I FSK 1181/22

I FSK 1181/22 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-10-09
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-08-01
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Nita
Arkadiusz Cudak /sprawozdawca/
Janusz Zubrzycki /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Kr 1401/19 - Wyrok WSA w Krakowie z 2020-11-19
Skarżony organ
Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 900
art. 23 par. 1 i par. 2 pkt 2, art. 122, art. 180 ar. 1, art. 181, art. 187 par. 1, art. 191, art. 193 par. 2, art. 194 par. 1 i 3
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
art. 120 ust. 10, art. 120 ust. 15
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Adam Nita, Protokolant Piotr Czyżewski, po rozpoznaniu w dniu 9 października 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 listopada 2020 r. sygn. akt I SA/Kr 1401/19 w sprawie ze skargi P.R. na decyzję Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie z dnia 25 października 2019 r. nr 358000-COP.4103.15.2019.9 w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2016 r. do czerwca 2017 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P.R. na rzecz Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie kwotę 10.800 (słownie: dziesięć tysięcy osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 19 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 1401/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", oddalił skargę P.R. (dalej "strona" lub "skarżący") na decyzję Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie (dalej "organ") z 25 października 2019 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2016 r. do czerwca 2017 r.
Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, sąd pierwszej instancji jako zasadne ocenił uznanie przez organ, że ewidencja sprzedaży VAT-marża prowadzona była przez skarżącego nierzetelnie i nie przedstawiała rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Skarżący nie wykazał, aby nabył towary używane (telefony komórkowe) od podmiotów wskazanych w art. 120 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054, ze zm.), dalej "ustawa o VAT", a tym samym transakcje sprzedaży tych towarów nie mogły zostać opodatkowane w systemie VAT-marża określonym w art. 120 ust. 4 cytowanej ustawy. Prawidłowo też organ uznał, że skarżącemu nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach wystawionych przez: P.K., B. sp. z o.o., I. sp. z o.o., W. sp. z o.o. oraz E. sp. z o.o., jako niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.
2. Skarga kasacyjna
Powyższy wyrok został zaskarżony przez stronę w całości, a w skardze kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 141 § 4 p.p.s.a. przez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego oraz bezkrytyczną akceptację ustaleń organów podatkowych dokonanych z naruszeniem wskazanych poniżej przepisów ustaw;
2) art. 151 p.p.s.a. przez wadliwą kontrolę zgodności z prawem decyzji pomimo naruszenia przez organy podatkowe obu instancji przepisów postępowania, mającego istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci:
a) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 191 i art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm.), dalej "o.p.", i przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów przez:
– zaniechanie przesłuchania wszystkich osób, które zawierały ze skarżącym umowy komisu i poprzestanie na odebraniu od świadków pisemnych oświadczeń wbrew obowiązującej w postępowaniu dowodowym zasadzie bezpośredniości,
– dowolne przyjęcie na podstawie zeznań przesłuchanych w sprawie świadków, że ich status materialny wykluczał możliwość zawierania ze skarżącym transakcji w zakresie obrotu telefonami,
– niedopuszczenie przez organy z urzędu i nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadków pracowników P.,
– odmowę nadania waloru wiarygodności zeznaniom świadka M.K., J.K. i K.P., potwierdzających fakt nabywania przez skarżącego w okresie od stycznia 2016 r. do czerwca 2017 r. telefonów używanych od osób wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT,
– dowolne i błędne przyjęcie, że skarżący nie dochował należytej staranności w kontaktach biznesowych z W.J., a także że miał świadomość, że nie nabywa telefonów od podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT,
– błędne uznanie, że ewidencja sprzedaży VAT-marża prowadzona była przez skarżącego nierzetelnie i nie przedstawia rzeczywistych zdarzeń gospodarczych;
b) art. 120 ust. 10 ustawy o VAT przez uznanie, że podatnik nie wykazał, aby nabył towary używane od podmiotów wskazanych w tym przepisie, a tym samym transakcje te nie mogły zostać opodatkowane w systemie VAT-marża określonym w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT;
c) art. 194 § 1 o.p. przez zaniechanie oceny przedłożonego przez stronę wyroku Sądu Rejonowego dla Krakowa-Śródmieścia w Krakowie II Wydział Karny z 13 lutego 2019 r., sygn. akt [...], wraz z uzasadnieniem, stanowiącego środek dowodowy w postaci dokumentu urzędowego;
d) art. 120 ust. 15 w zw. z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT przez uznanie, że ewidencja dla celów podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania procedury opodatkowania marży była prowadzona w sposób nieprawidłowy i nierzetelny;
e) art. 23 § 1 i § 2 o.p. przez niedokonanie szacowania w sytuacji stwierdzenia, że skarżący prowadził ewidencje w sposób nierzetelny oraz stwierdzenia, że prowadzone dokumenty nie pozwalają na ustalenie rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.
