III FSK 207/25

III FSK 207/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-12-18
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-02-19
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Agnieszka Olesińska /sprawozdawca/
Bogusław Woźniak
Stanisław Bogucki /przewodniczący/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Sygn. powiązane
III SA/Wa 1715/24 - Wyrok WSA w Warszawie z 2024-10-17
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 122, art. 187, art. 191, art. 194 § 1, art. 240 § 1 pkt 5
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 18 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 października 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1715/24 w sprawie ze skargi A. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2024 r., nr 1401-IEW3.601.2.2023.MR w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 października 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1715/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. R. (dalej jako: skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2024 r. w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z pozostałymi członkami zarządu oraz spółką za zaległości spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wskazał, że postępowanie objęte kontrolą miało charakter nadzwyczajny, a jego celem nie było ponowne, merytoryczne badanie odpowiedzialności skarżącej jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, lecz wyłącznie ocena, czy zaistniały ustawowe przesłanki wznowieniowe określone w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, dalej: O.p.) W szczególności podkreślono, iż zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie oraz poprzedzająca ją decyzja z 25 sierpnia 2023 r. została wydana po przeprowadzeniu odrębnego, autonomicznego postępowania wznowieniowego, wszczętego na wniosek skarżącej z 16 listopada 2022 r. Wskazano przy tym, że wszczęcie postępowania w trybie art. 243 O.p. nie może być utożsamiane z przesądzeniem o zasadności wznowienia, albowiem organ podatkowy, wydając postanowienie o wznowieniu, bada jedynie spełnienie formalnych warunków postępowania nadzwyczajnego. Dopiero decyzja wydana na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 O.p. stanowi merytoryczne rozstrzygnięcie o tym, czy ujawnione przez stronę okoliczności istotnie uzasadniają uchylenie decyzji ostatecznej. WSA w Warszawie zaakcentował, że postępowanie wznowieniowe nie może stanowić alternatywy dla kontroli instancyjnej ani mechanizmu tworzącego "dodatkową instancję" dla kontroli decyzji ostatecznej. Charakter nadzwyczajny tego trybu wymaga ścisłej wykładni i stosowania przesłanek wznowienia wyłącznie w granicach wyznaczonych ustawą. Sąd przypomniał, iż art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przewiduje cztery kumulatywne warunki, których spełnienie obliguje organ do wznowienia postępowania: (1) ujawnienie nowych okoliczności faktycznych lub dowodów, (2) ich istotność dla treści rozstrzygnięcia, (3) nieznajomość tych okoliczności lub dowodów przez organ wydający decyzję oraz (4) ich istnienie w dacie wydania tej decyzji. Już brak jednej z przesłanek niweczy możliwość uchylenia decyzji dotychczasowej. Tymczasem, jak wskazał Sąd, organ podatkowy prawidłowo ustalił, iż okoliczności przywoływane przez skarżącą nie posiadają przymiotu "istotności" w rozumieniu ustawy.
Zdaniem Sądu, kwestia aktywów spółki, w szczególności jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych oraz innych instrumentów finansowych, była znana organom w toku postępowania zwykłego i została przez nie wszechstronnie oceniona. Jak wskazał Sąd, zarówno będący stroną postępowania upadłościowego nadzorca sądowy, jak i organy podatkowe zwracały uwagę na sporność, niepewność oraz trudności dowodowe związane z ewentualną egzekucją z tych składników majątku. W ocenie Sądu, przedstawione w postępowaniu wznowieniowym dowody jedynie potwierdzały ustalenia poczynione wcześniej i nie wnosiły do sprawy żadnej nowej treści. W tym kontekście Sąd podkreślił, że bezskuteczność egzekucji z majątku spółki została potwierdzona zarówno w drodze postępowania egzekucyjnego, jak i upadłościowego, co potwierdzają odpowiednie postanowienia organu egzekucyjnego oraz sądu gospodarczego. Organy podatkowe, opierając się na tych ustaleniach, wykazały brak realnych możliwości zaspokojenia wierzyciela z majątku spółki. Zdaniem Sądu, skarżąca zaś nie wykazała, aby istniały inne składniki majątku, z których możliwe byłoby prowadzenie skutecznej egzekucji, mimo że na niej spoczywał ciężar wskazania takiego mienia. Ponadto w ocenie Sądu, zarzuty dotyczące naruszenia zasad postępowania (art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p.) również nie zasługiwały na uwzględnienie. Zdaniem Sądu organ podatkowy rozważył całość materiału dowodowego, a postępowanie prowadził w sposób wyczerpujący i adekwatny do granic postępowania nadzwyczajnego. Zgłaszane przez skarżącą wnioski dowodowe zmierzały de facto do ponownego badania tych samych okoliczności, które były już przedmiotem analiz zarówno w toku postępowania zwykłego, jak i przy rozpatrywaniu wniosku o wznowienie. Sąd podkreślił, że postępowanie nadzwyczajne nie daje podstaw do powtarzania pełnego postępowania dowodowego ani uzupełniania go o dowody nieistotne z punktu widzenia przesłanek wznowieniowych. Organ nie miał zatem obowiązku dopuszczania opinii biegłego czy kierowania zapytań do prywatnych podmiotów, jeśli okoliczności te nie mogły wpłynąć na zmianę wyniku sprawy. Wyrok ten w całości dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl (CBOSA).
