I FSK 1061/07

I FSK 1061/07 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2008-11-04
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2007-07-24
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jan Zając
Janusz Zubrzycki /przewodniczący/
Tomasz Kolanowski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 1154/06 - Postanowienie NSA z 2006-12-20
I SA/Rz 416/06 - Postanowienie WSA w Rzeszowie z 2006-07-10
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok oraz oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
art. 59 § 1 pkt 1 i 9, art. 70 § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270
art. 187, art. 269
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Jan Zając, Sędzia WSA del. Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 30 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Rz 416/06 w sprawie ze skargi S. spółka z o. o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 7 marca 2006 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok i oddala skargę, 2) zasądza od S. spółka z o. o. w W. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w P. kwotę 900 zł (słownie: dziewięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 30 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Rz 416/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 7 marca 2006 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług w sprawie ze skargi S. Sp. z o.o. (dalej – "Spółka") z siedzibą w W.
Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżąca Spółka dokonywała importu leków od kontrahentów zagranicznych, zaś dnia 10 listopada 2000 r. złożyła zgłoszenie celne [...]. W wyniku kontroli postimportowej Spółki Naczelnik Urzędu Celnego w R. decyzją z dnia 8 lipca 2003 r. uznał ww. wymienione zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie określenia wartości celnej sprowadzonych leków. Dnia 9 października 2003 r. Dyrektor Izby Celnej w P. wydał decyzję, którą utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
W związku ze zmianą wartości celnej importowanych towarów wynikła konieczność ustalenia podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości. Stąd też Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości w odniesieniu do okresu objętego zgłoszeniem celnym i decyzją z dnia 13 października 2005 r. określił podatek od towarów i usług wynikający z dokonanego zgłoszenia celnego.
Spółka wniosła odwołanie od tej decyzji, w następstwie którego Dyrektor Izby Celnej w P. decyzją z dnia 7 marca 2006 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej numeru zgłoszenia celnego i orzekł w tym zakresie co do istoty sprawy oraz utrzymał w pozostałej części w mocy zaskarżoną decyzję.
W uzasadnieniu stwierdzono, iż wcześniejsze rozstrzygnięcie, jakie zapadło w sprawie celnej (uznającej za nieprawidłowe zgłoszenie celne w zakresie określenia wartości celnej sprowadzonych leków i zmieniające zapisy stosownych pól zgłoszenia), będące przedmiotem kontroli zarówno WSA w Rzeszowie, jak i NSA w następstwie wniesionej skargi kasacyjnej, wpłynęło na zmianę podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz kwotę tego podatku. W tej mierze wszelkie zarzuty dotyczące nieprawidłowego określenia wysokości podstawy opodatkowania podatkiem z tytułu importu towarów organ uznał za całkowicie chybione. Z tych samych powodów uznano za nietrafne także zarzuty dotyczące naruszenia norm postępowania.
Organ podkreślił też, że w niniejszej sprawie, wobec braku przepisów intertemporalnych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej "u.p.t.u. z 2004 r.") znajduje zastosowanie art. 33 ust. 2 u.p.t.u. z 2004 r., zgodnie z którym, jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości, a nie jak twierdzi strona art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 – dalej "u.p.t.u. z 1993 r.). Organ przyjął także, że w niniejszej sprawie nie upłynął termin do powiadomienia i do rozstrzygania o zobowiązaniu Spółki w przedmiotowym podatku. W sprawie nie znajduje zaś zastosowania art. 11 ust. 2 u.p.t.u. z 1993 r. Według przepisów tej ustawy w brzmieniu obowiązującym w datach powstania zobowiązań podatkowych, przepisy Kodeksu celnego dotyczące powiadamiania o wysokości należności wynikających z długu celnego, stosuje się wyłącznie do należności podatkowych wykazanych w zgłoszeniu celnym (art. 11 ust. 2) - taką samą regulację zawiera przepis art. 34 ust. 2 obowiązującej od 1 maja 2004 r. u.p.t.u. z 2004 r. Wobec powyższego 3-letni termin do powiadomienia podatnika o kwocie należności podatkowych nie ma zastosowania w przypadku wydania decyzji w trybie art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 ust. 1 u.p.t.u. z 2004 r. Ograniczenie czasowe do wydania decyzji podatkowych wynika natomiast z art. 70 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm. - dalej zwanej "O.p."). W przedmiotowej sprawie zobowiązanie podatkowe Spółki wygasło na skutek zapłaty podatku, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. w dniu 10 listopada 2000 r., a w związku z tym od tego momentu nie może biec w stosunku do niego termin przedawnienia, natomiast organ podatkowy może w nieograniczonym czasie wydać jedną z decyzji, o której mowa w przepisach art. 233 § 1 i 2 Ordynacji. Sytuacja ta nie dotyczy jednak możliwości określenia kwoty podatku w wysokości wyższej od zapłaconej, ponieważ wobec braku zapłaty w tym wyższym zakresie zobowiązanie wygasło na skutek przedawnienia. Powołano się przy tym na uchwałę siedmiu sędziów NSA z dnia 6 października 2003 r. sygn. FPS 8/03.
Na powyższą decyzję Spółka wniosła skargę do WSA w Rzeszowie, wnosząc o uchylenie decyzji organu pierwszej i drugiej instancji oraz o zasądzenie kosztów procesu. Decyzji zarzucono naruszenie:
- art. 244 pkt 3 w zw. z art. 65 § 4 i § 5 oraz art. 230 § 4 Kodeksu celnego, przez wydanie decyzji po upływie 3 lat od dnia dokonania zgłoszenia celnego;
- art. 11c ust. 2 u.p.t.u. z 1993 r. w zw. z art. 208 § 1 O.p.;
- art. 11 ust. 2 u.p.t.u. z 1993 r.;
- art. 15 ust. 4 u.p.t.u. z 1993 r. przez nieprawidłowe określenie wysokości podstawy opodatkowania podatkiem VAT z tytułu importu;
- naruszenie w sposób rażący przepisów postępowania, tj. art. 120-122, art. 127, art. 187, art. 191, art. 210 § 4 O.p., w tym zasady praworządności, prawdy obiektywnej, czynnego udziału strony oraz norm obligujących organ do zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz wnikliwego uzasadnienia
faktycznego i prawnego decyzji, w szczególności przez nieuwzględnienie stanowiska
strony przedstawianego w toku postępowania celnego.
Dyrektor Izby Celnej w P. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.
W piśmie procesowym z dnia 3 kwietnia 2007 r. Spółka uzupełniając uzasadnienie skargi wskazała na naruszenie w zaskarżonej decyzji art. 59 § 1 pkt 1 i pkt 9 oraz art. 70 § 1 O.p. Naruszenie wymienionych przepisów prawa materialnego miało w jej ocenie skutkować obrazą w zaskarżonej decyzji norm procesowych art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 3 O.p. Dyrektor Izby Celnej winien był stwierdzić bezprzedmiotowość postępowania ze względu na wygaśniecie prawa organów do korekty zgłoszenia celnego Spółki w zakresie wysokości zobowiązania w podatku VAT od importu towarów. Pogląd interpretacyjny zawarty w zaskarżonej decyzji, prowadzący do wyłączenia dyspozycji art. 70 § 1 O.p. w przypadku orzekania o elementach kształtujących zobowiązanie w podatku VAT sprzeczny jest, zdaniem Spółki, m.in. z dyrektywą interpretacyjną z art. 32 ust. 1 w zw. z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP.
WSA w Rzeszowie uznał skargę Spółki za uzasadnioną, albowiem w opinii Sądu zaskarżona decyzja naruszała przepisy prawa materialnego w stopniu, który miałby wpływ na wynik sprawy.
W ocenie Sądu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze, decyzja Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia 7 marca 2006 r. podlega uchyleniu z tego powodu, że w chwili rozstrzygania przez organ drugiej instancji istniały podstawy uzasadniające umorzenie postępowania podatkowego. Zdaniem WSA w sprawie doszło bowiem do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wskutek przedawnienia po myśli art. 70 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a nie wskutek zapłaty - art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jak twierdził organ odwoławczy.
Sąd pierwszej instancji, powołując się na orzecznictwo NSA stwierdził, że do chwili wydania ostatecznej decyzji podatkowej określającej zobowiązanie podatkowe, podatkiem należnym jest podatek zadeklarowany przez podatnika i dopiero zapłata kwoty podatku wynikającej z ostatecznej decyzji powoduje wygaśniecie zobowiązania, o którym mowa w art. 59 § 1 pkt 1 O.p. W niniejszej sprawie zaś kwota podatku nie była ostatecznie określona.
WSA stwierdził następnie, że okolicznością bezsporną w sprawie jest fakt uiszczenia przez skarżącą Spółkę podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów przed upływem 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w art. 70 § 1 O.p., a także że zaskarżona decyzja została wydana już po upływie tego terminu.
Sąd podniósł, że zobowiązanie podatkowe powstało w dniu zgłoszenia celnego, tj. 10 listopada 2000 r., a zatem termin przedawnienia upłynął 31 grudnia 2005 r. W dniu 10 listopada 2000 r. Spółka dokonała wpłaty podatku określonego w zgłoszeniu celnym; wpłata ta (której kwota nie była ostatecznie określona) nie spowodowała wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wynikającego z importu towarów, gdyż nie była zapłatą podatku w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 1 O.p. Postanowieniem z dnia 14 marca 2005 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia prawidłowej kwoty podatku ze zgłoszenia celnego. Decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w R. jako organu pierwszej instancji, określająca należny podatek w prawidłowej wysokości została wydana w dniu 13 października 2005 r., a decyzja Dyrektora Izby Celnej, jako organu odwoławczego, uchylająca tę decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej numeru zgłoszenia celnego i orzekająca w tym zakresie, a w pozostałej części utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 13 października 2005 r., została wydana w dniu 7 marca 2006 r. Tak więc decyzja organu drugiej instancji była wydana po upływie terminu przedawnienia. Jeżeli zaś w trakcie postępowania podatkowego zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, to jako bezprzedmiotowe umarza się w drodze decyzji (art. 208 § 1 O.p.).
Od powyższego wyroku została przez Dyrektora Izby Celnej w P. wniesiona skarga kasacyjna, którą wyrok WSA zaskarżono w całości, zarzucając mu naruszenie prawa materialnego, w szczególności art. 59 § 1 pkt 1 i 9 i art. 70 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 11 ust. 1 i 3 u.p.t.u. z 1993 r. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie.
Ze względu na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Rzeszowie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, iż istotnym w niniejszej sprawie jest to, że w dniu 10 listopada 2000 r. podatnik wpłacił podatek wykazany w zgłoszeniu celnym w drodze samoobliczenia w kwocie przewyższającej zobowiązanie podatkowe określone w decyzji organu pierwszej instancji.
Wpłata podatku na podstawie zgłoszenia celnego w zakresie odpowiadającym kwocie zobowiązania podatkowego określonego w decyzji organu pierwszej instancji, doręczonej podatnikowi przed upływem terminu przedawnienia, stanowi niewątpliwie zapłatę podatku w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 1 O.p. i tym samym wygaśnięcie tego zobowiązania na skutek jego zapłaty, nie przesądza natomiast o bezprzedmiotowości rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy.
Stwierdzono również, powołując się na orzecznictwo NSA, że skoro zobowiązanie podatkowe określone przez organ podatkowy wygasło w wyniku jego zapłaty, to organ odwoławczy rozpoznając odwołanie od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości, już po upływie terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 O.p. może wydać jedną z decyzji wymienionych w art. 233 § 1 i 2 O.p., w tym uchylić decyzję wydaną przez organ pierwszej instancji i określić podatek w prawidłowej wysokości, jednak nie w kwocie wyższej od zapłaconej, bo w tym zakresie zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek przedawnienia, bądź uchylić decyzję organu pierwszej instancji i umorzyć postępowanie w sprawie.
Strona przeciwna wniosła odpowiedź na skargę kasacyjną, wnosząc o jej odrzucenie albo oddalenie oraz o zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania według norm przepisanych. Ponadto na rozprawie w dniu 4 listopada 2008 r. pełnomocnik Spółki złożył pismo, podtrzymujące wnioski i uwagi zawarte w odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz przedstawiające dodatkowe argumenty odnoszące się do przepisów art. 59 § 1 pkt 1 i 9 O.p.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
W ramach zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego – art. 59 § 1 pkt 1 i 9 oraz art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm. - dalej zwanej "O.p."). w zw. z art. 11 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 – dalej "u.p.t.u. z 1993 r.) autor skargi kasacyjnej starał się podważyć stanowisko Sądu pierwszej instancji, że w sprawie doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego wskutek przedawnienia z uwagi na treść art. 70 § 1 pkt 1 O.p., w związku z czym istniały podstawy do umorzenia postępowania podatkowego. Autor skargi kasacyjnej podważał też pogląd WSA, iż dokonana w wyniku samoobliczenia wpłata podatku określonego w zgłoszeniu celnym nie stanowi zapłaty należności podatkowej. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podkreślone zostało, iż wpłata podatku na podstawie zgłoszenia celnego w zakresie odpowiadającym kwocie zobowiązania podatkowego określonego w decyzji organu pierwszej instancji, doręczonej podatnikowi przed upływem terminu przedawnienia, stanowi niewątpliwie zapłatę podatku w rozumieniu art. 59 § 1 pkt 1 O.p. i tym samym wygaśnięcie tego zobowiązania na skutek jego zapłaty, nie przesądza natomiast o bezprzedmiotowości rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy.
W tym miejscu zauważyć należy, że powyższe zagadnienie zostało rozstrzygnięte uchwałą NSA z dnia z dnia 8 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 4/07, ONSAiWSA 2008/1/4), w której stwierdzono, że "zapłata zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. także wówczas, gdy następuje w wyniku wykonania nieostatecznej decyzji organu pierwszej instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego." Już zatem z samej tezy tej uchwały (por. zwrot "także wówczas") wynika, że odnosi się ona do każdej formy zapłaty podatku (zaległości podatkowej), zarówno wynikającej z samoobliczenia podatku (w tym w ramach zgłoszenia celnego), jak i z nieostatecznej decyzji organu pierwszej instancji.
Jak trafnie wskazano w wyroku NSA z dnia 13 marca 2008 r. wydanym w innej sprawie tej samej Spółki (sygn. akt I FSK 235/07), aczkolwiek zagadnienie prawne rozstrzygnięte tą uchwałą nie jest tożsame z zagadnieniem wyłaniającym się w niniejszej sprawie, to zasadnicza kwestia, wspomnianej wyżej relacji zapłaty i przedawnienia do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, jest analogiczna.
W art. 11 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. z 1993 r. postanowiono, że podatnicy, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 i 3a, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, a organ celny jest obowiązany do sprawdzenia kwoty podatków wykazanych przez podatnika w zgłoszeniu celnym. Tylko wtedy, gdy kwoty podatków zostały wykazane przez podatnika nieprawidłowo, organ celny obliczał te kwoty w prawidłowej wysokości i wykazywał je w zgłoszeniu celnym. W takich przypadkach organ celny był obowiązany do poboru podatków należnych z tytułu importu towarów oraz wpłaty kwoty tych podatków na rachunek urzędu skarbowego, właściwego ze względu na siedzibę organu celnego (ust. 5), co oznacza, że pełnił w tym zakresie funkcję płatnika.
Wynika z tego, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów powstawało z mocy prawa poprzez zaistnienie okoliczności określonych w art. 6 ust. 7 i 7a u.p.t.u. z 1993 r., z którymi ustawa łączy powstanie obowiązku podatkowego, a tym samym zobowiązania podatkowego. Podatnik zobowiązany był do samoobliczenia podatku pod nadzorem organu celnego, który miał prawo i obowiązek korygować wyliczenia podatnika i jako płatnik dokonać poboru i wpłaty podatku na rachunek urzędu skarbowego. Ten ostatni natomiast – stosownie do art. 11b i art. 11c u.p.t.u. z 1993 r. – miał obowiązek ingerencji jedynie w przedmiocie ustalenia wielkości zaistniałego już zobowiązania podatkowego lub uznania nieistnienia obowiązku podatkowego oraz w sprawie zwrotu niesłusznie pobranej kwoty.
Nie ma przy tym żadnych prawnych przesłanek do różnicowania skutków zapłacenia podatku wynikającego ze zgłoszenia celnego w stosunku do zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji. Zróżnicowanie takie w szczególności nie wynika z przepisów art. 59 § 1 pkt 1 i art. 60 § 1 O.p., normujących kwestie zapłaty podatku.
Wskazuje to, że zapłata kwoty podatku przez podatnika na podstawie jego deklaracji w zgłoszeniu celnym również powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, z przyczyn naprowadzonych w uzasadnieniu przywołanej wyżej uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 października 2007 r.
Powyższa uchwała jest uchwałą tzw. konkretną, bowiem podjęta została w następstwie wniesienia konkretnego pytania prawnego na podstawie art. 187 § 1 p.p.s.a. Jednakże jej moc wiążąca nie odnosi się tylko do konkretnej sprawy. Uchwały konkretne posiadają w innych sprawach sądowoadministracyjnych także ogólną moc wiążącą, na co wskazuje art. 269 p.p.s.a. Stosownie do powołanego przepisu, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, iż wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis /por. A. Skoczylas "Działalność uchwałodawcza Naczelnego Sądu Administracyjnego" C. H. Beck Warszawa 2004, s. 221 i nast./. Pogląd wyrażony w konkretnej uchwale NSA może zostać zmieniony tylko stosowną uchwałą takiego samego składu NSA.
Uwzględniając zatem art. 269 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny akceptuje w niniejszej sprawie poglądy wyrażone w powyższej uchwale, które w pełni znajdują zastosowanie również na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy, co z kolei pozwala na uznanie zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w P. za trafne.
Z uwagi na to, że w rozpoznawanej sprawie brak naruszeń przepisów postępowania, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zachodzi jedynie naruszenie prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżone orzeczenie i skargę oddalił.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. z uwzględnieniem art. 207 § 2 p.p.s.a., tzn. odstępując od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w części przekraczającej kwotę 900 zł, z uwagi na to, że sprawa ta jest jedną z szeregu spraw mających identyczny zakres rozpoznania.