I FSK 1089/08

I FSK 1089/08 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2009-10-30
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2008-06-10
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jan Zając
Krzysztof Stanik /przewodniczący/
Małgorzata Fita /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Ke 11/08 - Wyrok WSA w Kielcach z 2008-03-20
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
art 282a
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Stanik, Sędzia NSA Jan Zając, Sędzia WSA del. Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 30 października 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 20 marca 2008 r. sygn. akt I SA/Ke 11/08 w sprawie ze skarg A. Z. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 31 października 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2001 r., z dnia 15 października 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2003 r., z dnia 31 października 2007 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2003 r., z dnia z dnia 31 października 2007 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r., z dnia 31 października 2007 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjna, 2) przyznaje od Skarbu Państwa - kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach na rzecz radcy prawnego M.B. kwotę 734 (siedemset trzydzieści cztery) złotych w tym kwotę 132 (sto trzydzieści dwa) złotych podatku od towarów i usług tytułem nieopłaconej pomocy prawnej ustanowionej z urzędu.
Uzasadnienie
I FSK 1089/08
UZASADNIENIE
Wyrokiem z dnia 20 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Ke 11/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach po rozpoznaniu sprawy ze skarg A. Z. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 31 października 2007 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2003 r., z dnia 15 października 2007 r. w przedmiocie podatek od towarów i usług za luty 2003 r., z dnia 31 października 2007 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2003 r., z dnia 31 października 2007 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r., z dnia 31 października 2007 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2003 r., oddalił skargi oraz przyznał od Skarbu Państwa na rzecz radcy prawnego M. B. kwotę 3.780 zł tytułem nieopłaconej pomocy prawnej, ustanowionej z urzędu.
W uzasadnieniu sąd wskazał, że z akt sprawy i z zaskarżonych decyzji wynika, iż w 2003 r. A. Z. prowadził działalność gospodarczą w zakresie handlu artykułami przemysłowymi oraz najmu pomieszczeń pod prowadzenie działalności. Podatnik prowadził podatkową księgę przychodów i rozchodów, pełniącą rolę uproszczonej ewidencji sprzedaży VAT. W dniu 30 czerwca 2003 r. dokonał rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług, a pierwszą deklarację VAT - 7 złożył za czerwiec 2003 r. W dniach 16-17 marca 2005 r. pracownicy Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. przeprowadzili u A. Z. kontrolę dokumentacji podatkowej za 2003 r. w zakresie podatku od towarów i usług. Ustalono, ze podatnik utracił prawo do zwolnienia podmiotowego od podatku VAT w dniu 10 maja 2003 r. W związku z tym, Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. wydał decyzje określające zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, lipiec, wrzesień 2003 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za następny miesiąc za sierpień 2003 r. W wyniku prowadzonego postępowania wyjaśniającego w zakresie sprawdzenia źródeł finansowania zakupu nieruchomości w latach 2003-2004 wyszły na jaw nowe okoliczności, powodujące konieczność przeprowadzenia kontroli podatkowej za lata 2001-2002. Ustalono, że A. Z. utracił prawo do zwolnienia podmiotowego od podatku VAT w czerwcu 2001 r. Pomimo tego nie złożył zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku VAT oraz nie deklarował i nie wpłacał tego podatku. W związku z tym, w dniach 13-14 marca 2007 r. pracownicy Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. przeprowadzili u A. Z. kontrolę dokumentacji podatkowej za 2003 r. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz w zakresie podatku od towarów i usług. Ustalono, że podatnik w stanowiącej jego własność nieruchomości przy ul. Starowapiennikowej 6 w K., wynajmował na podstawie umów najmu lokale użytkowe podmiotom gospodarczym. Z treści umów wynikały kwoty odpłatności za najem oraz z tytułu dodatkowych kosztów najmu - mediów, które to opłaty najemcy płacili na podstawie rachunków wynajmującego. Mając na uwadze obrót osiągnięty przez podatnika, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. określił kwoty zobowiązania podatkowego w podatku VAT za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2003 r. Ponadto z okazanej do kontroli ewidencji sprzedaży VAT wynikało, że w rejestrze sprzedaży za listopad 2003 r. nie zaewidencjonowano i nie uwzględniono w złożonej deklaracji VAT-7 za ten miesiąc faktury VAT wystawionej w dniu 15 listopada 2003 r. dla "F." na kwotę netto 513,63 zł, podatek VAT 81,45 zł z tytułu obciążenia kosztami za media, tj. energię elektryczną, gaz , wodę, ścieki, śmieci i Internet. W związku z tym organ pierwszej instancji przy uwzględnieniu tej faktury określił prawidłowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za ten miesiąc.
Jako podstawę prawną wydanych decyzji, organ wskazał m.in. art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podając, że ze stanu faktycznego i treści tego przepisu wynika, iż A. Z. już w czerwcu 2001 r. utracił prawo do zwolnienia podmiotowego od podatku VAT. Pomimo tego nie złożył zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku VAT, nie prowadził ewidencji oraz nie deklarował i nie wpłacał tego podatku. Za miesiące od czerwca do grudnia 2001 r. oraz od stycznia do grudnia 2002 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. wydał decyzje określające zobowiązanie w podatku od towarów i usług, w związku z tym zasadnym było również określenie zobowiązania podatkowego za miesiące od stycznia do kwietnia 2003 r. Wymierzając podatek należny organ wziął pod uwagę okoliczność, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego. Natomiast co do określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał na treść art. 6 ust. 1, art. 6 ust. 4 oraz art.6 ust.8b pkt 1 i pkt 4 ustawy o podatku VAT. Odnosząc się z kolei do określenia zobowiązania podatkowego za listopad 2003 r. organ wyjaśnił, że A. Z., dokonując rozliczenia w podatku od towarów i usług za ten miesiąc zaniżył podatek należny poprzez nie zaewidencjonowanie w rejestrze sprzedaży VAT faktury VAT wystawionej w dniu 15 listopada 2003 r. na kwotę netto 513,63 zł, podatek VAT 81,45 zł. Organ wyjaśnił, że obciążanie kosztami za media stanowi dla podatnika obrót. Jednocześnie organ stwierdził, że rozstrzygnięcie w podatku VAT za styczeń, luty, marzec, kwiecień i listopad 2003 r. nie stoi w sprzeczności z rozstrzygnięciem za miesiące od maja do września 2003 r., gdyż zarówno w decyzjach z dnia 16 lipca 2007 r. jak i w decyzji z dnia 7 czerwca 2005 r., istotą rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji było określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za odrębne okresy rozliczeniowe. Odnosząc się do zarzutów podatnika, organ podkreślił, że w postępowaniu kontrolnym przeprowadzonym w 2005r. skontrolowano dokumentację podatkową dotyczącą tylko 2003 r., zaś kontrola przeprowadzona w dniach 5-6 lipca 2006 r., wszczęta wskutek prowadzenia postępowania wyjaśniającego dotyczącego podatku dochodowego obejmowała 2001 r.
Na powyższe decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. A. Z. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skargi. Podniósł, że jest w posiadaniu decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K., które określają dwa różne terminy utraty przez podatnika prawa do zwolnienia od podatku VAT. Z decyzji wydanej po kontroli w 2005 r. wynika, że utrata tego prawa nastąpiła w maju 2003 r., natomiast decyzja, wydana po kontroli w 2006 r. określa ten moment na czerwiec 2001 r. Wskazał, że podczas kontroli w 2005 r. organ podatkowy był w posiadaniu PIT-36, w którym widniał duży obrót, znacznie przekraczający kwotę uprawniającą do korzystania ze zwolnienia z podatku VAT.
W odpowiedzi na skargi, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o ich oddalenie, wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji.
Po rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uznał skargi A. Z. za niezasadne. Podał, że z treści artykułu 14 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) wynika, że utrata prawa do zwolnienia następuje w przypadku przekroczenia limitu kwotowego wartości sprzedaży towarów i usług przez podatników zwolnionych z VAT na podstawie art. 14 ust. 1. W momencie przekroczenia limitu powstaje obowiązek podatkowy, a opodatkowaniu podlega nadwyżka ponad kwotę limitu. Od chwili przekroczenia limitu podatnicy zobowiązani są do zastosowania odpowiednich stawek podatkowych właściwych dla danego towaru lub usługi i do odprowadzania podatku należnego, a poza tym do prowadzenia ewidencji podatkowej w rozumieniu art. 27 ust. 4 ustawy VAT, składania miesięcznych deklaracji podatkowych oraz wystawiania faktur VAT dokumentujących dokonanie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podatnicy uzyskują również prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony i wykazany w fakturach VAT. Kwestia utraty przez skarżącego zwolnienia podmiotowego w podatku VAT została rozstrzygnięta decyzją z dnia 27 grudnia 2006 r., którą Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 6 października 2006 r. w sprawie określenia A. Z. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do grudnia 2001 r. Decyzja ta jest ostateczna i prawomocna. Oznacza to, że określony w niej moment utraty przez A. Z. prawa do zwolnienia od podatku ustalony na czerwiec 2001 r. został przesądzony. Utrata zaś zwolnienia podmiotowego rozciąga się na następne okresy rozliczeniowe. Sąd wskazał, że zgodnie z treścią art. 14 ust. 7a ustawy o podatku VAT podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, nie mógł w następnych latach skorzystać z tego zwolnienia, a w myśl art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, jeśli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdził, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Tym samym, zdaniem sądu, prawidłowe było wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. decyzji z dnia 31 października 2007 r. w efekcie stwierdzenia, że A. Z., nie odprowadzał należnego podatku. Jednocześnie sąd podniósł, że ocena decyzji z dnia 7 czerwca 2005 r., wykracza poza granice przedmiotowe sprawy i nie podlega badaniu w niniejszym postępowaniu. Decyzja ta określa zobowiązanie podatkowe za miesiące od maja do września 2003 r., a zatem dotyczy innego okresu rozliczeniowego niż ten, który objęty został zaskarżonymi w niniejszym postępowaniu decyzjami. Ponadto sąd z urzędu stwierdził, że wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. decyzji z dnia 31 października 2007 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad 2003 r., było konsekwencją zaniżenia podatku należnego poprzez nie zaewidencjonowanie w rejestrze sprzedaży VAT oraz nieuwzględnienie w deklaracji VAT -7 faktury VAT z dnia 15 listopada 2003 r. Zdaniem sądu decyzja ta jest prawidłowa i oparta na prawidłowej podstawie prawnej - art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.
Od powyższego wyroku pełnomocnik skarżącego złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sąd Administracyjnego.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, w szczególności zaś: art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. nr 153 poz. 1270 ze zm.) w związku z art. 282a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm.) przez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, że ustalenia zawarte w decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. wydanej w dniu 7 czerwca 2005 r. i jej ocena wykracza poza granice przedmiotowe sprawy, a w konsekwencji, że zgodnym z prawem było wydanie decyzji podatkowych na podstawie wyników kontroli podatku od towarów i usług za 2003 r., przeprowadzonej ponownie pomimo braku przesłanek do jej ponownego przeprowadzenia.
W oparciu o wskazane zarzuty pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i uwzględnienie skarg podatnika oraz o przyznanie kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach oraz orzeczenie o przyznaniu kosztów zastępstwa procesowego z uwzględnieniem kosztów zastępstwa w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.
Uzasadniając zarzuty skargi kasacyjnej, pełnomocnik skarżącego podkreślił, że organ podatkowy ustalił w wydanych przez siebie decyzjach dwa różne momenty utraty przez A. Z. zwolnienia w podatku od towarów i usług - maj 2003 i czerwiec 2001 roku. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, okoliczność ta narusza zasadę działania organów administracji w sposób wzbudzający zaufanie do tych organów. Autor skargi kasacyjnej wskazał również, że kontrola w zakresie podatku od towarów i usług za 2003 rok była przeprowadzona dwukrotnie, a w wyniku ponownej kontroli wydano decyzje zaskarżane w toku postępowania. W ocenie strony skarżącej zaskarżony wyrok narusza powołane w skardze przepisy. Zarówno strona jak i organ podatkowy zgodnie twierdzą, iż kontrola ksiąg podatnika w zakresie podatku od towarów i usług za 2003 została przeprowadzona dwukrotnie. Z art. 282a Ordynacji podatkowej wynika natomiast, że w zakresie spraw rozstrzygniętych decyzją ostateczną organu podatkowego kontrola podatkowa nie może być ponownie wszczęta, chyba, że kontrola podatkowa jest niezbędna dla przeprowadzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności, stwierdzenia wygaśnięcia, uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej lub wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną lub związku z uchyleniem lub stwierdzeniem nieważności decyzji przez sąd administracyjny.
Pełnomocnik skarżącego podniósł, że w wyniku pierwotnie przeprowadzonej kontroli wydano decyzję, którą ustalono zobowiązanie podatkowe skarżącego w podatku VAT poczynając od miesiąca maja 2003 roku. Pomimo ostatecznej decyzji organ przeprowadził ponowną kontrolę nie wykazując przy tym, że zaistniały wymienione w art. 282a Ordynacji podatkowej przesłanki. Tym samym ponowna kontrola była bezprawna. Pomimo, iż fakt przeprowadzenia ponownej kontroli był podnoszony, sąd pierwszej instancji uznał, że decyzje są zgodne z prawem. Jak wynika z uzasadnienia wyroku, sąd skoncentrował się na skontrolowaniu, czy pierwotna decyzja ustalająca zobowiązanie w podatku VAT za 2003 roku nie dotyczy tych samych miesięcy, co decyzje stanowiące przedmiot rozstrzygnięcia. Podkreślił także, że pierwotna decyzja (z 2005 roku) wykracza poza zakres rozstrzygania. Tym samym sąd ograniczył dokonaną kontrolę legalności zaskarżonych decyzji. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, wbrew stanowisku sądu, uchylenie zaskarżonych decyzji nie stałoby w sprzeczności z faktem, iż w postępowaniach podatkowych prowadzonych wobec skarżącego, ostatecznie wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach została przesądzona kwestia utraty zwolnienia podmiotowego w podatku VAT. Uwzględnienie skarg nie zmieniłoby tego faktu, jednakże nie pozwoliłoby usankcjonować bezprawnych działań organów podatkowych. Na poparcie swojego stanowiska, pełnomocnik skarżącego powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 12 października 2006 roku w sprawie sygn. akt: I SA/Wr 165/06.
Uzupełniając i uzasadniając wniosek o przyznanie kosztów zastępstwa procesowego pełnomocnik skarżącego oświadczył, że nie otrzymał także w części opłaty tytułem zastępstwa procesowego, a skarżący został w całości zwolniony od kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie jest usprawiedliwiona.
Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej p.p.s.a.), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Wyrażona w tym przepisie zasada oznacza pełne związanie sądu podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) oraz naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy (pkt 2), przy czym skarga powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie (art. 176 p.p.s.a.).
W rozpoznawanej sprawie pełnomocnik strony skarżącej wskazał na naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. nr 153 poz. 1270 ze zm.) w związku z art. 282a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm.) przez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, że ustalenia zawarte w decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. wydanej w dniu 7 czerwca 2005 r. i jej ocena wykracza poza granice przedmiotowe sprawy, a w konsekwencji że zgodnym z prawem było wydanie decyzji podatkowych na podstawie wyników kontroli podatku od towarów i usług za 2003 r., przeprowadzonej ponownie pomimo braku przesłanek do jej ponownego przeprowadzenia.
