I FSK 1213/22

I FSK 1213/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-11-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-08-05
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dominik Mączyński /sprawozdawca/
Małgorzata Niezgódka - Medek /przewodniczący/
Roman Wiatrowski
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Sz 98/22 - Wyrok WSA w Szczecinie z 2022-04-27
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
art. 86 ust. 1, art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 4, art. 99 ust. 12
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (spr.), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 14 listopada 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 27 kwietnia 2022 r. sygn. akt I SA/Sz 98/22 w sprawie ze skargi M.N. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 6 grudnia 2021 r. nr 3201-IOV2.4103.51.2021.5; IOV2.47.4103.69.2021.B w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M.N. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie kwotę 5.400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Skarga kasacyjna.
1.1. M.N., reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 8 lipca 2022 r., wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 27 kwietnia 2022 r., I SA/Sz 98/22. Wyrokiem tym Sąd oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 6 grudnia 2021 r. w przedmiocie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2016 r. do zwrotu na rachunek bankowy.
1.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu:
I. naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie:
1. Art. 86 ust. 1, ust. 1 pkt 1, ust. 10, ust. 10b, pkt 1, ust. 11, ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o PTU) w zw. z art. 273 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm.; dalej: dyrektywa 112),
2. naruszenie art. 86 ust. 1 w zw. art. 87 § 1 ustawy o PTU poprzez jego niezastosowanie, mimo że skarżący spełniał warunki do otrzymania zwrotu podatku naliczonego,
3. art. 88 ust. 4 ustawy o PTU w zw. z art. 273 dyrektywy 112 przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,
4. art. 99 ust. 12 ustawy o PTU przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie,
II. naruszenie przepisów postępowania, których uchybienie miało istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia polegające na naruszeniu:
5. Art. 128 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 273 dyrektywy 112 poprzez jego niewłaściwe zastosowanie,
6. Art. 134 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie.
1.3. Na podstawie wyżej wskazanych podstaw kasacyjnych wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, przekazanie sprawy w całości do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa strony przez adwokata, a także o rozpoznanie sprawy na rozprawie.
2. Odpowiedź na skargę kasacyjną.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 28 lipca 2022 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
3. Skarga kasacyjna jest niezasadna.
4.1. Dla oceny zasadności podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, zarówno odnoszących się do naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i do naruszenia przepisów postępowania, zasadnicze znaczenie mają ustalone w sprawie i niesporne okoliczności faktyczne.
4.2. Z akt sprawy wynika, że skarżący w okresie od 19 grudnia 1996 r. do 31 grudnia 2015 r. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą, a od 1 stycznia 2016 r. działalność gospodarczą wyłącznie w formie spółki cywilnej. Skarżący był czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w okresie od 30 września 2003 r. do 31 grudnia 2015 r. W okresie od 1 czerwca 2014 r. do 31 grudnia 2015 r. skarżący był zarejestrowany także dla potrzeb wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. W związku z czynnościami wykonywanymi od 1 stycznia 2016 r. w ramach działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej podatnikiem podatku od towarów i usług jest spółka cywilna. W związku z likwidacją prowadzonej działalności gospodarczej z dniem 31 grudnia 2015 r., 4 stycznia 2016 r. skarżący zaprzestał wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wobec czego został wykreślony z rejestru podatników VAT. Od 1 stycznia 2016 r. nie prowadził ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz nie składał deklaracji podatkowych.
4.3. Bezsporne jest także to, że decyzją z dnia 11 kwietnia 2019 r. organ określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2015 r. Wobec braku wniesienia odwołania decyzja stała się ostateczna.
4.4. Nieskuteczna okazała się także prób wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną na podstawie wniosku skarżącego opartego na przesłankach określonych w art. 240 § 1 pkt 4 i 5 Ordynacji podatkowej. Ostateczną decyzją dnia 3 listopada 2020 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji odmawiającą uchylenia decyzji w całości.
4.5. W tej sytuacji zgodzić się należy z Sądem pierwszej instancji, że kwestia możliwości pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o faktury wystawione i otrzymane w okresie od stycznia do grudnia 2015 r. została rozstrzygnięta ostateczną decyzją. Na marginesie należy zauważyć, że wbrew argumentacji Autora skargi kasacyjnej decyzja określająca skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2015 r. jest także decyzją prawomocną. Takim mianem określa się bowiem decyzje, wobec których nie jest już możliwe wniesienie skargi do sądu administracyjnego lub takie które pozostały w obrocie prawnym po tym, jak zostały poddane sądowej kontroli. Uwaga ta, poczyniona na skutek argumentacji przedstawionej w skardze kasacyjnej, ma charakter porządkujący, nie ma jednak znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Ostateczna decyzja obejmująca m.in. grudzień 2015 r. odnosi się bowiem do wszystkich okoliczności (w szczególności faktur wystawionych i otrzymanych przez skarżącego w tym okresie) mających wpływ na prawidłowe rozliczenie podatku od towarów i usług za ten okres.