W kontekście tak sformułowanych zarzutów strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie w razie uznania, że istota sprawy została dostatecznie wyjaśniona — o uchylenie w całości decyzji organu wydanych w pierwszej i drugiej instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
3. Odpowiedź na skargę kasacyjną
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
4.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przez co rozpoznawany środek odwoławczy nie zasługuje na uwzględnienie.
4.2. Zarzuty skargi kasacyjnej zostały wywiedzione wyłącznie na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (naruszenie przepisów postępowania). Kasator podniósł jednak również naruszenie art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120 ust. 10 i ust. 15 w zw. z art. 103 ust. 9 ustawy o VAT, a sposób uzasadnienia tych zarzutów sugeruje, że skarżący nie zgadza się z oceną, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności opisane w hipotezie normy prawnej wywiedzionej z tych przepisów prawa materialnego. W konsekwencji zarzut ten sprowadza się do bezpodstawnej odmowy zastosowania ww. norm prawa materialnego, w związku z czym ocena jego zasadności winna mieć charakter następczy wobec rozpoznania zarzutów o charakterze procesowym.
4.3. Najdalej idący z tej grupy naruszeń dotyczy uchybienia dyspozycji normy art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z treścią tego przepisu uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania.
Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie, oraz gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki i dlaczego stan faktyczny przyjął za podstawę orzekania. Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. jest przepisem proceduralnym regulującym wymogi uzasadnienia. W ramach rozpatrywania zarzutu naruszenia tego przepisu Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku z wymogami wynikającymi z powyższej normy prawnej. Wadliwość uzasadnienia orzeczenia może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a., w sytuacji gdy sporządzone jest ono w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku.
Podsumowując, dla skuteczności zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. wnoszący skargę kasacyjną musi wskazać, jakich konkretnie elementów brak w uzasadnieniu wyroku lub który z nich nie został w sposób należyty zastosowany oraz jaki to miało wpływ na wynik sprawy. Za pomocą tego zarzutu nie można natomiast skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego, czy kwestionować stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego.
4.4. W skardze kasacyjnej jako uzasadnienie dla tego zarzutu kasator podnosi, że "(...) analiza uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia wskazuje na jednostronną i pozbawioną wnikliwości kontrolę zaskarżonej decyzji. WSA w Krakowie w całości przyjął jako własne zapatrywania organów podatkowych co do istotnych okoliczności sprawy (...) bezrefleksyjnie powtórzył ustalenia organów podatkowych. Tak sformułowane uzasadnienie wyroku rodzi podejrzenia skarżącego, że WSA w Krakowie nie pochylił się z oczekiwanym zaangażowaniem nad tym, czy aby decyzje organów podatkowych nie naruszają prawa skarżącego (...)".
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. w podany przez skarżącego sposób jest chybiony. Sąd ten bowiem zastosował się w pełni do dyspozycji powyższego przepisu. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy, jakie wskazuje ustawa. Daje to rękojmię, że sąd administracyjny dołożył należytej staranności przy podejmowaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia. Umożliwia ono również Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ocenę zasadności przesłanek, na których oparto zaskarżone orzeczenie, które uznać należy w całości za prawidłowe. Okoliczność, że argumentacja sądu pierwszej instancji jest zbieżna (stanowi powtórzenie) z argumentacją organów podatkowych, nie świadczy o wadliwości uzasadnienia wyroku. Jest to przecież wyrok oddalający skargę podatnika z tego powodu, że sąd pierwszej instancji uznał stan faktyczny sprawy za prawidłowo ustalony i podzielił w pełni jego ocenę prawną.
