I FSK 1152/20

I FSK 1152/20 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-11-19
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2020-09-04
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Arkadiusz Cudak /przewodniczący sprawozdawca/
Marek Kołaczek
Włodzimierz Gurba
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
6560
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Interpretacje podatkowe
Sygn. powiązane
I SA/Łd 155/20 - Wyrok WSA w Łodzi z 2020-06-03
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2018 poz 2174
art. 15 ust. 1 i 2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Włodzimierz Gurba, Protokolant Magdalena Kałuska, po rozpoznaniu w dniu 19 listopada 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 3 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 155/20 w sprawie ze skargi Ł. na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 stycznia 2020 r. nr 0113-KDIP1-1.4012.699.2019.2.MH UNP: 880969 w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Ł. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 3 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 155/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, działając na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", uwzględnił skargę Ł. (dalej "strona" lub "skarżąca") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "organ") z 16 stycznia 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług i uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.
Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, sąd pierwszej instancji stwierdził, że zmierzająca do zbycia nieruchomości aktywność strony, polegająca na zawarciu umowy zobowiązującej oraz udzieleniu osobie wskazanej przez przyszłego nabywcę pełnomocnictwa do podjęcia szeregu czynności umożliwiających temu nabywcy realizację inwestycji na przedmiotowej nieruchomości, nie uzasadnia twierdzenia, że sprzedaż nieruchomości przez stronę będzie podejmowana w warunkach działalności gospodarczej. W konsekwencji, zdaniem sądu, w okolicznościach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej sprzedaż nieruchomości przez skarżącą nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
2. Skarga kasacyjna
Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez organ, a w skardze kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisów prawa materialnego, tj.:
a) art. 146 § 1, art. 141 § 4 i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, ze zm.), dalej "ustawa o VAT", przez dokonanie nieprawidłowej oceny faktycznej i prawnej stanowiska organu i w konsekwencji bezzasadne przyjęcie przez sąd, że organ naruszył wskazane powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, przyjmując, że w przedmiotowej sprawie planowana przez wnioskodawcę transakcja sprzedaży nieruchomości będzie podejmowana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ww. ustawy o podatku od towarów i usług.
Powyższe naruszenie przepisów postępowania doprowadziło Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi do bezpodstawnego uchylenia odpowiadającej prawu indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, podczas gdy w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do oddalenia skargi, gdyż organ nie naruszył przepisów prawa materialnego wskazanych przez sąd w uzasadnieniu skarżonego wyroku, a dokonując oceny, czy wnioskodawca w odniesieniu do sprzedaży działek będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług, organ wziął pod uwagę wszystkie przedstawione we wniosku okoliczności faktyczne sprawy;
b) art. 15 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez ich błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę zastosowania, polegające na bezpodstawnym przyjęciu przez sąd, że wnioskodawca, dokonując sprzedaży nieruchomości (a ściślej udziału w prawie własności nieruchomości), o której mowa we wniosku, nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, co wyklucza zastosowanie względem planowanych przez wnioskodawcę transakcji art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.
W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi i jej oddalenie lub o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postepowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego wg norm przepisanych.
3. Odpowiedź na skargę kasacyjną
W odpowiedzi na skargę kasacyjną strona wniosła o oddalenie tej skargi w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania za dwie instancje wg norm przepisanych.
4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
4.1. Zarzuty skargi kasacyjnej są bezzasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu.
4.2. Spór pomiędzy stronami dotyczy kwestii, czy transakcje sprzedaży przedmiotowej nieruchomości przez skarżącą powinny zostać opodatkowane VAT (tak uważa organ), czy pozostają poza opodatkowaniem tym podatkiem gdyż skarżąca nie działa w nich jako podatnik VAT (tak uważa strona). Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko skarżącej, że przy zawieraniu przedmiotowej umowy na sprzedaż działki nie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust 1 i 2 ustawy o VAT.
4.3. Rozstrzygając w tej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że dla oceny charakteru czynności sprzedaży przez osobę fizyczną działek gruntu Wojewódzki Sąd Administracyjny zasadnie odwołał się do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE/Trybunał) z 15 września 2011 r., w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) z którego wynika, że nie mogą być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej same z siebie czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie ma też decydującego charakteru sama liczba i zakres transakcji sprzedaży. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT. Taka aktywność świadczy o prowadzeniu działalności gospodarczej w tym zakresie. Trybunał jako przykład takich działań podał uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stwierdzając przy tym, że stanowią one o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. W ocenie TSUE, fakt prowadzenia takiej działalności uzasadnia uznanie podmiotu za podatnika VAT. Sąd pierwszej instancji odwołał się również do orzecznictwa sądów administracyjnych.