Zdaniem pełnomocnika skarżącego, ponowne przeprowadzenie kontroli podatkowej u skarżącego za rok 2003, bez wykazania zaistnienia przesłanek określonych w art. 282a Ordynacji podatkowej, nastąpiło z naruszeniem tegoż przepisu, a wydanie decyzji w jej następstwie narusza zasadę zaufania do organów administracji. Pełnomocnik zarzucił sądowi pierwszej instancji, że skoncentrował się jedynie na kontroli, czy pierwotna decyzja ustalająca zobowiązanie w podatku VAT za 2003 roku nie dotyczy tych samych miesięcy, co decyzje stanowiące przedmiot rozstrzygnięcia, odmawiając jednocześnie oceny tych decyzji w świetle wydanej wcześniej decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 7 czerwca 2005 r., ustalającej moment utraty podmiotowego zwolnienia od podatku VAT na maj 2003 r.
Zgodnie z art. 282 a Ordynacji podatkowej, w zakresie spraw rozstrzygniętych decyzją ostateczną organu podatkowego kontrola podatkowa nie może być ponownie wszczęta, chyba, że jest niezbędna dla przeprowadzenia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności, stwierdzenia wygaśnięcia, uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej lub wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną bądź w związku z uchyleniem lub stwierdzeniem nieważności decyzji przez sąd administracyjny.
Powyższy przepis określa zasadę względnego zakazu ponownego wszczęcia kontroli w sprawie, bowiem jednocześnie przewiduje w enumeratywnie wymienionych przypadkach od niej odstępstwa. Zakaz ograniczony jest do zakresu spraw zakończonych decyzją ostateczną organu podatkowego. Takie uregulowanie jest ściśle związane z zasadą trwałości ostatecznych decyzji w postępowaniu podatkowym. W myśl art. 128 Ordynacji podatkowej, decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w tej ustawie oraz w ustawach podatkowych (pod. wyrok NSA z dnia 20 lutego 2007 r., II FSK 741/06).
Jak wcześniej wskazano, zasada wyrażona w przepisie art. 282a Ordynacji podatkowej, znajduje zastosowanie w przypadku tożsamości sprawy, co do jej przedmiotu, (np. określonego zobowiązania podatkowego za wskazany okres), podmiotu oraz stanu faktycznego i prawnego (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski i J. Zubrzycki. Ordynacja Podatkowa, Komentarz 2008, Wyd. Unimex, str. 1040). Skoro zatem, przeprowadzona w niniejszej sprawie pierwsza kontrola podatkowa zakończyła się wydaniem decyzji określających zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za maj, czerwiec, lipiec, wrzesień 2003 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za następny miesiąc za sierpień 2003 r., to jedynie w zakresie tych miesięcy organy obowiązywał zakaz ponownej kontroli. W przypadku powzięcia wiadomości o konieczności ponownego zbadania dokumentacji za pozostałe miesiące 2003 r. w celu sprawdzenia prawidłowości rozliczeń podatnika z budżetem państwa, organ mógł wszcząć ponowną kontrolę za ten okres w celu dokonania koniecznych ustaleń. Dlatego niesłuszny jest zarzut strony skarżącej, że sąd pierwszej instancji skoncentrował się na skontrolowaniu, czy pierwotna decyzja ustalająca zobowiązanie w podatku VAT za 2003 roku nie dotyczy tych samych miesięcy, co decyzje stanowiące przedmiot rozstrzygnięcia, bez odniesienia się do kwestii dwukrotnie przeprowadzonej kontroli i wydania dwóch decyzji określających odmiennie moment utraty przez skarżącego podmiotowego zwolnienia w podatku od towarów i usług. Taka bowiem kontrola sądu była niezbędna dla ustalenia prawidłowości wydania zaskarżonych decyzji.
Zgodzić się należy z pełnomocnikiem skarżącego, że w związku z treścią art. 282a Ordynacji podatkowej organ nie powinien wszczynać ponownie kontroli za miesiące, co do których wydał wcześniej decyzje określające zobowiązanie podatkowe, lecz powinien ograniczyć ją do pozostałych okresów rozliczeniowych za 2003 r. Jednakże zważywszy na to, iż nie kwestionował on swoich wcześniejszych ustaleń w zakresie, w którym rozstrzygał (ani nie dokonywał nowych), uznać należy, że uchybienie to nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy.
Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 250 p.p.s.a.