, w stanie prawnym obowiązującym w 1999 roku dopuszczalne było ustalenie spółce cywilnej dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie
art. 27 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Nie może być mowy, w przedmiotowej sprawie, o zbiegu sankcji administracyjno-prawnej z tytułu dodatkowego zobowiązania podatkowego
i karnej, albowiem dodatkowe zobowiązanie podatkowe zostało nałożone na spółkę jawna tj. podmiot nie mający osobowości prawnej, zaś odpowiedzialności karno-skarbowej lub za wykroczenie skarbowe podlega jedynie osoba fizyczna.
Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje
w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Mając na uwadze powyższe postulaty oraz przytoczone przepisy prawa, Sąd rozpoznając niniejszą sprawę nie stwierdził podnoszonych w skardze naruszeń przepisów prawa. Organy właściwie dokonały subsumcji norm prawa materialnego pod prawidłowo ustalony stan faktyczny. Nie naruszyły przy tym przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Sąd uznając skargę za nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
(Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji.