FSK 76/04

FSK 76/04 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2004-04-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2004-02-17
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Bącal /przewodniczący/
Edmund Łój /sprawozdawca/
Grzegorz Borkowski
Krystyna Nowak
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób prawnych
Zabezpieczenie społeczne
Skarżony organ
Izba Skarbowa
Powołane przepisy
Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482
art. 14 ust. 3
Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 20 września 1993 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Tezy
Wejście w życie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 144 poz. 931/, nie uzasadnia wykładni, iż przed dniem 1 stycznia 1999 r. dla ustalenia tych samych okoliczności, przy tożsamym stanie faktycznym konieczne było dopuszczenie dowodu z opinii co najmniej dwóch biegłych, a po tej dacie wystarczy zasięgnięcie jednej opinii.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 14 kwietnia 2004 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w L. od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie z dnia 9 października 2003 r. I SA/Lu 75/02 w sprawie ze skargi Spółki Akcyjnej Zakład Produkcji Skórzanej "E." z/s w Ch. na decyzję Izby Skarbowej w L. /Ośrodek Zamiejscowy w Z./ z dnia 27 grudnia 2001 r. (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 r. - uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę WSA w Lublinie do ponownego rozpoznania; (...).
Uzasadnienie
Dyrektor Izby Skarbowej w L. wniósł skargę kasacyjną od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie z dnia 9 października 2002 r. I SA/Lu 75/02 w sprawie ze skargi Zakładów Produkcji Skórzanej "E." S.A. w Ch. na decyzję Izby Skarbowej w L. Ośrodek Zamiejscowy w Z. z dnia 27 grudnia 2001 r. (...) w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób prawnych za 1997 r.
Wyrokowi temu zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy:
1/ art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ poprzez przyjęcie, iż decyzja Izby Skarbowej narusza prawo materialne w sposób mający wpływ na wynik sprawy,
2/ art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ poprzez przyjęcie, iż jest to przepis prawa materialnego i należy go stosować w przedmiotowej sprawie według stanu prawnego obowiązującego w 1997 roku.
W skardze kasacyjnej zawarty został wniosek o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie. W skardze tej zawarty został także wniosek o zasądzenie od strony na rzecz organu kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonym wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję i zasądził od organu na rzecz strony skarżącej kwotę 32 567,60 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Tenże Sąd podzielił zarzut skargi, iż organy podatkowe dopuściły się naruszenia prawa materialnego - art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ w brzmieniu obowiązującym w 1997 r.
Analizując treść tego przepisu NSA doszedł do przekonania, że wartość rynkową praw majątkowych będących przedmiotem umowy należy ustalić w oparciu o co najmniej dwie opinie biegłych powołanych przez organ podatkowy.
W rozpatrywanej sprawie, dla dokonania wyceny linii do produkcji tektury wraz z wytwornicą pary powołany został przez organ biegły dr inż. Kazimierz K., którego opinia była podstawą przyjęcia wartości rynkowej tej linii.
Wprawdzie Izba Skarbowa swoje wywody oparła także z uwzględnieniem opinii biegłych powołanych przez stronę dla ustalenia wartości zastawu bankowego, jednakże sporny przepis wymaga powołania biegłych przez organ, a nie stronę.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej wywodził, iż norma prawna dotycząca liczby biegłych, zawarta w art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter procesowy, gdyż określa sposób postępowania organu podatkowego przy określeniu wartości rynkowej przedmiotu sprzedaży. Ponadto argumentował, iż procedura przewidziana w tym przepisie realizowana była w 2001 r. kiedy obowiązywała znowelizowana treść ustawy, albowiem sformułowanie "z uwzględnieniem opinii biegłych" zostało zastąpione zwrotem "z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych". Uzasadnione jest zatem twierdzenie, że organ podatkowy w toku postępowania mógł procedować w oparciu o znowelizowany przepis.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Na wstępie stwierdzić należy, iż skarga kasacyjna w niniejszej sprawie wniesiona została w trybie art. 102 par. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./. Skarga ta odpowiada wymaganiom art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/.
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone rozstrzygnięcie narusza przepis art. 14 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./ w brzmieniu obowiązującym w 1997 r.
W szczególności należało się zgodzić z twierdzeniem skargi kasacyjnej, iż sąd administracyjny błędnie zaliczył przepis art. 14 ust. 3 ustawy podatkowej do norm prawa materialnego w sytuacji, kiedy przepis ten normuje zasady postępowania organu podatkowego w toku weryfikacji przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej.
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 października 1999 r. I SA/Ka 339/98 /ONSA 2000 Nr 4 poz. 156/ wskazał, iż w tym przepisie przewidziane są trzy etapy postępowania organ podatkowego, a ostatni z nich kończy się ustaleniem wartości przychodu z uwzględnieniem opinii biegłych.
Z treści art. 14 ust. 3 in fine ustawy podatkowej wynika, że organ podatkowy dla wyjaśnienia rozbieżności w ocenie stanu faktycznego jest obowiązany zastosować środek dowodowy w postaci opinii osoby posiadającej wiadomości specjalne z określonej dziedziny.
W orzecznictwie sądowym oraz doktrynie przyjmowano w miarę jednakowy pogląd, iż przeprowadzenie postępowania dowodowego z opinii biegłych w ramach spornego przepisu odnosi się do sytuacji, w której ustalenie wartości przedmiotu sprzedaży wymaga specjalistycznej wiedzy z różnych dziedzin.
Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 października 2002 r. III RN 171/01 /OSNAPU 2000 nr 19 poz. 451/ zauważył, iż przepis art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 1998 r. wskazywał na rodzaj dowodu, a nie liczbę biegłych, których opinii powinien zasięgnąć organ podatkowy.
Stąd też przeprowadzenie dowodu z opinii jednego biegłego nie naruszało tego przepisu.
Za przeprowadzeniem dowodu z opinii jednego biegłego przemawia bowiem wykładnia systemowa i celowościowa przepisów ustawy podatkowej oraz przepisów art. 181 i art. 197 Ordynacji podatkowej.
Tego rodzaju stanowiska nie zmienia fakt znowelizowania przepisu art. 14 ust. 3 ustawy przez dodanie obok liczby mnogiej liczby pojedynczej w kwestii ilości biegłych, albowiem nie zmienione zostało znaczenie tego rodzaju środka dowodowego i stąd nieuzasadniona byłaby wykładnia, iż przed dniem 1 stycznia 1999 r. dla ustalenia tych samych okoliczności, przy tożsamym stanie faktycznym konieczne było dopuszczenie dowodu z opinii co najmniej dwóch biegłych, a po tej dacie wystarczy zasięgnięcie jednej opinii.
Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. nr 144 poz. 931/ weszła w życie z dniem 1 stycznia 1999 r. przy czym zgodnie z art. 4 tejże ustawy ma ona zastosowanie do dochodów uzyskanych od tego dnia.
W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe zaliczyły w poczet materiału dowodowego sprawy także opinię, której wykonanie zlecił podatnik co oznacza, iż organy podatkowe dysponowały wiedzą specjalistyczną pochodzącą z dwóch źródeł.
W takim stanie rzeczy sąd administracyjny winien był uwzględnić także zasady szybkości postępowania oraz oszczędności kosztów postępowania administracyjnego i doprowadzić do merytorycznej kontroli zarzutów skargi w spornej kwestii.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 par. 1 oraz art. 203 pkt 2 - ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.