Niezależnie od tego, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zacytowany fragment argumentacji skarżącego prowadzi do wniosku, że nie tyle kwestionuje on prawidłowość samego uzasadnienia wyroku, co zawartą w nim ocenę sądu pierwszej instancji. Tymczasem za pomocą zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez sąd stanu faktycznego, czy kwestionować stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego.
4.5. Nie zasługiwały na uwzględnienie także pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania.
4.6. W tym zakresie — w nawiązaniu do argumentacji skargi kasacyjnej, w której kasator konsekwentnie zarzuca, że sąd pierwszej instancji zaakceptował jako własne ustalenia faktyczne poczynione przez organ — wskazać przede wszystkim należy, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego sprawy, a jedynie ocenia, jak z obowiązku ustalenia stanu faktycznego wywiązał się organ administracji, wskazując, które ustalenia faktyczne zostały przez ten sąd przyjęte, a które nie (vide uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09; CBOSA). Jeśli zatem sąd pierwszej instancji, po skontrolowaniu ustaleń faktycznych, uznał, że zostały one przez organ poczynione z poszanowaniem stosownych przepisów prawa, przyjął ustalony w ten sposób stan faktyczny sprawy za podstawę swojej oceny.
4.7. Nie ma też racji autor skargi kasacyjnej, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada bezpośredniości. Zgodnie z art. 180 § 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W myśl zaś art. 181 cytowanej ustawy dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W świetle zatem przywołanych przepisów okoliczności faktyczne danej sprawy mogą być ustalone przy pomocy różnych form dowodów, dowodów zgromadzonych w toku odrębnych procedur, nie tylko podatkowych i nie tylko przeprowadzonych wobec danego podatnika, o ile dowody te mogą przyczynić się do wyjaśnienia danej sprawy. W postępowaniu prowadzonym na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej nie obowiązuje zatem zasada bezpośredniości.`
4.8. Nie mogła również znaleźć uznania sądu kasacyjnego argumentacja kasatora o braku przeprowadzenia przez organ dowodów z przesłuchań świadków (wszystkich "dostawców" telefonów do skarżącego, pracowników jego firmy). Przede wszystkim z akt sprawy, a także z uzasadnienia skargi kasacyjnej, wynika, że skarżący w toku postępowania podatkowego nie występował z inicjatywą dowodową w opisanym zakresie. Zgodnie natomiast z art. 122 o.p. organy podatkowe w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z przywołanej zasady prawdy obiektywnej wynika obowiązek organów uzyskania w toku postępowania takiego materiału dowodowego i takiego stanu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością. Spoczywający na organach ciężar dowodowy w postępowaniu podatkowym nie ma jednak charakteru nieograniczonego. Nie chodzi zatem o poszukiwanie dowodów w nieskończoność, ale o takie zgromadzenie materiału dowodowego, które pozwoli na dokonanie subsumpcji ustalonych okoliczności faktycznych pod określoną normę materialnoprawną. Organy podatkowe mają bowiem podejmować wszelkie działania w celu wyjaśnienia sprawy, ale równocześnie ustawodawca zastrzega, że mają to być jedynie działania niezbędne.
Z tych względów, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie było w sprawie potrzeby korzystania z dalszych źródeł dowodowych w postaci sugerowanego przez autora skargi kasacyjnej przesłuchania w charakterze świadków pracowników jego firmy, którzy — w jego ocenie — "(...) posiadają informacje o sposobie prowadzenia interesów firmy (...)".. Celem postępowania podatkowego było wyjaśnienie, czy skarżący spełnił warunki do zastosowania opodatkowania sprzedaży w systemie VAT-marża, a nie to, w jaki sposób prowadzi swoje przedsiębiorstwo. Sam kasator dostrzega też, że organ podjął działania w zakresie odebrania zeznań/pisemnych wyjaśnień od jego "dostawców", jednak z przyczyn od organu niezależnych działania te nie wobec wszystkich tych osób okazały się skuteczne. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można tej okoliczności postrzegać jako uchybienia w gromadzeniu materiału dowodowego, skutkującego niepełnym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy. Organ podatkowy ocenia bowiem na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 o.p.).