Nie zgadzając się z powyższym wyrokiem skargę kasacyjną złożył pełnomocnik skarżącej, który zaskarżył wyrok w całości.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, mające wpływ na treść skarżonej decyzji tj.
1. art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez błędną wykładnię pojęcia "istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji", skutkującą błędnym przyjęciem, iż "wskazane we wniosku o wznowienie postępowania, jak i późniejszych pismach, dowody i okoliczności nie mogą zostać uznane za posiadające przymiot istotności, ponieważ już w postępowaniu zwykłym skarżąca podnosiła, że instrumenty finansowe i jednostki uczestnictwa stanowią składniki majątku, których egzekucja będzie utrudniona, co świadczy o tym, że ujawnione dowody de facto nie wnoszę nic nowego do sprawy, a jedynie potwierdzają okoliczności faktyczne znane organom podatkowym na etapie postępowania dotyczącego odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania spółki" podczas gdy w/w dowody potwierdzały istnienie majątku Spółki "B." S.A. z którego mogła być prowadzona skuteczna egzekucja.
2. art. 194 § 1 w zw. z art. 122 O.p. poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie i oparcie ustaleń, dotyczących oceny skuteczności prowadzenia egzekucji ze wskazanego przez Skarżącą majątku Spółki "B." S.A., na domniemaniach związanych z dokumentami urzędowymi, podczas gdy na gruncie niniejszej sprawy pierwszeństwo należało przyznać zasadzie prawdy materialnej i zasadzie swobodnej oceny materiału dowodowego, umożliwiających organom i Sądowi samodzielne rozstrzyganie zagadnień występujących w sprawie,
3. art. 191 w zw. z art. 187 O.p. poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz:
a) dokonanie wadliwej oceny materiału dowodowego, skutkujące błędnym uznaniem, iż nowe dowody nie mają wpływu na stan faktyczny sprawy i na ustalenia dokonane w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej za nieuregulowane zobowiązania Spółki "B." S.A., w sytuacji gdy ocena dowodów zgodna z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego powinna prowadzić do wniosku, iż nowe dowody potwierdzały istnienie majątku Spółki "B." S.A. z którego mogła być prowadzona skuteczna egzekucja.
b) dokonanie wadliwej oceny materiału dowodowego, skutkujące błędnym uznaniem, iż nowe dowody nie są na tyle istotne, aby mogły prowadzić do uchylenia ostatecznej decyzji, w sytuacji gdy ocena dowodów zgodna z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego powinna prowadzić do wniosku, iż nowe dowody potwierdzały istnienie majątku Spółki "B." S.A. z którego mogła być prowadzona skuteczna egzekucja, a tym samym miały kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia o odpowiedzialności A. R. za nieuregulowane zobowiązania Spółki "B." S.A.
c) dokonanie wadliwej oceny materiału dowodowego, skutkujące dowolnym i bezpodstawnym uznaniem, iż prowadzenie egzekucji z posiadanych przez Spółkę środków pieniężnych i papierów wartościowych nic pokryłoby posiadanych przez Spółkę zaległości podatkowych, w sytuacji gdy ocena dowodów zgodna z zasadami logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego powinna prowadzić do wniosku, iż wartość środków pieniężnych i papierów wartościowych umożliwiała prowadzenie skutecznej egzekucji z majątku Spółki "B." S.A.
Wskazując na powyższe naruszenia pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi zgodnie z art. 188 p.p.s.a., przy jednoczesnym zrzeczeniu się rozprawy, a także o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżącej pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
W myśl art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.), dlatego rozpoznał sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że był związany wskazanymi w niej podstawami.
Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy wskazane przez skarżącą we wniosku o wznowienie postępowania okoliczności faktyczne i dowody, dotyczące istnienia majątku spółki w postaci instrumentów finansowych i środków pieniężnych, mogły zostać uznane za "istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a w konsekwencji czy ich ujawnienie obligowało organ do uchylenia decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego na uwzględnienie nie zasługuje pierwszy zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego, mającego wpływ na treść zaskarżonej decyzji tj. art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Należy zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że przesłanka wznowieniowa, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., ma charakter wyjątkowy i jako taka nie może podlegać wykładni rozszerzającej. Postępowanie wznowieniowe, jako nadzwyczajny tryb weryfikacji decyzji administracyjnych, nie może być wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli rozstrzygnięcia wydanego w postępowaniu zwykłym ani traktowane jako jego kontynuacja (por. wyrok NSA z 24 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 3200/19). Odmienny charakter tego trybu przejawia się w szczególności w innych zasadach rozpoznawania sprawy oraz węższym zakresie naruszeń prawa podlegających ocenie. Podstawowym i zasadniczym środkiem weryfikacji decyzji podatkowych pozostaje odwołanie, natomiast wznowienie postępowania ma charakter wyjątkowy. Wskazać należy, że postępowanie wznowieniowe, jako postępowanie nadzwyczajne, nie służy ponownemu, pełnemu rozpoznaniu sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Toczy się ono wyłącznie w granicach badania, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 O.p. oraz czy mogły one mieć wpływ na treść pierwotnego rozstrzygnięcia (por. wyroki NSA: z 13 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1735/08; z 8 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 307/15). Choć procedura wznowienia, uregulowana w art. 240–246 O.p., dopuszcza ponowne przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego i wydanie nowego rozstrzygnięcia, to zakres tego postępowania pozostaje ściśle ograniczony do ustalenia istnienia i znaczenia przesłanek wznowieniowych. Instytucja wznowienia postępowania stanowi zatem wyjątek od generalnej zasady trwałości decyzji ostatecznych i nie może być wykorzystywana jako środek zastępujący postępowanie odwoławcze ani jako instrument ponownego załatwienia sprawy w pełnym zakresie (zob. J. Rudowski, Art. 240 [w:] S. Babiarz, B. Dauter, W. Gurba, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, A. Olesińska, J. Rudowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024).
Wobec powyższych uwag stwierdzić należy, że trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji, iż postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego ani jego "trzecią instancją", lecz odrębnym postępowaniem, którego przedmiotem jest wyłącznie ocena, czy w sprawie zaistniała jedna z enumeratywnie wskazanych w art. 240 § 1 O.p. wad postępowania zakończonego decyzją ostateczną. Oznacza to, że w tym trybie nie jest dopuszczalne ponowne, merytoryczne rozpoznanie sprawy w jej całokształcie ani weryfikowanie prawidłowości ustaleń faktycznych i ocen prawnych dokonanych w postępowaniu zwykłym, o ile nie zostały one dotknięte kwalifikowaną wadą wskazaną w przepisach regulujących wznowienie postępowania. W realiach niniejszej sprawy kluczowe znaczenie ma prawidłowe rozumienie pojęcia "istotności" nowych okoliczności faktycznych lub dowodów. Hipoteza art. 240 § 1 pkt 5 O.p. odnosi się do dowodów i okoliczności "istotnych", a za takie uznaje się tylko i wyłącznie te, które miały wpływ na wynik sprawy. Istotnymi okolicznościami faktycznymi są zatem fakty, które dotyczą bezpośrednio danej sprawy podatkowej, będącej przedmiotem postępowania zakończonego decyzją ostateczną i które mają znaczenie prawne (por. wyrok NSA z 13 grudnia 2024 r., sygn. akt III FSK 1094/23). Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd, zgodnie z którym "istotność" oznacza zdolność danego dowodu lub okoliczności do potencjalnego wpłynięcia na treść rozstrzygnięcia, to jest do doprowadzenia przy uwzględnieniu całokształtu materiału dowodowego do wydania decyzji odmiennej od tej, która zapadła w postępowaniu zwykłym. Nie chodzi zatem o jakąkolwiek nowość, lecz o taką, która ma doniosłe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Wbrew twierdzeniom skarżącej, WSA nie dokonał błędnej wykładni art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Przeciwnie, prawidłowo wskazano, że nawet jeżeli określone dokumenty lub informacje formalnie nie były znane organowi w dacie wydania decyzji ostatecznej, to nie każda taka okoliczność automatycznie spełnia przesłankę istotności. Decydujące znaczenie ma bowiem to, czy ujawnione dowody wnoszą do sprawy jakościowo nowy element, zmieniający obraz stanu faktycznego, czy też jedynie potwierdzają lub uszczegóławiają okoliczności, które były już znane i oceniane w toku postępowania zwykłego.
Z ustaleń sprawy wynika, że kwestia posiadania przez spółkę instrumentów finansowych, jednostek uczestnictwa oraz potencjalnych trudności związanych z ich egzekucją była przedmiotem analizy organów podatkowych już na etapie postępowania zakończonego decyzją ostateczną z 31 grudnia 2019 r., jak i analizy sądu administracyjnego (prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 21 października 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 464/21). Sama skarżąca w tamtym postępowaniu podnosiła argumenty dotyczące istnienia określonych składników majątkowych, jednocześnie wskazując na problemy związane z ich spieniężeniem i realną możliwością zaspokojenia wierzycieli publicznoprawnych. Okoliczności te były zatem znane organom podatkowym i zostały przez nie uwzględnione przy ocenie bezskuteczności egzekucji.
W tym kontekście należy podkreślić, że bezskuteczność egzekucji, stanowiąca jedną z podstaw odpowiedzialności członka zarządu na gruncie art. 116 § 1 O.p., była w sprawie ustalona w oparciu o szereg dokumentów urzędowych, w tym postanowienie Naczelnika [...] Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. z 4 września 2017 r. nr 1472-SEE.711.269.2017.UMW.SAJ o umorzeniu postępowania egzekucyjnego oraz postanowienie Sądu Rejonowego [...] z 26 stycznia 2017 r., sygn. akt [...] w przedmiocie umorzenia postępowania upadłościowego z uwagi na brak majątku wystarczającego nawet na pokrycie kosztów tego postępowania. Dokumenty te, korzystające z domniemania prawdziwości wynikającego z art. 194 § 1 O.p., stanowiły wystarczającą podstawę do przyjęcia, że egzekucja z majątku spółki była bezskuteczna. Nowo powoływane przez skarżącą dowody, nawet jeśli potwierdzają istnienie określonych aktywów po stronie spółki w dacie wydania decyzji ostatecznej, nie podważają tej oceny, gdyż nie wykazują, że aktywa te miały realną (a nie jedynie hipotetyczną) zdolność do zaspokojenia znacznej części zaległości podatkowych. Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, dowody te nie zmieniają zasadniczego wniosku, że egzekucja z tego majątku była lub byłaby nadmiernie utrudniona, kosztowna i nieefektywna, co nie wyklucza przyjęcia bezskuteczności egzekucji.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 194 § 1 w zw. z art. 122 O.p., polegającego według skarżącej na nieprawidłowym zastosowaniu domniemań wynikających z dokumentów urzędowych i oparciu na nich ustaleń dotyczących skuteczności egzekucji z majątku spółki, z pominięciem zasady prawdy materialnej oraz zasady swobodnej oceny dowodów wskazać należy, że ani organy podatkowe, ani WSA w Warszawie nie zastąpiły ustaleń faktycznych automatycznym przyjęciem treści dokumentów urzędowych. Przepis ten statuuje domniemanie prawdziwości dokumentów urzędowych, zgodnie z którym dokumenty sporządzone przez uprawnione organy w przepisanej formie stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Domniemanie to nie ma jednak charakteru absolutnego, lecz obowiązuje do czasu skutecznego podważenia jego treści przez stronę. Jak wskazano powyżej, w realiach niniejszej sprawy dokumentami urzędowymi, na których oparto ustalenia dotyczące bezskuteczności egzekucji, były m.in. postanowienie organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego oraz postanowienie sądu upadłościowego o umorzeniu postępowania upadłościowego z uwagi na brak majątku wystarczającego na pokrycie kosztów tego postępowania. Dokumenty te nie zostały skutecznie zakwestionowane w postępowaniu zwykłym i wznowieniowym, a skarżąca nie wykazała, aby zawarte w nich stwierdzenia były niezgodne z rzeczywistym stanem rzeczy.