4.6. W rezultacie podatnik nie może powoływać się na okoliczności stanowiące podstawę ostatecznej decyzji za dany okres podatkowy, wywodząc z przepisów prawa materialnego prawo do uwzględnienia faktur w kolejnym okresie podatkowym. Przyjęcie za prawidłowe stanowiska prezentowanego w skardze kasacyjnej niweczyłoby skutki ostatecznych decyzji podatkowych, tym samym podważało zasadę pewności prawa i trwałości decyzji ostatecznych, powodowałoby również, że podatnik miałby możliwość wykazania tych samych faktur jako podstawy odliczenia podatku w różnych okresach podatkowych. W konsekwencji organ byłyby zmuszony do wielokrotnego badania tych samych okoliczności w ramach prowadzenia postępowania za różne okresy podatkowe. W rezultacie stanowisko skarżącego nie daje się pogodzić z zasadami postępowania podatkowego, ze szczególnym uwzględnieniem zasady trwałości decyzji ostatecznej. Za nieskuteczne należy zatem uznać powoływanie się przez skarżącego na faktury wystawione w grudniu 2015 r. w deklaracji złożonej 12 maja 2021 r. za styczeń 2016 r. Na uwzględnienie nie zasługuje zatem zarzut dotyczący naruszenia art. 128 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 273 dyrektywy 112 poprzez jego niewłaściwe zastosowanie
4.7. Z perspektywy ustaleń faktycznych organ, a w ślad za nim Sąd pierwszej instancji, nie naruszyły przepisów prawa materialnego. Trafnie zauważył bowiem Sąd pierwszej instancji, że z chwilą wydania decyzji przez organ podatnik traci prawo do samodzielnego rozliczenia podatku, a w konsekwencji także do decydowania o tym, w jakim okresie podatkowym uwzględni faktury, z których wywodzi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym Sąd nie naruszył powołanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego.
5.1. Sądowej kontroli nie poddaje się natomiast zarzut naruszenia art. 134 p.p.s.a.
5.2. Niezbędne jest bowiem wskazanie, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwaliło się stanowisko, którego źródłem jest unormowanie zawarte w art. 183 § 1 zd. 1 p.p.s.a., że granice skargi kasacyjnej wyznaczane są przez stronę skarżącą, przy czym powinny być one wskazane w sposób precyzyjny. Naczelny Sąd Administracyjny nie może bowiem domniemywać granic skargi kasacyjnej ani uzupełniać wywodów strony. Sąd ten jest bowiem władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wymienione (wyartykułowane) w skardze kasacyjnej. Nie jest dopuszczalna rozszerzająca wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie czy uściślanie zarzutów skargi kasacyjnej bądź poprawianie występujących w niej niedokładności. Wadliwe sformułowanie podstaw kasacyjnych obciąża stronę wnoszącą ułomnie skonstruowany środek zaskarżenia, uniemożliwiając prawidłową ocenę kwestionowanego orzeczenia. Rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia.
5.3. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił Sąd pierwszej instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia.
5.4. Mając na uwadze przedstawione wyjaśnienia, należy zauważyć, że Autor skargi kasacyjnej, formułując omawiany zarzut, nie wskazał precyzyjnie, który przepis został naruszony. Zarzucono naruszenie "art. 134" p.p.s.a., podczas gdy przepis ten składa się dwóch jednostek redakcyjnych (paragrafów), normujących zasadniczo odmienne zagadnienia. Pierwszy (art. 134 § 1 p.p.s.a.) dotyczy zasady niezwiązania granicami skargi, a drugi (art. 134 § 2 p.p.s.a.) zakazu orzekania na niekorzyść skarżącego. Brak precyzyjnego wskazania, który konkretnie przepis został naruszony czyni niemożliwym odniesienie się do tak sformułowanego w skardze kasacyjnej zarzutu.
6. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935) – orzekł, jak w sentencji wyroku.
7. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1935).
Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA
Dominik Mączyński Małgorzata Niezgódka-Medek Roman Wiatrowski