4.4. W rozpatrywanej sprawie Organ ocenił, że skarżąca, dokonując sprzedaży przedmiotowych działek zachowywała się nietypowo bowiem, jakkolwiek sama nie podejmowała aktywnych działań wobec przedmiotowych nieruchomości w związku z ich sprzedażą, to jednak udzieliła szerokich pełnomocnictw w umowie przedwstępnej nabywcy. Zdaniem organu działanie przez pełnomocnika musi być oceniane jako działanie samego mocodawcy – skarżącej, której przypisać należy aktywność w zakresie opisanym w pełnomocnictwach.
4.5. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego trafnie sąd pierwszej instancji ocenił, że o aktywności skarżącej w zakresie obrotu nieruchomościami w stanie faktycznym sprawy nie mogło decydować zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży z nabywcą, który uzyskał upoważnienie do dokonania stosownych czynności. Umowa przedwstępna ustaliła bowiem wszystkie istotne elementy umowy ostatecznej i nie wynikało, by podjęta aktywność nabywcy w zakresie udzielonego pełnomocnictwa miała wpływ na umowę przyrzeczoną. Strony przed zawarciem umowy ostatecznej powstrzymywała jedynie niepewność co do opodatkowania transakcji podatkiem od towarów i usług, co oznacza, że pozostałe istotne elementy były ustalone. Na marginesie tylko wskazać należy, że uzyskania w pełnomocnictwie zapewnienia o prawie do dysponowania gruntem na cele budowlane przez nabywców otwierało im możliwość pozyskania szeregu pozwoleń już na własne nazwisko, a nie skarżącej, co jest wiedzą notoryjną.
4.6. Nie było więc podstaw do przypisania skarżącej aktywności w działaniach podjętych w celu doprowadzenia do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w takim zakresie, jaki objęty był pełnomocnictwem udzielonym w umowie przedwstępnej. Mimo formalnego umocowania nie była to bowiem aktywność skarżącej, który na ten moment ustalił już z nabywcą wszystkie istotne elementy transakcji w umowie przedwstępnej w tym cenę sprzedaży Tym samym trafna pozostaje ocena Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, że aktywność samej skarżącej nie wykraczała poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym, w którym mieszczą się również zabiegi o uzyskanie atrakcyjnej ceny, którą oferował nabywca i nie nosiła cech aktywności wykonywanej zawodowo, w sposób profesjonalny. W tej sytuacji wywód organu upatrującego aktywnych działań o charakterze profesjonalnej działalności gospodarczej skarżącej przez pryzmat podejmowanych działań przez nabywcę przedmiotowej działki, nie zasługuje na aprobatę. Uzasadnia to stanowisko zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, że w okolicznościach opisanych we wniosku o interpretację skarżąca w celu dokonania sprzedaży działki gruntu nie podejmowała aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu. W takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym – niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu VAT (tak wyroki NSA: z 24 października 2024 r., sygn. akt I FSK 265/21; z 6 listopada 2024 r., sygn. akt I FSK 1014/21; z 27 marca 2025 r., sygn. akt I FSK 2269/21 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
4.7. Powyższej oceny nie zmienia także treść wyroku TSUE z 3 kwietnia 2025 r. w sprawie C-213/24 w sprawie Grzera, ECLI:EU:C:2025:238, wydanego już po wydaniu zaskarżonego wyroku, w którym Trybunał stwierdził, że "artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: można uznać za podatnika do celów podatku od wartości dodanej (VAT) prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą osobę, która sprzedaje grunt stanowiący pierwotnie część jej majątku osobistego, powierzając przygotowanie sprzedaży profesjonalnemu przedsiębiorcy, który jako pełnomocnik tej osoby podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując w celu tej sprzedaży środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców lub usługodawców w rozumieniu tego przepisu". Wyrok ten zapadł na tle istotnie odmiennych okoliczności faktycznych, gdzie sprzedawcy działek gruntu zawarli umowę zlecenia z podmiotem, któremu wyznaczył zakres aktywności na rzecz uatrakcyjnienia nieruchomości, co miało znaleźć odzwierciedlenie w uzyskaniu przez niego w efekcie tych działań, atrakcyjnej ceny. Wynagrodzenie zleceniobiorcy odpowiadało różnicy między cenami określonymi w umowie zlecenia a rzeczywistymi cenami sprzedaży.
W niniejszej sprawie cena nabycia była już ustalona wcześniej i nie była uzależniona od skuteczności działań pełnomocnika. Zatem ryzyko gospodarcze działań tego przedstawiciela, które jest immanentnym elementem prowadzenia działalności gospodarczej, nie ponosiło skarżąca.
4.8. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.
4.9. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej określono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a), § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1935 ze zm.).
Włodzimierz Gurba Arkadiusz Cudak Marek Kołaczek