Nie można podzielić stanowiska skarżącej, jakoby w niniejszej sprawie doszło do przeciwstawienia art. 194 § 1 O.p. zasadzie prawdy materialnej wyrażonej w art. 122 tej ustawy. Zasada prawdy obiektywnej nie oznacza bowiem obowiązku abstrahowania od mocy dowodowej dokumentów urzędowych ani ich pomijania, lecz nakłada na organ obowiązek zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób pozwalający na ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego. Organy podatkowe oraz sąd pierwszej instancji obowiązek ten zrealizowały, dokonując oceny dokumentów urzędowych w powiązaniu z pozostałym materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie. Fakt, że ustalenia te okazały się odmienne od oczekiwań skarżącej, nie oznacza naruszenia art. 122 O.p. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko, że w sprawach dotyczących odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki dokumenty urzędowe stwierdzające bezskuteczność egzekucji lub brak majątku wystarczającego na zaspokojenie wierzycieli mają istotne znaczenie dowodowe i nie mogą być pomijane wyłącznie na tej podstawie, że strona powołuje się na istnienie określonych składników majątkowych, co do których skuteczność egzekucji jest niepewna lub wątpliwa.
Nieuzasadniony jest również zarzut naruszenia art. 191 w zw. z art. 187 O.p. (oznaczony numerem 3) uszczegółowiony w poszczególnych podpunktach a-c. Przede wszystkim należy przypomnieć, że zaskarżona decyzja zapadła w postępowaniu wznowieniowym, a zatem podnoszenie argumentów skierowanych przeciwko ustaleniom i ocenom dokonanym w pierwotnym postępowaniu nie może przynieść zamierzonego skutku. Po wtóre, analiza zarzutu oznaczonego numerem 3 każe stwierdzić, że został on sformułowany bardzo ogólnie, w zasadzie nie wskazano w nim, na czym konkretnie polegać miały zarzucane naruszenia rozpatrywane - co należy ponownie podkreślić - w odniesieniu do postępowania wznowieniowego. To, że okoliczności powoływane przez skarżącą słusznie zostały uznane za niemające wpływu na prawidłowość pierwotnych ustaleń i ocen, wskazano już powyżej.
Wbrew twierdzeniom skarżącej, organy oraz WSA nie pominęły nowych dowodów ani nie odmówiły im znaczenia w sposób arbitralny. Dowody te zostały poddane analizie, jednak oceniono je przez pryzmat ich relewantności dla przesłanek wznowienia postępowania. Trafnie uznano, że dowody te, choć potwierdzają istnienie określonych składników majątkowych spółki, nie zmieniają zasadniczych ustaleń dokonanych w postępowaniu zwykłym co do bezskuteczności egzekucji, albowiem nie wykazują realnej możliwości zaspokojenia zaległości podatkowych w znacznej części.
Nie można podzielić poglądu, że prawidłowa ocena dowodów musiała prowadzić do wniosku o możliwości prowadzenia skutecznej egzekucji z majątku spółki. Ocena taka abstrahuje od całokształtu okoliczności sprawy, w tym od charakteru wskazywanych aktywów, ich spornej wartości, trudności w ich zbyciu oraz kosztów i czasu niezbędnego do prowadzenia ewentualnych postępowań zmierzających do ich spieniężenia. Okoliczności te były znane już na etapie postępowania zwykłego i stanowiły podstawę przyjęcia bezskuteczności egzekucji. Również zarzut dowolnego i bezpodstawnego uznania, że egzekucja z posiadanych przez spółkę środków pieniężnych i papierów wartościowych nie pokryłaby jej zaległości podatkowych, nie znajduje oparcia w aktach sprawy. Wnioski organów i sądu pierwszej instancji w tym zakresie zostały należycie uzasadnione i wynikają z analizy zgromadzonego materiału dowodowego, w tym dokumentów urzędowych oraz ustaleń poczynionych w toku postępowań egzekucyjnego i upadłościowego. Skarżąca w istocie kwestionuje nie sposób przeprowadzenia oceny dowodów, lecz jej rezultat, co samo w sobie nie stanowi naruszenia art. 191 O.p. ani art. 187 O.p.
Ze wskazanych wyżej powodów skarga kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw została oddalona na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.
s. Agnieszka Olesińska (spr.) s. Stanisław Bogucki s. Bogusław Woźniak