4.9. Z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej można wyprowadzić wniosek, że głównym zarzutem skarżącego jest wyciągnięcie przez organ i sąd pierwszej instancji ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego błędnych wniosków, tj. dokonanie wadliwej oceny dowodów (naruszenie art. 191 o.p.).
Tymczasem przyjęta w art. 191 o.p. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję, by w ramach tej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności. Organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien kierować się m.in. prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. Co istotne ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego musi być wszechstronna, oparta na wszystkich zgromadzonych w sprawie dowodach, nie może pomijać określonych dowodów, czy też okoliczności faktycznych i dopiero łączna ocena tych dowodów pozwala odtworzyć rzeczywisty przebieg zdarzeń. O ile zatem pojedyncza okoliczność może nie przesądzać o czymś samoistnie, o tyle kilka pojedynczych okoliczności, ocenionych we wzajemnym powiązaniu, można uznać za znaczące.
Jako przejaw dokonania przez organy podatkowe wadliwej oceny dowodów w sprawie autor skargi kasacyjnej wskazuje: dowolne przyjęcie na podstawie zeznań przesłuchanych w sprawie świadków, że ich status materialny wykluczał możliwość zawierania ze skarżącym transakcji w zakresie obrotu telefonami, odmowę nadania waloru wiarygodności zeznaniom M. i J.K. oraz K.P., dowolne i błędne przyjęcie, że skarżący nie dochował należytej staranności w kontaktach biznesowych z W.J. oraz błędne uznanie prowadzonej przez skarżącego ewidencji sprzedaży VAT-marża za nierzetelną.
Odnosząc się do podniesionych przez skarżącego okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela ich ocenę dokonaną przez organ i zaakceptowaną przez sąd pierwszej instancji, stwierdzając, że wnioski te zostały poczynione zgodnie z regułami swobodnej oceny dowodów.
Wbrew twierdzeniom kasatora poddanie w wątpliwość, że trzy osoby bezrobotne, o niskim statusie materialnym i społecznym, zamieszkujące w lokalu socjalnym (czego skarżący nie zanegował) mogły dokonać obrotu 149 sztukami telefonów komórkowych o łącznej wartości prawie 300.000 zł, nie stanowi przypuszczenia, ale jest wnioskiem zgodnym z regułami logiki i doświadczenia życiowego, uprawniającym do odmówienia wiarygodności zeznaniom świadków mającym taki obrót potwierdzać.
Prawidłowy w świetle zasady swobodnej oceny dowodów jest również wniosek organu o braku dochowania przez skarżącego należytej staranności w kontaktach biznesowych z W.J. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika bowiem, że skarżący nie sprawdzał przy nabyciu źródła pochodzenia kupowanego towaru, nie interesował się, czy nabywany towar był rzeczywiście towarem używanym, nie weryfikował spółek, od których otrzymywał faktury zakupu, nie interesował się zakresem umocowania W.J., który "reprezentował" 5 spółek o różnych profilach działalności (w tym nie związanych z branżą telefonii komórkowej). Zawarte w skardze kasacyjnej twierdzenia, że skarżący "(...) osobiście czy to za pośrednictwem swoich pracowników oraz księgowego dokonał rzetelnego sprawdzenia firm reprezentowanych przez W.J.. (...) przeprowadził weryfikację firm, imieniem których miał działać W.J., pod katem tego, czy dana firma istnieje oraz jakie są jej dane, a uzyskane w ten sposób informacje były zgodne z tymi, którymi posługiwał się W.J. Przed pierwszym spotkaniem (...) W.J. okazał skarżącemu pełnomocnictwo pochodzące od tych firm. (...)", po pierwsze nie zostały poparte żadnymi dowodami, a po drugie mogłyby jedynie potwierdzać dokonanie weryfikacji formalnej kontrahentów (sprawdzenie, czy konkretny podmiot istnieje i jakie są jego dane), a nie ich sprawdzenie w celu rzeczywistego upewnienia się co do rzetelności zamierzonej transakcji.
W rezultacie w świetle całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w pełni uprawniony był wniosek, że prowadzona przez skarżącego ewidencja sprzedaży VAT-marża. była nierzetelna. Zgodnie bowiem z art. 193 § 2 o.p. księgi podatkowe (tj. m.in. ewidencje, do prowadzenia których podatników zobowiązują przepisy ustawy o VAT — art. 3 pkt 4 o.p.) uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. W rozpoznawanej sprawie, jak wykazało postępowanie wyjaśniające, ten warunek nie został spełniony.
4.10. Nie był trafny także zarzut naruszenia art. 194 § 1 o.p. Organ ani sąd pierwszej instancji nie zaniechały bowiem oceny przedłożonego przez skarżącego wyroku karnego, ale dokonały jego oceny w świetle całokształtu materiału zgromadzonego w sprawie. Zgodnie z ww. przepisem dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Orzeczenie sądowe należy uznać za dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 o.p. Przepis ten nie wyłącza jednak możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko tego rodzaju dowodom (art. 194 § 3 o.p.).
Jak wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wyrokiem z 13 lutego 2019 r., sygn. akt [...], Sąd Rejonowy dla Krakowa-Śródmieścia w Krakowie uniewinnił skarżącego od zarzucanego mu czynu zabronionego stypizowanego w art. 292 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. — Kodeks karny (Dz. U. z 2025 r. poz. 383, ze zm.), polegającego na świadomym nabyciu towarów, co do których na podstawie towarzyszących okoliczności powinien lub mógł przypuszczać, że zostały uzyskane za pomocą czynu zabronionego. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem oceny organu nie było to, czy skarżący wiedział lub mógł wiedzieć, że nabywa przedmioty uzyskane przez zbywcę w wyniku popełnienia czynu zabronionego w rozumieniu przepisów prawa karnego, ale czy wiedział lub mógł wiedzieć, że nabywając sporne telefony, uczestniczy w czynnościach o charakterze oszustwa podatkowego. Dlatego też przywołany wyrok sądu karnego nie wpływa na ocenę organu o braku po stronie skarżącego należytej staranności w kontaktach z wystawcami zakwestionowanych faktur, "w imieniu" których występował W.J.
4.11. Strona, formułując w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 23 § 1 i § 2 o.p., nie przedstawiła w istocie argumentów na jego uzasadnienie, sugerując jedynie w sposób lakoniczny, że organ winien był to zrobić, skoro stwierdził, że skarżący nie prowadził ewidencji w sposób rzetelny oraz że prowadzone dokumenty nie pozwalają na ustalenie rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie nie zaistniały przesłanki do szacowania podstawy opodatkowania określone w art. 23 § 1 o.p.. Zgodnie bowiem z art. 23 § 2 pkt 2 cytowanej ustawy organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. W rozpoznawanej sprawie te okoliczności wystąpiły.
4.12. Chybione były również zarzuty naruszenia art. 120 ust. 10 i art. 120 ust. 15 w zw. z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Zdaniem skarżącego organ błędnie uznały, że skarżący nie nabył telefonów komórkowych od osób wskazanych w art. 120 ust. 10 oraz że prowadzona przez niego ewidencja sprzedaży VAT-marża jest nierzetelna. Odnosząc się do powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za zasadne powtórzyć, że przywołane przez skarżącego wnioski organu znajdują oparcie w materiale dowodowym sprawy, który został przez zgromadzony i oceniony w sposób prawidłowy. Odmowa zastosowania tych przepisów była zatem w pełni zasadna.
4.13. Podsumowując, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że rozstrzygnięcie sądu pierwszej instancji oddalające skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. jest prawidłowe. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz pkt 2 lit. a) w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).
Adam Nita Janusz Zubrzycki Arkadiusz Cudak